0114-KDIP1-3.4012.202.2018.3.SM - Przekroczenie limitu zwolnienia ze stosowania kas rejestrujących.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2018 r. (data wpływu 17 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 22 maja 2018 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP - 22 maja 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr 0114-KDIP1-3.4012.202.2018.1.SM z dnia 21 maja 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 22 maja 2018 r.) oraz w dniu 19 czerwca 2018 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP - 19 czerwca 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr 0114-KDIP1-3.4012.202.2018.2.SM z dnia 11 czerwca 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 12 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 maja 2018 r. w dniu 22 maja 2018 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP - 22 maja 2018 r.) oraz pismem z dnia 19 czerwca 2018 r. w dniu 19 czerwca 2018 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP - 19 czerwca 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej: Wnioskodawca), jest podmiotem zagranicznym, nieposiadającym swojej siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. Swoją siedzibę Wnioskodawca posiada w Austrii.

Spółka specjalizuje się w dostarczaniu kontenerów, które mogą być w różny sposób wykorzystywane w działalności. Paleta produktów obejmuje kontenery: biurowych, sanitarnych, WC, magazynowych, morskich.

Wnioskodawca prowadzi na terytorium Polski działalność polegającą na sprzedaży i wynajmie kontenerów. Wszelkie czynności gospodarcze są wykonywane bezpośrednio z Austrii, co oznacza, że w Austrii następuje zawarcie umów (np. poprzez komunikację telefoniczną pomiędzy polskim klientem a osobą odpowiedzialną znajdującą się w Austrii). Spółka nie posiada i nie zamierza posiadać w Polsce personelu ani oddziału lub stałego miejsca prowadzania działalności.

Do chwili obecnej Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia z obowiązku rejestracji sprzedaży przy zastosowaniu kasy fiskalnej, który wynika z Rozporządzenia MRiF_zw_ew. Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 tego Rozporządzenia "zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r.: podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł".

Zgodnie natomiast z § 5 ust. 1 cytowanego Rozporządzenia MRiF_zw_ew., "w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł".

W lutym bieżącego roku Wnioskodawca przekroczył wskazany powyżej limit obrotu zrealizowanego na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności, w związku z tym po upływie dwóch miesięcy straci prawo korzystania ze zwolnienia z ewidencjonowania obrotu przy pomocy kasy rejestrującej.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 11 czerwca 2018 r. Wnioskodawca przedstawił następujące wyjaśnienia:

Pytanie 1: Czy Wnioskodawca dokonuje sprzedaży i wynajmu kontenerów: biurowych, sanitarnych, WC, magazynowych, morskich na terytorium Polski na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej?

Odpowiedź: Tak, aczkolwiek większość transakcji Wnioskodawca dokonuje z podatnikami VAT.

Pytanie 2: Od kiedy Wnioskodawca prowadzi sprzedaż ww. towarów na terytorium Polski na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalność gospodarczej?

Odpowiedź: Od lutego 2016.

Pytanie 3: Czy w 2017 r. Wnioskodawca przekroczył obrót w wysokości 20.000 zł ze sprzedaży dokonywanej na terytorium Polski na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej?

Odpowiedź: Nie.

Pytanie 4: W jaki sposób (na jakich warunkach) jest dokonywana (zorganizowana) sprzedaż i wynajem ww. kontenerów (zamówienie, zapłata, dostarczenie itp.)?

Odpowiedź: Aktywność Wnioskodawcy na rynku polskim obejmuje sprzedaż i wynajem kontenerów. Wszelkie czynności gospodarcze wykonywane są z Austrii co oznacza, że wszelkie transakcje zawierane są w Austrii (np. klient polski w celu złożenia zamówienia dzwoni bezpośrednio do Austrii). Spółka nie posiada w Polsce oddziału/zakładu ani personelu.

Organizacja sprzedaży i wynajmu kontenerów przyjmuje 2 warianty:

Wariant 1 (stosowany tylko w transakcjach z podatnikami podatku od towarów i usług):

Kontenery sprzedawane są bezpośrednio z kraju produkcji polskiemu klientowi. Polski klient końcowy otrzymuje fakturę WDT. Fizycznie kontener transportowany jest samochodem ciężarowym do Polski. Wnioskodawca zleca przedsiębiorstwu transportowemu transport kontenera do miejsca docelowego. Przedsiębiorstwa transportowe nie są powiązane z Wnioskodawcą. Klient kontaktuje się jedynie ze Spółką w Austrii.

Wariant 2 (stosowany między innymi do transakcji z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej):

Wnioskodawca kupuje kontenery od producenta i przewozi towar z kraju produkcji do Polski. Kontener przemieszczany jest do Polski w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W momencie zakończenia transportu do Polski, klient końcowy nie jest jeszcze znany.

Fizycznie towar znajduje się w magazynie (nie należącym do Wnioskodawcy). Teren, na którym znajduje się towar nie należy do Wnioskodawcy. Wnioskodawca również nie wynajmuje tego terenu. Z podmiotem prowadzącym magazyn Wnioskodawca ma zawartą umowę o przechowanie.

Dzięki działaniom marketingowym Wnioskodawcy, potencjalni polscy klienci dowiadują się o dostępnych kontenerach i chcą je nabyć drogą kupna. Klient dzwoni do Wnioskodawcy, a pracownik w Wiedniu przyjmuje rozmowę.

Ustalane są szczegóły i zawierana jest umowa wg prawa austriackiego.

Klient nabywa kontener z określonym numerem seryjnym, który tymczasowo znajduje się w magazynie na terenie Polski.

Wnioskodawca zleca przedsiębiorstwu transportowemu odbiór kontenera z magazynu i dostarczenie go do klienta. Jednocześnie Wnioskodawca zleca podmiotowi prowadzącemu magazyn przekazanie kontenera firmie transportowej. Wnioskodawca korzysta z usług (np. transport) innych partnerów handlowych. Firmy te pracują na własny rachunek i z własnymi pracownikami. Wnioskodawca nie posiada wynajętych lokali w Polsce a cały personel firmy znajduje się w Austrii.

Płatności z faktury wystawione przez Wnioskodawcę regulowane są w formie przelewu bankowego.

Pytanie 5: W jaki sposób ww. czynności są dokumentowane?

Odpowiedź: Czynności dokumentowane są fakturą, jako sprzedaż krajowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do prowadzenia ewidencji sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej od maja bieżącego roku, pomimo prowadzenia działalności bez wykorzystania siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z treścią art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Przy czym, w myśl § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia MRiF_zw_ew., podatnicy, zwolnieni są z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, o ile nie przekroczą wskazanego limitu (20.000 zł). Przekroczenie wskazanego progu, powoduje utratę zwolnienia we wskazanym w Rozporządzeniu terminie (§ 5 ust. 1 Rozporządzenia).

Z kolei, art. 111 ust. 3a ustawy o VAT, nakłada na podatnika prowadzącego ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących szereg obowiązków z tym związanych. W szczególności podatnik taki obowiązany jest między innymi: dokonywać niezwłocznego zgłoszenia właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących każdej nieprawidłowości w pracy kasy, udostępniać kasy rejestrujące do kontroli stanu ich nienaruszalności i prawidłowości pracy na każde żądanie właściwych organów, zgłaszać kasy rejestrujące do obowiązkowego przeglądu technicznego właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących, poddać obowiązkowemu przeglądowi technicznemu kasy rejestrujące, które zostały przez podatnika utracone, a następnie odzyskane, przed ich ponownym zastosowaniem do prowadzenia ewidencji.

Ponadto jak wynika z Rozporządzenia MiF_kas_rej., serwis kas organizuje i prowadzi podmiot prowadzący serwis główny (§ 18 ust. 1 rozporządzenia w sprawie kas rejestrowych) i nie może on być wykonywany przez podatnika ani osobę zatrudnioną przez niego na podstawie stosunku pracy, umowy zlecenia, o dzieło, agencyjnej lub umów o podobnym charakterze (§ 32 cytowanego rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących).

W myśl § 13 ust. 5 Rozporządzenia MiF_kas_rej., w terminie 7 dni od dnia fiskalizacji kasy, podatnik składa do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgłoszenie danych dotyczących kasy, w celu otrzymania numeru ewidencyjnego. Zaznaczyć przy tym należy, iż zmiana miejsca używania kasy rejestrującej wymaga złożenia stosownego zgłoszenia aktualizacyjnego, jak również dokonania przez uprawniony podmiot wpisu w książce serwisowej (§ 14 ust. 5 i 6 Rozporządzenia MiF_kas_rej.).

Zaznaczyć również należy, iż zgodnie z § 31 ust. 1 Rozporządzenia MiF_kas_rej., "Serwis kasy musi być podjęty nie później niż w ciągu 48 godzin od chwili zgłoszenia awarii kasy przez podatnika, chyba że dokonano innych ustaleń z podatnikiem". Natomiast same kasy podlegają obowiązkowemu przeglądowi nie rzadziej niż co 2 lata (§ 33 ust. 1 Rozporządzenia MiF_kas_rej.).

Zgodnie z Rozporządzeniem MG, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące każdy, na kim ciąży obowiązek instalacji kasy fiskalnej musi posiadać miejsce bądź miejsca jej fizycznego zainstalowania, czyli punkty sprzedaży, zgłoszone w odpowiednim urzędzie skarbowym.

W załączniku nr 2 do powyższego Rozporządzenia, określającym wzór książki kasy rejestrującej, wskazano jako adres miejsca, w którym kasa jest użytkowana jako jedną z wymaganych pozycji.

Zdaniem Spółki podmiot zagraniczny prowadzący sprzedaż na terytorium kraju, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie jest zobowiązany do rejestracji tej sprzedaży przy użyciu kas rejestrujących.

Chcąc wypełnić obowiązek ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, Wnioskodawca powinien dokonać jej fiskalizacji w miejscu używania kasy (a więc poza terytorium kraju) - co jest niemożliwe. Dodatkowo, w przypadku zmiany miejsca jej używania, Wnioskodawca również zobowiązany byłby do powiadomienia serwisanta o konieczności odpowiedniego wpisu w książce serwisowej - co również byłby niemożliwe, z uwagi na fakt, że kasa używana byłaby poza Polską. Wnioskodawca nie byłby również w stanie zapewnić obowiązkowych okresowych przeglądów kasy - z uwagi na fakt, iż firmy serwisowe nie operują poza terytorium kraju.

W końcu, nie do wykonania byłby obowiązek podjęcia serwisu kasy w terminie 48 godzin od chwili zgłoszenia awarii - właśnie z uwagi na fakt, że firmy serwisowe oferują swoje usługi jedynie na terytorium Polski.

Mając na uwadze wskazane powyżej uwarunkowania prawne i techniczne, jakie musi spełnić podatnik dokonujący ewidencji obrotu na kasie rejestrującej, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż obowiązek ewidencjonowania dokonywanej sprzedaży towarów za pomocą kas rejestrujących dotyczy wyłącznie podatników obecnych fizycznie na terytorium Polski. Podatnik nie posiadający siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, nie ma faktycznej możliwości wypełnienia obowiązków dotyczących kas rejestrujących.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie we wcześniej wydawanych interpretacjach indywidualnych, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2016 r., nr 1462-IPPP3.4512.872.2016.1.RM oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 listopada 2014 r., nr IPPP2/443-845/14-2/RR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają tylko te czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...) - art. 8 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy. W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonego w nim kręgu odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania obrotu i podatku należnego przy użyciu kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń. Oznacza to, że nie podlega obowiązkowi prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej dostawa towarów/świadczenie usług w części, w jakiej czynności te dotyczą podmiotów innych niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej lub rolnicy ryczałtowi.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest podmiotem zagranicznym, nieposiadającym swojej siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. Swoją siedzibę Wnioskodawca posiada w Austrii.

Spółka specjalizuje się w dostarczaniu kontenerów, które mogą być w różny sposób wykorzystywane w działalności. Paleta produktów obejmuje kontenery: biurowych, sanitarnych, WC, magazynowych, morskich.

Wnioskodawca prowadzi na terytorium Polski działalność polegającą na sprzedaży i wynajmie kontenerów. Wszelkie czynności gospodarcze są wykonywane bezpośrednio z Austrii, co oznacza, że w Austrii następuje zawarcie umów (np. poprzez komunikację telefoniczną pomiędzy polskim klientem a osobą odpowiedzialną znajdującą się w Austrii). Spółka nie posiada i nie zamierza posiadać w Polsce personelu ani oddziału lub stałego miejsca prowadzania działalności.

Do chwili obecnej Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia z obowiązku rejestracji sprzedaży przy zastosowaniu kasy fiskalnej, w związku z nie przekroczeniem kwoty 20.000 zł obrotu na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W lutym bieżącego roku Wnioskodawca przekroczył wskazany powyżej limit obrotu zrealizowanego na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności, w związku z tym po upływie dwóch miesięcy straci prawo korzystania ze zwolnienia z ewidencjonowania obrotu przy pomocy kasy rejestrującej.

Przedmiotem wątpliwości Spółki jest obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej pomimo prowadzenia działalności bez wykorzystania siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Odnosząc się do ww. wątpliwości należy zauważyć, że zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej, które nakładają na podatników dokonujących sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej obowiązek ewidencji tej sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej, skierowane są co do zasady do podmiotów posiadających siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski. Powyższe wynika z faktu, że przepisy te wymagają, aby podatnicy zobowiązani do prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej wykonywali szereg czynności technicznych wymienionych zarówno w przepisach ustawy, jak również w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363).

I tak zgodnie z art. 111 ust. 3a pkt 2, 3 i 4 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących obowiązani są dokonywać niezwłocznego zgłoszenia właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących każdej nieprawidłowości w pracy kasy, udostępniać kasy rejestrujące do kontroli stanu ich nienaruszalności i prawidłowości pracy na każde żądanie właściwych organów oraz zgłaszać kasy rejestrujące do obowiązkowego przeglądu technicznego właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących.

Z kolei z treści § 13 ust. 1 pkt 1 powołanego powyżej rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących wynika, że rozpoczęcie prowadzenia ewidencji przez podatnika poprzedzone jest złożeniem zawiadomienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, że będzie przez niego prowadzona ewidencja przy zastosowaniu kasy (...) zawiadomienie zawiera informację o liczbie kas i miejscu (adresie) ich używania. Ponadto, podatnik w terminie 7 dni od dnia zmiany miejsca używania kasy informuje o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego, składając zgłoszenie aktualizacyjne danych dotyczących kasy (...) (§ 14 ust. 5 cyt. rozporządzenia).

Poza tym, jak wynika z treści § 14 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia podatnicy stosujący kasy udostępniają kasy do kontroli stanu nienaruszalności kasy i prawidłowości jej pracy na każde żądanie właściwych organów.

Z powołanych przepisów ustawy oraz rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących wynika więc, że każdy, na kim ciąży obowiązek instalacji kasy fiskalnej musi posiadać miejsce bądź miejsca fizycznego zainstalowania, czyli punkty sprzedaży, zgłoszone w odpowiednim urzędzie skarbowym. Również każdorazowa zmiana miejsca użytkowania kasy musi być zgłoszona do odpowiedniego serwisu i odnotowana w dokumentacji. Nie można również pominąć faktu, że podatnik zobowiązany jest udostępniać kasę rejestrującą do kontroli - na każde żądanie - upoważnionym do tego organom.

Jak wskazał Wnioskodawca, na rynku polskim dokonuje On sprzedaży i wynajmu kontenerów. Wszelkie czynności gospodarcze wykonywane są z Austrii co oznacza, że wszelkie transakcje zawierane są w Austrii (np. klient polski w celu złożenia zamówienia dzwoni bezpośrednio do Austrii). Spółka nie posiada w Polsce oddziału/zakładu ani personelu.

W przedmiotowej sprawie należy jednak zwrócić uwagę na organizację sprzedaży i wynajmu kontenerów, która przyjmuje 2 warianty:

Wariant 1 (stosowany tylko w transakcjach z podatnikami podatku od towarów i usług):

Kontenery sprzedawane są bezpośrednio z kraju produkcji polskiemu klientowi. Polski klient końcowy otrzymuje fakturę WDT. Fizycznie kontener transportowany jest samochodem ciężarowym do Polski. Wnioskodawca zleca przedsiębiorstwu transportowemu transport kontenera do miejsca docelowego. Przedsiębiorstwa transportowe nie są powiązane z Wnioskodawcą. Klient kontaktuje się jedynie ze Spółką w Austrii.

Wariant 2 (stosowany między innymi do transakcji z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej):

Wnioskodawca kupuje kontenery od producenta i przewozi towar z kraju produkcji do Polski. Kontener przemieszczany jest do Polski w ramach transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W momencie zakończenia transportu do Polski klient końcowy nie jest jeszcze znany.

Fizycznie towar znajduje się w magazynie (nie należącym do Wnioskodawcy). Teren, na którym znajduje się towar nie należy do Wnioskodawcy. Wnioskodawca również nie wynajmuje tego terenu. Z podmiotem prowadzącym magazyn Wnioskodawca ma zawartą umowę o przechowanie.

Dzięki działaniom marketingowym Wnioskodawcy, potencjalni polscy klienci dowiadują się o dostępnych kontenerach i chcą je nabyć drogą kupna. Klient dzwoni do Wnioskodawcy, a pracownik w Wiedniu przyjmuje rozmowę.

Ustalane są szczegóły i zawierana jest umowa wg prawa austriackiego.

Klient nabywa kontener z określonym numerem seryjnym, który tymczasowo znajduje się w magazynie na terenie Polski.

Wnioskodawca zleca przedsiębiorstwu transportowemu odbiór kontenera z magazynu i dostarczenie go do klienta. Jednocześnie Wnioskodawca zleca podmiotowi prowadzącemu magazyn przekazanie kontenera firmie transportowej. Wnioskodawca korzysta z usług (np. transport) innych partnerów handlowych. Firmy te pracują na własny rachunek i z własnymi pracownikami. Wnioskodawca nie posiada wynajętych lokali w Polsce a cały personel firmy znajduje się w Austrii.

Płatności z faktury wystawione przez Wnioskodawcę regulowane są w formie przelewu bankowego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem, który wykonuje na terytorium kraju - na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej - czynności podlegające opodatkowaniu, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług.

Jednocześnie, wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, będzie On posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności.

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej" została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L z 2011 r. Nr 77, str. 1, z późn. zm.), stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r., zwanego dalej "rozporządzeniem".

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE "stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej" oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia "stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej", odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, tj. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease Bv, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do ww. wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc "stworzyć" wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o "stałym miejscu prowadzenia działalności". Jak wynika z samej nazwy "stały", to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności, aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również, aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też "własna" infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego, jak i technicznego innych podmiotów tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że spełnione są przesłanki do uznania opisanej działalności Spółki za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

W przedmiotowej sprawie w stworzonej strukturze działalności Spółki, kryterium stałości (rozumiane jako fakt, że podmiot posiadający takie miejsce ma zamiar prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny) wynika m.in. z faktu, Wnioskodawca prowadzi sprzedaż i wynajem kontenerów: biurowych, sanitarnych, WC, magazynowych, morskich, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej od lutego 2016 r. do dnia dzisiejszego.

Jak wskazał Wnioskodawca, w wariancie 2 - stosowanym między innymi do transakcji z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej - Wnioskodawca kupuje kontenery od producenta i przewozi towar z kraju produkcji do Polski. Fizycznie towar znajduje się w magazynie (nie należącym do Wnioskodawcy). Teren, na którym znajduje się towar nie należy do Wnioskodawcy. Wnioskodawca również nie wynajmuje tego terenu. Z podmiotem prowadzącym magazyn Wnioskodawca ma zawartą umowę o przechowanie.

Klient nabywa kontener, który tymczasowo znajduje się w magazynie na terenie Polski.

Wnioskodawca zleca przedsiębiorstwu transportowemu odbiór kontenera z magazynu i dostarczenie go do klienta. Jednocześnie Wnioskodawca zleca podmiotowi prowadzącemu magazyn przekazanie kontenera firmie transportowej. Wnioskodawca korzysta z usług (np. transport) innych partnerów handlowych. Firmy te pracują na własny rachunek i z własnymi pracownikami.

Spółka posiada zatem wystarczające zasoby techniczne do świadczenia opisanych we wniosku czynności.

Tym samym wyżej opisana działalność kontrahentów Wnioskodawcy - firmy magazynującej przywożone towary, jak również przedsiębiorstwa transportowego dostarczającego kontenery do klientów, przyczynia się do wykonywania przez Spółkę opodatkowanych podatkiem od towarów i usług czynności - działalności w zakresie sprzedaży i wynajmu kontenerów na terytorium Polski.

Z powyższego opisu sprawy wynika zatem, że działalność Wnioskodawcy w Polsce obejmuje czynności wykonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jednocześnie, Wnioskodawca przy wykonywaniu wskazanych czynności dysponuje w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności. Przy tym, Spółka posiada faktyczne władztwo nad zapleczem technicznym i personalnym, bowiem jest w stanie odpowiednio wykorzystywać je przy świadczeniu ww. usług.

W niniejszej sprawie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że Wnioskodawca na terenie kraju nie będzie posiadał stale obecnego zaplecza technicznego oraz że Spółka nie zatrudnia bezpośrednio w Polsce stałego personelu. Jak już wskazano w treści interpretacji, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego - podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Istotne jest w tym przypadku ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. Tym samym, z punktu widzenia prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności na terytorium kraju polegającej na sprzedaży i wynajmie kontenerów istotne jest posiadanie ww. wskazanych zasobów technicznych i personalnych.

Chociaż formalnie Wnioskodawca nie posiada zasobów technicznych i personalnych na terenie kraju, istotne jest ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. Zatem, zasoby techniczne nie muszą należeć do Spółki (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie/wykorzystanie, aby stwierdzić, że Wnioskodawca na terytorium kraju dysponuje niezbędną infrastrukturą techniczną. Jednocześnie, uprawnione jest stanowisko, że Wnioskodawca decydując się na współpracę z podmiotem prowadzącym magazyn i firmą transportową, będzie również dysponował niezbędnym zapleczem personalnym.

Co za tym idzie, nie ma również znaczenia, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce oddziału/zakładu ani personelu. Stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie można bowiem utożsamiać z intensywnością i częstotliwością podejmowanych działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również z faktem, że klient polski w celu złożenia zamówienia dzwoni bezpośrednio do Austrii.

W konsekwencji, w opisanym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której będzie miała miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Zostanie również spełnione kryterium istnienia ścisłego związku pomiędzy personelem i infrastrukturą techniczną, a dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, które przesądza o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Zatem należy uznać, że Spółka będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce.

Z przedstawionego opisu wynika, że Wnioskodawca w 2017 r. nie przekroczył obrotu w wysokości 20.000 zł ze sprzedaży dokonywanej na terytorium Polski na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Spółka przekroczyła limit 20.000 zł obrotu w lutym bieżącego roku obrotu zrealizowanego na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności.

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2017 r. poz. 2454, z późn. zm.), zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

W myśl § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł.

Z uwagi zatem na powyższe, Wnioskodawca będzie obowiązany do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.