0114-KDIP1-2.4012.535.2019.2.IG - Opodatkowanie importu usług z tytułu otrzymanych pożyczek.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2019 r. (data wpływu 27 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania importu usług z tytułu otrzymanych pożyczek - jest prawidłowe.

W dniu 27 września 2019 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania importu usług z tytułu otrzymanych pożyczek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

A. sp. z o.o. (dalej "A", "Wnioskodawca" "Spółka" lub "Pożyczkobiorca") jest spółką prawa polskiego. Wnioskodawca jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym składającym miesięczne deklaracje VAT-7. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. świadczenie usług leasingu pojazdów.

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej B. (dalej: "Grupa"), będącej jednym z czołowych producentów samochodów osobowych i ciężarowych na świecie. W skład Grupy wchodzi łącznie kilkaset spółek z siedzibą w Niemczech oraz w innych krajach świata.

C. (dalej "C" lub "Pożyczkodawca"), będąca holenderskim rezydentem podatkowym, realizuje w Grupie funkcje finansowe. Powyższe zostało określone bezpośrednio w opisie przedmiotu działalności Pożyczkodawcy zawartym w oficjalnych dokumentach korporacyjnych. W statucie C. zapisano, że przedmiotem działalności jest m.in. zawieranie i udzielanie pożyczek, a także emisja obligacji. Zgodnie z powyższymi dokumentami, Pożyczkodawca faktycznie pełni funkcję podmiotu finansującego dla spółek z Grupy. Pożyczkodawca udzielał wcześniej i planuje udzielać w przyszłości pożyczek na rzecz innych podmiotów z Grupy.

Pożyczkodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w kraju swojej rezydencji podatkowej w rozumieniu Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm., dalej: "Dyrektywa"). Tym samym C jest podatnikiem podatku od wartości dodanej, nakładanego na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innym niż terytorium Polski. Pożyczkodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

C. nie jest i nie będzie bezpośrednim udziałowcem Wnioskodawcy.

Wnioskodawca rozważa pozyskanie finansowania dłużnego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w postaci oprocentowanych pożyczek (dalej: "Pożyczki") od C. Umowy Pożyczek będą przewidywać uzyskiwanie przez C wynagrodzenia za ich udzielenie w formie odsetek. Odsetki te będą rozliczane dla potrzeb podatku VAT przez Pożyczkodawcę zgodnie z lokalnymi przepisami VAT obowiązującymi w Holandii. Obecnie dla C udzielanie pożyczek stanowi czynność zwolnioną z VAT w świetle lokalnych przepisów ustawy o VAT.

Proces udzielenia Pożyczek zasadniczo będzie wyglądał następująco:

* między Pożyczkodawcą a Pożyczkobiorcą będzie obowiązywać umowa ramowa ("Umowa Ramowa"), zgodnie z którą Pożyczkodawca będzie w gotowości do udzielenia Pożyczek Pożyczkobiorcy. Umowa Ramowa będzie zawarta na czas nieokreślony, a jedynie poszczególne potwierdzenia będą określać czas, w którym Wnioskodawca będzie obowiązany zwrócić otrzymane środki, tj. termin zapadalności danej Pożyczki.

* Pożyczkobiorca będzie wnioskować o przyznanie Pożyczki na określoną kwotę do Pożyczkodawcy składając tzw. wniosek o jej udzielenie wysyłany drogą elektroniczną do Pożyczkodawcy.

* Ustalenie warunków finansowania pomiędzy Pożyczkodawcą, a Wnioskodawcą będzie się odbywało w drodze komunikacji elektronicznej.

* Po potwierdzeniu warunków finansowych, w dedykowanym systemie komputerowym Pożyczkodawcy będzie generowany i wysyłany w wiadomości elektronicznej do Pożyczkobiorcy dokument stanowiący potwierdzenie udzielenia finansowania ("Potwierdzenie"), w którym określone będą warunki danego finansowania, w szczególności kwota, waluta, stopa procentowa oraz okres finansowania.

* Wnioskodawca będzie odsyłał do Pożyczkodawcy skan podpisanego Potwierdzenia.

Umowa Ramowa zawierana pomiędzy C. a A., będzie określała w szczególności następujące prawa i obowiązki wynikające dla każdej ze stron:

* Pożyczkodawca będzie gotowy udzielać Pożyczek Pożyczkobiorcy na warunkach zaproponowanych przez Pożyczkodawcę wg jego wyłącznego uznania. Jednocześnie Pożyczkodawca nie będzie zobowiązany do udzielenia Pożyczek na podstawie samej Umowy ramowej.

* Pożyczkodawca będzie wypłacał kwotę Pożyczki, na żądanie Pożyczkobiorcy złożone na przynajmniej 2 dni przed oczekiwaną wypłatą Pożyczki.

* Pożyczkodawca każdorazowo przesyła Pożyczkobiorcy Potwierdzenie, które Pożyczkobiorca będzie zobligowany podpisać zgodnie z reprezentacją i odesłać podpisany dokument na adres mailowy Pożyczkodawcy przed wypłatą Pożyczki.

* Każda Pożyczka będzie oprocentowana zgodnie z ustaleniami poczynionymi przed transakcją i udokumentowanymi w Potwierdzeniu udzielenia finansowania.

* Pożyczki będą udzielane w oparciu o stałą stopę procentową. Odsetki będą płatne w dacie zapadalności Pożyczki, a w przypadku Pożyczek udzielonych na okres dłuższy niż 12 miesięcy okres odsetkowy będzie ustalany przez strony i dokumentowany w Potwierdzeniu.

* Pożyczki będą udzielane pod warunkiem, że obie strony umowy zgodzą się każdorazowo na szczególne warunki danej Pożyczki, udokumentowane w Potwierdzeniu odnoszącym się do właściwej Pożyczki.

* Wszelkie płatności będą dokonywane w walucie, w której udzielona została Pożyczka. Umowa Ramowa między Pożyczkodawcą a Pożyczkobiorcą będzie podpisana przez Pożyczkodawcę w Holandii i następnie przesłana do podpisu Pożyczkobiorcy w Polsce. W myśl postanowień Umowy Ramowej, jej treść i zawartość zostanie opracowana zgodnie z prawem holenderskim. Jednocześnie miejscem jej wykonania będzie Holandia. Dalsze negocjacje mogą być prowadzone zarówno za granicą, jak i w Polsce. Dodatkowo Potwierdzenie, w którym określone będą warunki danego finansowania będzie ostatecznie podpisywane przez Pożyczkobiorcę w Polsce, a następnie odsyłane do Pożyczkodawcy.

Środki w chwili zawarcia umowy Pożyczki pomiędzy Wnioskodawcą a C. będą znajdowały się na rachunkach bankowych Pożyczkodawcy poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wypłata środków nastąpi po zawarciu umowy Pożyczki, z zagranicznego rachunku bankowego C. na rachunek bankowy Wnioskodawcy w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Pożyczki stanowią czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2. Czy wynagrodzenie z tytułu Pożyczek będzie stanowić dla Wnioskodawcy import usług zwolnionych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.; dalej: "ustawa o VAT")?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy Pożyczki, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego, stanowią czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, co do zasady, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Z kolei, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Biorąc pod uwagę brzmienie powołanych przepisów, w ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że każde świadczenie (zarówno działanie, jak i zaniechanie), które nie jest dostawą towarów stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o VAT.

Podkreślenia wymaga, że aby dane świadczenie stanowiło usługę muszą być spełnione następujące warunki:

* nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy również zaznaczyć, że aby dane świadczenie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, oba powyższe warunki powinny być spełnione łącznie. Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 czerwca 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Zatem pożyczka jest świadczeniem polegającym na udzieleniu innemu podmiotowi finansowania poprzez przeniesienie na jego własność określonej ilości pieniędzy z obowiązkiem ich zwrotu w ustalonych terminach. Jednocześnie otrzymujący zgadza się na przyjęcie określonej kwoty pożyczki.

Jeżeli te czynności dzieją się odpłatnie (np. za wynagrodzeniem w postaci odsetek), to - w ocenie Wnioskodawcy - powinny one stanowić świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Niemniej, nie każda czynność spełniająca definicję dostawy towarów lub świadczenia usług, określona w ustawie o VAT, podlega opodatkowaniu VAT. W ocenie Wnioskodawcy, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika (i działającego w takim charakterze).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, określona w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, będącym transpozycją art. 9 ust. 1 Dyrektywy, definicja podatnika ma charakter uniwersalny, co oznacza, że podatnikiem (na gruncie podatku VAT) są te podmioty, które występują w zawodowym obrocie gospodarczym. Zatem jeżeli podatnik dokona czynności w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej to niezależnie od tego, czy taka czynność zostanie zaklasyfikowana jako typowa dla prowadzonej przez niego działalności, czy też pomocnicza, będzie on podatnikiem VAT z tytułu tej czynności.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, iż udzielanie / otrzymywanie pożyczek pieniężnych, w przypadku, jeśli są dokonywane w ramach prowadzonej przez dany podmiot działalności gospodarczej, będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Powyższe uzasadnione jest przez fakt, że:

* przedmiotem świadczenia nie są towary, lecz świadczenie polegające na czasowym udostępnieniu / korzystaniu ze środków pieniężnych,

* w analizowanym przypadku istnieje usługodawca oraz usługobiorca,

* świadczenie to ma charakter odpłatny, tj. w zamian za przekazane / otrzymane środki pieniężne usługodawca otrzyma wynagrodzenie z tytułu Pożyczki.

W ocenie Wnioskodawcy, wykorzystanie majątku Pożyczkodawcy w celu uzyskiwania z tego tytułu dochodu poprzez udzielanie Pożyczek należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Dodatkowo, biorąc pod uwagę fakt, że zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego będącym przedmiotem niniejszego wniosku Pożyczkodawca w dokumentach korporacyjnych wskazał, że przedmiotem jego działalności są m.in. usługi finansowe, to nie ulega wątpliwości, że udzielenie Pożyczki nastąpi w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Powyższe znajduje m.in. potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2017 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.100.2017.2.ICz, gdzie stwierdzono, że: "udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT".

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że skoro Pożyczkodawca będzie świadczyć na rzecz A. usługi polegające na udzielaniu Pożyczek, z tytułu których Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, Pożyczki te będą korzystać z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w myśl art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o p.c.c. Stanowisko to zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 23 listopada 2018 r. o sygn. 0111-KDIB4.4014.345.2018.3.DK.

Reasumując, jako że Pożyczki podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to udzielanie A. Pożyczek przez Pożyczkodawcę niebędącego bezpośrednim udziałowcem Spółki będzie korzystało z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o p.c.c.

Na marginesie warto wskazać, że nawet jeśli powyższe wyłączenie nie miałoby zastosowania (z czym Spółka się nie zgadza), to udzielanie Pożyczek przez Pożyczkodawcę nadal nie wymagałoby opodatkowania p.c.c. Czynność ta byłaby bowiem zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o p.c.c. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku pożyczki udzielane przez przedsiębiorców niemających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, prowadzących działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek. Pogląd ten jest zgodny z poglądem wyrażonym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej wydanej 2 grudnia 2016 r. o sygn. 2461-IBPB-2-1.4514.496.2016.1.PM: "W myśl art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się od podatku pożyczki udzielane przez przedsiębiorców niemających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, prowadzących działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek. Dla zwolnienia pożyczek na podstawie powyższego przepisu nie ma znaczenia forma prawna pożyczkodawcy, lecz jedynie prowadzenie działalności kredytowej oraz udzielania pożyczek przez ten podmiot".

Biorąc pod uwagę przytoczone regulacje oraz fakty wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, tj. iż przedmiotem działalności C. jest świadczenie usług finansowych, gdyż jest to podmiot, który realizuje w Grupie funkcje finansowe w stosunku do innych podmiotów grupowych oraz faktycznie prowadzi działalność polegającą m.in. na udzielaniu pożyczek podmiotom należącym do Grupy, to Pożyczki udzielane Wnioskodawcy przez Pożyczkodawcę korzystałyby ze zwolnienia z podatku czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 10 lit. a ustawy o p.c.c.

Podsumowując, opisywane Pożyczki nie będą podlegać opodatkowaniu p.c.c. po stronie Spółki.

Zatem, odsetki otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził to stanowisko także w interpretacji indywidualnej z dnia 1 października 2018 r. o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.506.2018.2.AP, interpretacji indywidualnej z dnia 24 maja 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.135.2019.3.PR, interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2019 o sygn. 0112-KDIL1-3.4012.180.2019.2.PR.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, udzielenie Pożyczek przez Pożyczkodawcę stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawcy odsetki od Pożyczek wypłacane przez Pożyczkodawcę do Pożyczkobiorcy będą stanowić wynagrodzenie dla Pożyczkodawcy, które powinno być wykazywane przez Spółkę jako import usług zwolnionych z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Dla prawidłowego rozliczenia podatku VAT w przypadku świadczenia usług istotne jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem przepisów wskazanych w ustawie o VAT. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że usługa finansowa, polegająca na udzielaniu / otrzymaniu pożyczek nie została wymieniona w wyjątkach określonych w art. 28b ustawy o VAT, a także w kolejnych po art. 28b regulacjach ustawy o VAT, tj. art. 28c-28n.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy dla określenia miejsca jej świadczenia należy stosować zasadę ogólną wynikającą ze wspomnianego art. 28b ustawy o VAT.

W przypadku Pożyczek należy określić, który podmiot jest usługodawcą, a który usługobiorcą. Usługodawcą jest bowiem ten podmiot, który wykonuje daną usługę, w zamian za co usługobiorca wypłaca mu określone wynagrodzenie, ściśle związane z wykonaniem usługi.

W analizowanej sytuacji, Pożyczkodawca udostępnia Spółce swoje środki finansowe, a Spółka płaci Pożyczkodawcy za możliwość korzystania z tych środków, a więc występuje w roli usługobiorcy. Wobec tego, stosując przepisy art. 28b ustawy o VAT miejscem świadczenia usługi udzielenia Pożyczek przez Pożyczkodawcę będzie miejsce, w którym Spółka (będąca w tym wypadku usługobiorcą) posiada siedzibę, tj. Polska.

Dla rozliczenia podatku VAT, poza określeniem miejsca świadczenia, konieczne jest wskazanie podatnika zobowiązanego do dokonania tego rozliczenia.

W sytuacji, gdzie Spółka działa jako usługobiorca, kwestie te zostały uregulowane w art. 17 ustawy o VAT. Wynika z niego, że w przypadku nabywania przez polskiego podatnika (Spółkę) usług od podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (Pożyczkodawca), podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku w Polsce jest usługobiorca, a więc Spółka. Spółka dla celów VAT powinna zatem rozpoznać odsetki wypłacane do Pożyczkodawcy jako import usług, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT.

Kolejnym aspektem, który należy określić jest stawka podatku VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT (odpowiednik art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy), zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Zwolnienie to ma charakter przedmiotowy, tj. zwolnienie obejmuje świadczenie wspomnianych usług przez każdego podatnika. W rezultacie - zdaniem Wnioskodawcy - zwolnienie to powinno znaleźć również zastosowanie do usługi udzielenia przez Pożyczkodawcę Pożyczek.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w podobnych stanach faktycznych, np.:

* w interpretacji indywidualnej z dnia 24 maja 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.135.2019.3.PR wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdzie stwierdzono, że: "Tym samym usługa udzielenia pożyczki mieści się w zakresie czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy i korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na terytorium kraju. (...) w związku z nabyciem usługi udzielenia pożyczki Wnioskodawca stanie się podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy zobowiązanym do rozpoznania importu tej usługi - w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy - jako zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy",

* w interpretacji indywidualnej z dnia 1 października 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.506.2018.2.AP wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdzie uznał on stanowisko wnioskodawcy, iż "(...) uwzględniając to, że: Pożyczkodawca będzie spółką prowadzącą działalność gospodarczą, w związku z czym będzie podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT; Pożyczkodawca będzie posiadał siedzibę działalności gospodarczej za granicą oraz nie będzie posiadał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności; usługobiorcą będzie Wnioskodawca będący podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT uznać należy, że to Wnioskodawca będzie podatnikiem z tytułu nabycia usługi udzielenia pożyczki od Pożyczkodawcy, (...) w związku z zaciągnięciem pożyczki od Pożyczkodawcy Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu importu usług udzielenia pożyczki, zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT",

* w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2017 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdzie uznano, że: "transakcja nabycia przez Wnioskodawcę usługi pożyczki od podmiotu zagranicznego - nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju - stanowi dla Wnioskodawcy import usług podlegający opodatkowaniu na terytorium kraju. Do rozliczenia tej transakcji w zakresie podatku od towarów i usług obowiązany będzie Wnioskodawca, jako nabywca usług. Usługi te będą korzystały ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług",

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 września 2016 r., sygn. ILPP1-3/4512-1-18/16-2/JK,

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 lutego 2016 r., sygn. IBPP2/4512-975/15/AZ,

* w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 lipca 2015 r., sygn. IBPP4/4512-157/15/PK.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od Pożyczek wypłacanych przez Pożyczkodawcę do Pożyczkobiorcy będą stanowić wynagrodzenie dla Pożyczkodawcy, które powinno być wykazywane przez Spółkę jako import usług zwolnionych z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Jednocześnie, skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług, określone w art. 8 ust. 1 ustawy.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V "Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług".

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Artykuł 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z generalną zasadą dotyczącą miejsca świadczenia usług określoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W świetle regulacji przepisu art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przy czym stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

- w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 listopada 2019 r.).

Pojęcie importu usług zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 9 ustawy jako świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług jest spełnienie warunków dotyczących usługodawcy jak i usługobiorcy.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2- 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Przy czym jak stanowi art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego i zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. świadczenie usług leasingu pojazdów.

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej będącej jednym z czołowych producentów samochodów osobowych i ciężarowych na świecie.

Pożyczkodawca C. będąca holenderskim rezydentem podatkowym, realizuje w Grupie funkcje finansowe. Powyższe zostało określone bezpośrednio w opisie przedmiotu działalności Pożyczkodawcy zawartym w oficjalnych dokumentach korporacyjnych. Przedmiotem działalności jest m.in. zawieranie i udzielanie pożyczek, a także emisja obligacji. Pożyczkodawca faktycznie pełni funkcję podmiotu finansującego dla spółek z Grupy.

Pożyczkodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w kraju swojej rezydencji podatkowej w rozumieniu Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym C. jest podatnikiem podatku od wartości dodanej, nakładanego na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej innym niż terytorium Polski. Pożyczkodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Wnioskodawca rozważa pozyskanie finansowania dłużnego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w postaci oprocentowanych pożyczek. Umowy Pożyczek będą przewidywać uzyskiwanie przez C. wynagrodzenia za ich udzielenie w formie odsetek. Odsetki te będą rozliczane dla potrzeb podatku VAT przez Pożyczkodawcę zgodnie z lokalnymi przepisami VAT obowiązującymi w Holandii.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy Pożyczki stanowią czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy Wnioskodawca winien rozpoznać import usług zwolnionych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.). Zgodnie z § 1 ww. przepisu, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Udzielenie pożyczki przez podatnika spełnia przesłanki uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, odsetki otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.

Zatem mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że czynność udzielenia pożyczki, spełnia przesłanki uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu. W analizowanym przypadku uznać należy, że Pożyczkodawca C. wyświadczy na rzecz Wnioskodawcy usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca spełnia definicję podatnika, o której mowa w art. 28a ustawy. Natomiast gdy Pożyczkodawca świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi udzielenia pożyczki miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania usług, stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, jest miejsce, w którym Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. Polska. Przy tym Wnioskodawca, jako zarejestrowany w Polsce czynny podatnik VAT, spełnia warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy. Co więcej skoro Pożyczkodawca posiada siedzibę w innym kraju niż Polska a jednocześnie nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, spełniony jest również warunek określony w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy. Zatem nabycie przez Wnioskodawcę usług udzielenia pożyczki od Pożyczkodawcy stanowi dla Wnioskodawcy import usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy. Zatem Wnioskodawca zobowiązany jest, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, opodatkować przedmiotowe usługi udzielenia pożyczki. Przy czym zgodnie z obowiązującymi w Polsce przepisami prawa podatkowego usługi udzielania pożyczek pieniężnych korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Zatem Wnioskodawca w związku z pozyskaniem finansowania na potrzeby podstawowej działalności gospodarczej w postaci oprocentowanych Pożyczek od C. winien rozpoznać import usług zwolnionych na postawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.