0114-KDIP1-2.4012.177.2023.2.RD - VAT od sprzedaży internetowej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko w części prawidłowe w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 kwietnia 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 24 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Podatnika za podmiot o którym mowa w art. 7a ust. 1 ustawy, określenia miejsca opodatkowania opisanej transakcji oraz braku obowiązku jej ewidencjonowania przy użyciu kasy rejestrującej i wystawiania faktur. Uzupełnili go Państwo pismem z 31 maja 2023 r. złożonym za pośrednictwem platformy ePUAP, będącym odpowiedzią na wezwanie z 23 maja 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka z siedzibą w (...) jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT i będzie składać miesięczne pliki JPK VAT z deklaracją. Wiodącym przedmiotem działania Spółki według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) jest sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub przez Internet, sklasyfikowana pod numerem 47.91.Z. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o model logistyczny zwany dropshippingiem. Działalność ta polega na przeniesieniu procesu wysyłki towaru na dostawcę i jest prowadzona w formie pośrednictwa handlowego poprzez aukcje, ogłoszenia internetowe na własnych stronach internetowych z ofertami Spółki.

Model działania Spółki (proces pośrednictwa w handlu) wygląda następująco:

1. Spółka wyszukuje towary (takie jak m.in. odzież damska i męska, obuwie damskie i męskie, zegarki damskie i męskie, galanteria damska oraz męska, torebki, portfele, akcesoria zwierzęce, biżuteria damska oraz męska, akcesoria sportowe, sprzęt wędkarski, wyposażenie domu i wnętrz, itp.) oferowane przez sprzedawców w serwisie aukcyjnym, kierując się m.in. jakością oferowanych towarów oraz oceną ogólną sprzedawcy (bazującą na opiniach kupujących);

8. Spółka dokonuje płatności za towar zamówiony przez klienta środkami wpłaconymi przez klienta. Pieniądze nie są bezpośrednio przesyłane na konto bankowe sprzedawcy. Spółka przekazuje środki za pośrednictwem portalu (...) płacąc kartą lub przy pomocy innego procesora płatniczego jak np. (...). Spółka składa zamówienia i dokonuje płatności za towar za pośrednictwem serwisu aukcyjnego (...), przy czym opłaca po kilka zamówień w serwisie aukcyjnym na raz ze względów technicznych leżących po stronie serwisu aukcyjnego;

12. Zawarcie umowy zakupu towaru w serwisie aukcyjnym następuje za pośrednictwem konta Spółki na serwisie aukcyjnym. Prawo do rozporządzania towarem przechodzi na klienta już w chwili złożenia zamówienia u sprzedawcy. Wynika to z faktu, że złożenie zamówienia przez klienta skutkuje automatycznym (na podstawie oprogramowania Spółki) złożeniem zamówienia u sprzedawcy. W omawianej sytuacji:

a. obowiązkiem Spółki jest pośredniczenie w płatnościach i zamówieniach;

b. Spółka nie uzyskuje od zagranicznego dostawcy towaru rachunku ani faktury;

c. Spółka nie nabywa towaru na swoją rzecz;

14. W przypadku, gdy klient zgłasza wadę towaru, Spółka w celu ułatwienia klientom przeprowadzenia postępowania reklamacyjnego przejmuje na siebie obowiązki związane z odpowiedzialnością sprzedawcy z tytułu rękojmi za wady nabytego przez klienta towaru. Reklamacja jest rozpatrywana na podstawie informacji o wadach towaru i zdjęć je dokumentujących przekazywanych przez klienta, bez konieczności wysyłki towaru do chińskiego sprzedawcy lub Spółki. Reklamacja może zostać złożona przez klienta za pośrednictwem wiadomości e-mail bądź w formie listownej na adres Spółki;

15. Klient uprawniony jest również do zgłoszenia reklamacji dot. świadczenia przez Spółkę usługi pośrednictwa. W tym przypadku również reklamacja może zostać złożona przez klienta za pośrednictwem wiadomości e-mail bądź w formie listownej na adres Spółki;

16. Spółka nie wystawia klientom (osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej) faktur, chyba że wniosą o ich wystawienie. W takiej sytuacji faktury są wystawiane na całą kwotę należności z adnotacją "NP" oraz "Dostawa towarów poza terytorium kraju zgodnie z art. 22 pkt 1 ust. 1 z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług";

19. Spółka nie dokonała oraz nie planuje dokonać w przyszłości rejestracji do szczególnej procedury dotyczącej sprzedaży na odległość towarów importowanych przewidzianej w Dziale XII, Rozdziale 9 ustawy o VAT (tzw. procedury IOSS):

20. Spółka podkreśla, iż na żadnym etapie transakcji nie będzie dysponowała fizycznie towarem w szczególności nie będzie go magazynowała go ani nie dokona odprawy celnej na terytorium Polski. Towar będzie przesyłany bezpośrednio od dostawców (głównie z Chin) do końcowego odbiorcy m.in. na terytorium Polski i to na odbiorcy końcowym spoczywać będzie obowiązek rozliczenia się w deklaracji importowej.

W uzupełnieniu do wniosku na pytanie "czy towary o których mowa we wniosku oferowane przez Państwa na stronach internetowych są towarami o wartości rzeczywistej nieprzekraczającej wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro" wskazano, że tak towary, o których mowa we wniosku oferowane przez Spółkę na stronach internetowych są towarami o wartości rzeczywistej nieprzekraczającej wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro.

Na pytanie "czy sprzedawcy (wyłącznie z krajów azjatyckich) od których Państwo zakupują towary to podatnicy o których mowa w art. 28a ustawy o VAT" wskazano, że tak sprzedawcy (wyłącznie z krajów azjatyckich) od których Spółka zakupuje towary to podatnicy, o których mowa w art. 28a ustawy o VAT.

Na pytanie "czy sprzedawcy działają poprzez portale internetowe takie np. jak (...)" wskazano, że tak, sprzedawcy działają poprzez portale internetowe takie np. jak (...).

Na pytanie "z jakiego państwa (kraju) nabywają Państwo towary od sprzedawców, czy towary dostarczane są z Państwa trzeciego np. z Chin do klientów w Polsce" wskazano, że towary są nabywane przez Spółkę wyłącznie od sprzedawców z krajów trzecich oraz dostarczane wyłącznie z państw trzecich (jak np. Chiny) do klientów Spółki m.in. w Polsce.

Na pytanie "jeśli towary dostarczane są z Państwa trzeciego (z państwa, które nie należy do terytorium Unii Europejskiej) to w którym Państwie odbywa się dopuszczenie towarów do obrotu w Unii Europejskiej, który kraj jest państwem importu i czy państwo importu jest państwem przeznaczenia tj. państwem w którym dokonują Państwo dostawy towarów na rzecz klientów" wskazano, że co do zasady Polska jest państwem przeznaczenia oraz krajem importu, ale Spółka nie wyklucza, że w przypadku klientów z miejscem zamieszkania poza Polską kraj przeznaczenia oraz kraj importu będzie inny. Spółka pragnie przypomnieć, iż to sprzedawcy (a nie Spółka) wysyłają nabyty przez klientów towar bezpośrednio na ich adres m.in. w Polsce. Spółka nie dokonuje zgłoszenia celnego, ani nie występuje jako przedstawiciel klienta. Za organizację transportu jest odpowiedzialny wyłącznie sprzedawca.

Na pytanie "czy Państwo w którymkolwiek momencie opisywanej we wniosku transakcji macie prawo do rozporządzania towarem jak właściciel (nie chodzi tutaj o fizyczne posiadanie towaru lub aspekt prawny lecz o rozporządzanie nim, np. prawo do jego sprzedaży)", wskazano, że tak, prawo do rozporządzania towarem przechodzi ze sprzedawcy na Spółkę oraz z Spółki na klientów automatycznie już w chwili złożenia zamówienia u sprzedawcy. Złożenie zamówienia przez klienta skutkuje złożeniem zamówienia u sprzedawcy. Zdaniem Państwa, Spółka powinna być traktowana dla celów podatku VAT tak jakby była rzeczywistym dostawcą towarów.

Na pytanie "czy to Państwo będziecie nabywcą towarów od dostawców chińskich (z krajów azjatyckich) tj. czy dostawcy chińscy (z krajów azjatyckich) będą przenosić na Państwa prawo do rozporządzania towarami jak właściciel? To znaczy, nie będziecie Państwo podmiotem, który wyłącznie umożliwiać będzie kontakt klientów z dostawcami (wyłącznie z krajów azjatyckich) poprzez strony internetowe w celu zawarcia umowy sprzedaży, w wyniku której dostawca chiński będzie przenosił prawo do rozporządzania towarami jak właściciel na klientów a nie na Państwa. Co wynika z umowy zawartej pomiędzy Państwem a sprzedawcami z krajów azjatyckich" wskazano, że Spółka nie zawiera żadnych umów ze sprzedawcami - jest to autonomiczne działanie. Zdaniem Spółki jest ona podmiotem, który samodzielnie otrzymał towary i dokonał ich dostawy.

Na pytanie "jeśli to Państwo jesteście nabywcą towarów od podmiotów z krajów azjatyckich to czy wywóz towarów z terytorium Chin nastąpi w wyniku dostawy dokonanej na Państwa rzecz. Proszę opisać okoliczności zdarzenia i postanowienia umów z sprzedawcami w tym zakresie" wskazano, że Spółka nie zawiera żadnych umów ze sprzedawcami. Wywóz towarów z terytorium kraju trzeciego nastąpi bezpośrednio na rzecz klienta. Przesyłki są adresowane bezpośrednio do klientów.

Na pytanie "czy nabycie towarów na stronach internetowych odbywać się będzie z wykorzystaniem Państwa konta/rachunku" wskazano, że tak, nabycie towarów na stronach internetowych odbywa się z wykorzystaniem konta/rachunku Spółki.

Na pytanie "czy stroną umowy zawieranej z konsumentem dotyczącej towarów oferowanych przez Państwa Spółkę na stronach internetowych będzie sprzedawca z Chin, a nie Spółka, natomiast Spółka będzie pośredniczyć w takiej sprzedaży" wskazano, że w ramach organizacji zamówienia (pośrednictwa w handlu) Spółka dokonuje w imieniu i na rzecz klienta na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa zamówienia towaru od sprzedawcy oraz uiszcza zapłatę za zamówiony przez klienta. Spółka pośredniczy w sprzedaży towaru od sprzedawców z krajów trzecich do klientów z Polski.

Na pytanie "proszę wyjaśnić stwierdzenie że "Strony internetowe nie funkcjonują jako sklepy internetowe, lecz jako portale pośrednictwa zakupowego" wskazano, że Spółka działając w modelu dropshippingu nie posiada własnych towarów i magazynów. Za pośrednictwem stron internetowych Spółka zbiera zamówienia od klientów oraz oferuje towary zagranicznych sprzedawców modyfikując ich oferty. Klienci Spółki nie będą decydować o wyborze oferty i podmiotu, od którego zamierzają nabyć towar oraz nie będą mieć wpływu na wartość (cenę) kupowanego towaru.

Na pytanie "czy zawarli Państwo umowę z sprzedawcą z krajów azjatyckich w zakresie oferowania na Państwa stronach internetowych towarów należących do sprzedawcy" wskazano, że Spółka nie zawierała umów z sprzedawcami z krajów azjatyckich w zakresie oferowania na Spółki stronach internetowych towarów należących do sprzedawców.

Na pytanie "proszę wskazać uzgodnienia z tytułu Państwa wynagrodzenia wynikające z tej zawartej umowy z dostawcą" wskazano, że Spółka nie zawiera żadnych umów ze sprzedawcami. Spółka składa zamówienia i dokonuje płatności za towar za pośrednictwem serwisu aukcyjnego (...) - zgodnie z ofertami sprzedaży sprzedawców, przy czym opłaca po kilka zamówień w serwisie aukcyjnym na raz ze względów technicznych leżących po stronie serwisu aukcyjnego.

Na pytanie "czy będziecie mieli Państwo prawo decydowania o cenie oferowanego towaru" wskazano, że Spółka decyduje o cenie oferowanego towaru na stronach internetowych Spółki.

Na pytanie "czy wysokość Państwa wynagrodzenia wynika z uzgodnień zawartych z dostawcą czy nie. Czy dostawca będzie miał jakiś wpływ na wysokość Państwa wynagrodzenia Proszę opisać okoliczności zdarzenia w tym zakresie" wskazano, że wysokość wynagrodzenia Spółki nie wynika z uzgodnień zawartych z dostawcami. Spółka samodzielnie ustala marżę i ceny widniejące na stronach internetowych.

Na pytanie "co będzie składało się na cenę towaru oferowanego na Państwa stronie internetowej i kto będzie decydował o elementach jakie ta cena zawiera, Państwo czy sprzedawca z krajów azjatyckich? Czy cena towaru dla klienta będzie obejmować Państwa wynagrodzenie? Proszę opisać okoliczności zdarzenia" wskazano, że na cenę towaru oferowanego na stronach składa się koszt produktu, koszt dostawy, koszt dotarcia do klienta, koszt utrzymania strony, koszt obsługi zapytań, kurs dolara, marża Spółki. Cena towaru dla klienta obejmuje wynagrodzenie Spółki - prowizję. Spółka samodzielnie ustala marżę i ceny widniejące na stronach internetowych.

Na pytanie "czy Państwo będą decydować jakie towary od sprzedawców z krajów azjatyckich będziecie oferować na stronach internetowych" wskazano, że Spółka samodzielnie decyduje jakie towary od sprzedawców z krajów azjatyckich są oferowane na stronach internetowych.

Na pytanie "czy klient będzie zlecał Państwu jakie konkretne towary chciałby nabyć, czy też klient może zakupić towar który został już zamieszczony na Państwa stronach internetowych" wskazano, że Klient może zakupić jedynie towar, który został zamieszczony na stronach internetowych Spółki.

Na pytanie "czy sprzedawca z krajów azjatyckich ma prawo dokonania zmian w opisie na Państwa stronie internetowej lub do jakiejkolwiek ingerencji po umieszczeniu towaru na Państwa stronie internetowej" wskazano, że Sprzedawcy z krajów azjatyckich nie mają prawa dokonania zmian w opisach znajdujących się na stronach internetowych lub jakiejkolwiek ingerencji po umieszczeniu towaru na stronach internetowych Spółki.

Na pytanie "czy to sprzedawca będzie umieszczał towary na Państwa stronie internetowej, czy raczej wyszukują Państwo samodzielnie towary na portalu np. (...) i podobnych i umieszczacie je na swojej stronie internetowej" wskazano, że Spółka samodzielnie wyszukuje odpowiednie produkty na i umieszcza je na należących do niej stronach internetowych.

Na pytanie "w jaki sposób będziecie Państwo nawiązywać współpracę ze sprzedawcami Czy współpraca nawiązywana będzie bezpośrednio ze sprzedawcami czy wyłącznie poprzez (...) i inny. Proszę opisać okoliczności zdarzenia w tym zakresie" wskazano, że współpraca jest nawiązywana wyłącznie poprzez Portal (...) Po wyszukaniu odpowiednich produktów, są one "dostosowywane" (chodzi tutaj o dostosowanie zdjęć, tworzenie opisów w języku strony, mapowanie a następnie dodanie produktów na strony internetowe Spółki).

Na pytanie "czy sprzedawca działając przez strony internetowe będzie miał wiedzę, kto jest stroną transakcji np. w przypadku nabycia przez Państwa jako podatnika prowadzącego działalność gospodarczą sprzedawca będzie świadomy sprzedaży towaru dla podmiotu a nie dla klienta? - proszę wskazać okoliczności zdarzenia (nie chodzi tutaj o adres do wysłania towaru) a o przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel" wskazano, że Sprzedawca ma wiedzę kto jest stroną transakcji; w przypadku nabycia przez Spółkę (podatnika prowadzącego działalność gospodarczą) sprzedawca jest świadomy sprzedaży towaru dla Spółki i jednocześnie konieczności wysyłki towaru na adres klienta Spółki. Sprzedawcy są każdorazowo informowani o tym, że Spółka działa w modelu dropshipping.

Na pytanie "w jaki sposób będą negocjowane przez Państwa umowy nabycia towarów tj. jaką drogą i z kim, z przedstawicielem np. portalu (...) i innych portali czy bezpośrednio z przedstawicielem sprzedawców. Czy do zawierania i negocjowania warunków sprzedaży pomiędzy Państwem a odbiorcą dochodzi wyłącznie poprzez stronę internetową? Proszę opisać okoliczności zdarzenia" wskazano, że wszystkie nabycia towarów są dokonywane bezpośrednio przez portal (...) (poprzez złożenie przez Spółkę oferty zakupu na istniejących aukcjach).

Na pytanie "czy nabywca/klient po wejściu na Państwa stronę internetową chcąc dokonać zakupu towaru przełącza się na stronę (...) (lub inny podobny portal) czy raczej nie ma takiej możliwości i zakupu może dokonać tylko na Państwa stronach internetowych" wskazano, że zakup towaru przez Klientów może być dokonany jedynie poprzez strony internetowe Spółki.

Na pytanie "jaki dokument sprzedaży będzie wystawiany przez sprzedawcę z krajów azjatyckich, i czy transakcja między sprzedawcą a Państwem będzie w jakiś sposób udokumentowana" wskazano, że transakcja między sprzedawcą a Spółką jest dokumentowana potwierdzeniem zamówienia na portalu (...).

Na pytanie "w jaki sposób Państwo dokumentowali sprzedaż dokonaną na rzecz klientów, co wynikało z tej dokumentacji, jaki rodzaj świadczenia był wykazywany na dokumencie sprzedaży" wskazano, że Spółka nie wystawia klientom faktur, chyba że wniosą o ich wystawienie. W takiej sytuacji faktury są wystawiane na całą kwotę należności z adnotacją "NP" oraz "Dostawa towarów poza terytorium kraju zgodnie z art. 22 pkt 1 ust. 1 z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług". Na dokumentach sprzedaży widnieją zamówione produkty.

Na pytanie "z czego wynika fakt, że to Państwo a nie sprzedawca z krajów azjatyckich ponosicie odpowiedzialność z tytułu rękojmi za wady towarów. Proszę opisać okoliczności zdarzenia" wskazano, że Spółka ponosi odpowiedzialność z tytułu rękojmi za wady towarów z własnej dobrej woli celem zadowolenia klientów.

Na pytanie "w przypadku reklamacji związanej z koniecznością naprawy (wymiany) towaru, klienci będą przesyłać towar do Państwa czy do dostawcy (lub na adres wskazany przez tego dostawcę), który pierwotnie dokonał sprzedaży towaru? Proszę opisać sposób postępowania w tym zakresie" wskazano, że w przypadku pozytywnie rozpatrzonej reklamacji, klienci otrzymują nowy produkt bez konieczności odsyłania towaru lub zwrot środków za uszkodzone produkty. W przypadku odstąpienia od umowy produkty wysyłane są bezpośrednio do Sprzedawców w kraju trzecim.

Na pytanie "Odnośnie wysyłki i transportu towarów zakupionych przez klientów, proszę dokładnie opisać kto będzie dokonywał transportu (wysyłki) towarów lub na czyją rzecz transport będzie dokonywany - czy sprzedawca z krajów azjatyckich dokona transportu lub podmiot trzeci działający na jego rzecz czy Państwo dokonacie transportu lub podmiot trzeci działający na Państwa rzecz. W jaki sposób dokonywana będzie płatność za transport i przez kogo. Kto ponosi odpowiedzialność za dostarczenie towarów do klienta. Kto będzie pobierał opłatę za transport towarów i od kogo. Proszę opisać dokładnie okoliczności zdarzenia w tym zakresie" wskazano, że za transport i jego organizację transportu odpowiedzialny jest wyłącznie Sprzedawca. Płatność za transport dokonywana jest zatem bezpośrednio przez sprzedawcę. Za dostarczenie towarów do klienta to Sprzedawca ponosi odpowiedzialność. Spółka nie działa w tym zakresie na rzecz sprzedawców.

Na pytanie "czy opłatę związaną z kosztami związaną z wysyłką towarów traktują Państwo oddzielnie od dostawy towarów, a jeśli tak to z czego to wynika" wskazano, że Opłata związana z kosztami wysyłki towarów traktowana jest łącznie z dostawą towarów. Transport oraz dostawa towarów to jedno kompleksowe świadczenie.

Na pytanie "czy zapłatę za dostawę towarów klienci będą uiszczać na Państwa rachunek bankowy a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie będzie wynikało jakiej konkretnie czynności zapłata ta dotyczy i na czyją rzecz została dokonana. Jeśli zapłata będzie uiszczana w inny sposób proszę wskazać w jaki - proszę opisać okoliczności" wskazano, że Klienci uiszczają zapłatę za dostawę towarów na rachunek bankowy Spółki. Z dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika jakiej konkretnie czynności zapłata ta dotyczy.

Na pytanie "czy są Państwo zobowiązani do stosowania kasy rejestrującej, jeśli tak proszę wskazać z jakiego tytułu" wskazano, że Spółka nie jest zobowiązana do stosowania kasy rejestrującej.

Pytania

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż opisana w stanie faktycznym sprzedaż, która jest realizowana przez Spółkę na rzecz klientów indywidualnych z miejscem zamieszkania w Polsce stanowi odpłatną dostawę towarów?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż sprzedaż opisana w stanie faktycznym, która jest realizowana przez Spółkę na rzecz klientów indywidualnych z miejscem zamieszkania w Polsce nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce?

3. W jaki sposób Spółka powinna w opisanym stanie faktycznym dokumentować sprzedaż oraz czy ma on obowiązek jej ewidencjonowania przy użyciu kasy rejestrującej?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Spółki, sprzedaż opisana w stanie faktycznym, która jest realizowana przez Państwa na rzecz klientów indywidualnych z miejscem zamieszkania w Polsce stanowi odpłatną dostawę towarów.

Ad 2

Zdaniem Spółki, sprzedaż opisana w stanie faktycznym, która jest realizowana przez Państwa na rzecz klientów indywidualnych z miejscem zamieszkania w Polsce nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce.

Ad 3

Zdaniem Spółki, skoro przedmiotowa sprzedaż nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce, nie ma obowiązku wystawiania faktur oraz ewidencjonowania sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej.

Ad 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju oraz eksport towarów. Samo pojęcie dostawy towarów zdefiniowane zostało z kolei w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym za dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Towarem natomiast, jak wynika z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Interpretacja powyższego zwrotu sugeruje, że dostawą towarów są wszelkiego rodzaju transakcje, które dają otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą (władztwo ekonomiczne) - istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności (zob. A. Bartosiewicz (w:) VAT. Komentarz, wyd. XV, Warszawa 2021, art. 7.).

Jednocześnie należy zauważyć, iż stosownie do treści art. 7a ustawy o VAT, obowiązującego od 1 lipca 2021 r.:

1) W przypadku gdy podatnik ułatwia, poprzez użycie interfejsu elektronicznego, takiego jak platforma, platforma handlowa, portal lub podobne środki, zwanego dalej "interfejsem elektronicznym", sprzedaż na odległość towarów importowanych w przesyłkach o wartości rzeczywistej nieprzekraczającej wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro, uznaje się, że podatnik ten samodzielnie otrzymał towary i dokonał ich dostawy.

2) W przypadku gdy podatnik ułatwia, poprzez użycie interfejsu elektronicznego, dokonanie na terytorium Unii Europejskiej przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej:

- uznaje się, że podatnik, który ułatwia tę dostawę, samodzielnie otrzymał towary i dokonał ich dostawy.

3) Przez ułatwianie, o którym mowa w ust. 1 i 2, rozumie się ułatwianie w rozumieniu art. 5b rozporządzenia 282/2011, tj. korzystanie z interfejsu elektronicznego w celu umożliwienia nawiązania kontaktu pomiędzy nabywcą a dostawcą, który oferuje towary na sprzedaż poprzez interfejs elektroniczny, co skutkuje dostawą towarów poprzez ten interfejs elektroniczny. Ponadto, zgodnie z ww. przepisem rozporządzenia, podatnik nie ułatwia dostawy towarów, jeżeli spełnione są wszystkie następujące warunki:

Co więcej, termin "ułatwianie" nie ma zastosowania do podatnika wykonującego tylko jedną z następujących czynności:

Należy zaznaczyć, iż w art. 7a ust. 1 i 2 ustawy o VAT zaimplementowano swego rodzaju fikcję prawną (wyłącznie na potrzeby podatku VAT), która w istocie prowadzi do przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązanie VAT z tytułu określonych dostaw towarów na podatników prowadzących działalność gospodarczą związaną z posiadaniem, prowadzeniem czy zarządzaniem interfejsami elektronicznymi. Powyższe regulacje obejmują swoim zakresem operatorów interfejsów elektronicznych, którzy ułatwiają dokonywanie określonych dostaw towarów, niezależnie od tego czy posiadają oni siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium UE, czy na terytorium państwa trzeciego.

Fikcja prawna, o której mowa powyżej, polega na przyjęciu, że podatnik ułatwiający za pomocą interfejsu elektronicznego dostawy towarów dokonywane na rzecz konsumentów przez tzw. dostawców bazowych:

* samodzielnie nabył te towary (fikcja prawna w postaci przyjęcia, że ma miejsce dostawa towarów B2B pomiędzy dostawcą bazowym a operatorem interfejsu elektronicznego) oraz

* dokonał dostawy tych towarów (fikcja prawna polegająca na przyjęciu, że dochodzi do dostawy towarów B2C pomiędzy operatorem interfejsu elektronicznego a ostatecznym nabywcą tych towarów, tj. konsumentem, który faktycznie nabywa te towary).

Zdaniem Spółki, z opisu stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że Spółka powinna zostać uznana za podatnika, o którym mowa w art. 7a ust. 1 ustawy o VAT ułatwiającego, poprzez użycie interfejsu elektronicznego sprzedaż na odległość towarów importowanych. Powyższe wynika z faktu, iż Strony internetowe Spółki nie funkcjonują jako sklepy internetowe, lecz jako portale pośrednictwa zakupowego. Za pośrednictwem Stron internetowych Spółka zbiera zamówienia od klientów. Spółka posiada praktyczną możliwość dysponowania towarami oferowanymi na Stronach internetowych jak właściciel. Spółka wyszukuje i decyduje jakie towary i za jaką cenę zostaną zaoferowane do sprzedaży na jego Stronach internetowych. Klienci Spółki nie mają żadnego wpływu na wartość (cenę) kupowanego towaru, nie mogą też decydować o wyborze oferty i podmiotu, od którego nabywają towar. Spółka ma pełną wyłączność w zakresie decydowania o cenie oraz sprzedawcy wystawianego na własnych stronach towaru. Ponadto Spółka jest podmiotem odpowiedzialnym za rozpoznanie reklamacji towarów.

Tym samym należy uznać, iż Spółka jest podatnikiem ułatwiającym dokonanie dostawy towarów (sprzedaży na odległość towarów importowanych) poprzez użycie interfejsu elektronicznego. A zatem sprzedaż opisana w stanie faktycznym, która jest realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz klientów indywidualnych z miejscem zamieszkania w Polsce stanowił odpłatną dostawę towarów na podstawie art. 7a ust. 1 i 2 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 2

Zgodnie ze stanowiskiem przyjętym w uzasadnieniu do pytania pierwszego, zdaniem Spółki w celu prawidłowego ustalenia miejsca opodatkowania zastosować należy przepisy dotyczące dostawy towarów.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju. Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a. (art. 2 pkt 1 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy)

Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT - przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Definicja ustawowa importu towarów kładzie nacisk przede wszystkim na czynność faktyczną, czyli przywóz towaru. Dla zaistnienia importu nie ma znaczenia cel przywozu, czy stosunek prawny w ramach którego dokonano przywozu, gdyż jeżeli towar został faktycznie przywieziony, to ma miejsce import.

Z kolei, w myśl art. 2 pkt 22b ustawy o VAT, sprzedażą na odległość towarów importowanych jest dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę lub na jego rzecz, w tym wtedy, gdy dostawca uczestniczy pośrednio w transporcie lub wysyłce towarów, z terytorium państwa trzeciego do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego, który jest:

- pod warunkiem że dostarczane towary nie są nowymi środkami transportu ani towarami, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sprawie będziemy mieli do czynienia z dwoma zdarzeniami podlegającymi opodatkowaniu VAT:

Z uwagi jednak na to, iż Wnioskodawca nie jest zarejestrowany i nie planuje rejestracji do szczególnej procedury dotyczącej sprzedaży na odległość towarów importowanych - do sprzedaży na odległość towarów importowanych (SOTI), jak i do samego importu towarów zastosowanie znajdą zasady miejsca świadczenia z art. 22 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1, 1b, 1c oraz 3 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

Objęcie przedstawionej transakcji definicją SOTI nie zmieni reguł jej opodatkowania, jak bowiem wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego: obecnie nie jest zarejestrowany do procedury szczególnej IOSS oraz nie planuje takiej rejestracji w przyszłości. A zatem przepis art. 22 ust. 1 pkt 1c ustawy o VAT, który wskazuje na konieczność opodatkowania SOTI na terytorium państwa członkowskiego zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy (w razie zadeklarowania podatku z tytułu tej transakcji w procedurze importu) nie znajdzie zastosowania. W konsekwencji, miejsce takiej dostawy będzie wyznaczone zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - tj. jako miejsce, w którym towary znajdują się w momencie wysyłki. W związku z tym dostawa towarów nie będzie w tym wypadku opodatkowana w Polsce.

Jednocześnie należy wskazać, że w analizowanym przypadku nie znajdą zastosowania przepisy art. 22 ust. 2-2d ustawy o VAT. Wskazane przepisy dotyczące alokacji transportu w dostawach łańcuchowych nie mają bowiem zastosowania do dostaw towarów objętych reżimem tzw. uznanego dostawcy określonym w art. 7a ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W zakresie opodatkowania importu należy również wskazać, iż na mocy art. 22 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika, który również jest podatnikiem z tytułu importu tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium kraju.

Zdaniem Spółki, przepis art. 22 ust. 4 ustawy o VAT powinien być interpretowany jako specyficzna zasada ustalania miejsca opodatkowania w odniesieniu do towarów importowanych. W szczególności, powyższy przepis ustanawia zasadę, iż w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru (transakcja łańcuchowa) w kraju opodatkowana jest transakcja stanowiąca import towarów - to na importerze spoczywa obowiązek rozliczenia cła i VAT. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, iż Spółka nie dokonuje zgłoszenia celnego, ani nie występuje jako przedstawiciel klienta (bezpośredni lub pośredni), zaś wypełnienie formalności celnych związanych z importem towaru spoczywać będzie na kliencie (ostateczny odbiorca) oraz sprzedawcy (organizator transportu). A zatem Spółka w analizowanej sprawie nie będzie podatnikiem z tytułu importu. Wynika to z bezpośredniej dostawy towaru do kontrahenta, nigdy do Wnioskodawcy - to finalny klient będzie podatnikiem z tytułu importu.

Jak bowiem stanowi art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT: podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną. A zatem, status podatnika jest niezależny od faktu wykonywania działalności gospodarczej. Obowiązek uiszczenia cła związany jest z ciążącym na określonym podmiocie długiem celnym, więc podatnikiem w przypadku importu jest ten podmiot, który jest dłużnikiem celnym (tj. zasadniczo podmiot dokonujący zgłoszenia lub podmiot, na rzecz którego działa przedstawiciel pośredni).

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, dostawa dokonywana na rzecz ostatecznego klienta przez Spółkę nie podlega opodatkowaniu na terytorium Polski a do rozliczenia VAT zobowiązany będzie klient jako podatnik VAT z tytułu importu towarów.

Nawet przyjęcie odmiennego stanowiska (tj. uznanie, że miejscem dostaw towarów na rzecz klienta jest terytorium Polski) nie mogłoby prowadzić do opodatkowania tej czynności na terytorium Polski. Opodatkowanie dostawy towaru na rzecz podmiotu, wobec którego powstał obowiązek z tyt. importu towarów pozostawałoby w sprzeczności z zasadą jednokrotności opodatkowania. Importer towarów ponosiłby bowiem ekonomiczny ciężar zapłaty podatku z tyt. importu towarów oraz nabycia towarów od Wnioskodawcy. Na problem ten zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 12 listopada 2013 r., I SA/Po 338/13, który wykluczył możliwość opodatkowania dostawy pośrednika na rzecz importera towarów, stwierdzając, że "sprzedaż towaru przez skarżącą (pośrednika - przyp. Wnioskodawcy) na rzecz Spółki C (importer - przyp. Wnioskodawcy) będzie czynnością nieopodatkowaną, gdyż zgodnie z treścią art. 19 u.p.t.u. i art. 201 Wspólnotowego Kodeksu Celnego nie powstanie w stosunku do niej obowiązek podatkowy".

Jeżeli zatem dostawa dokonywana przez Spółkę zostałaby uznana jako podlegająca opodatkowaniu VAT w Polsce doszłoby do podwójnego opodatkowania: raz z tytułu importu, a drugi raz z tytułu dostawy krajowej. W konsekwencji zostałaby naruszona zasada neutralności VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidulanych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w piśmie z dnia 22 marca 2017 r., sygn. 3063- ILPP1-3.4512.35.2017.1.KM wydanym w zbliżonym stanie faktycznym czytamy, iż: "W przedmiotowej sprawie istotne znaczenia ma to, który w kolejności z podmiotów stanie się podatnikiem z tytułu importu towarów. Wnioskodawca nie będzie występował jako importer towarów i nie będzie dokonywał opłat celnych. Nie będzie również występował jako przedstawiciel Klienta (bezpośredni lub pośredni). Wskazał, że wypełnienie formalności celnych związanych z importem towarów spoczywać będzie na Kliencie (ostatecznym odbiorcy) oraz Sprzedawcy (organizatorze transportu). Klient również dokona ewentualnych opłat z tytułu należnego cła i to on będzie podatnikiem z tytułu importu towarów. Klient jako trzeci w kolejności podmiot w łańcuchu dostaw i jednocześnie importer towarów, nabędzie przedmiotowe towary od Wnioskodawcy z tym, że towary trafią bezpośrednio z kraju trzeciego. Zatem uregulowania zawarte w art. 22 ust. 4 ustawy nie będą miały zastosowania. W takim przypadku transakcję dostawy przez Wnioskodawcę towarów na rzecz Klienta, który jest równocześnie importerem tych towarów, należy uznać - zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy - za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, a zatem na terytorium państwa trzeciego"

Analiza powyższych przepisów potwierdza, iż w opisanym przez Spółkę zdarzeniu miejscem dostawy dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz nabywców (konsumentów) będzie terytorium państwa trzeciego, czyli miejsce rozpoczęcia wysyłki towaru do ostatecznych nabywców (konsumentów). Tym samym, dostawa towarów dokonywana przez Spółkę na rzecz klientów z miejscem zamieszkania w Polsce nie będzie transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Ad 3

Zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy o VAT, przepisy rozdziału 1 działu XI "Dokumentacje" stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

Z powołanego art. 106a pkt 2 lit. b ustawy wynika, że przepisy dotyczące wystawiania faktur stosuje się m.in. do dostawy towarów dokonywanych przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju - w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa trzeciego. Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Natomiast w myśl art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, kiedy obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1 - wówczas podatnik jest obowiązany wystawić fakturę - na żądanie nabywcy towaru.

Zatem mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione okoliczności sprawy (dostawa nie będzie podlegała VAT w Polsce) należy uznać, że w przypadku transakcji dokonywanych w ramach opisanego modelu, co do zasady Spółka nie będzie miała obowiązku wystawienia faktury na rzecz klienta indywidualnego. Jeżeli jednak taka dostawa zostanie udokumentowana fakturą, wówczas nie powinna ona wskazywać stawki ani kwoty podatku. W pozycji "stawka podatku" Spółka może wpisać oznaczenie "NP" (nie podlega opodatkowaniu).

Jednocześnie, z uwagi na to, że obowiązkowi ewidencji na kasie rejestrującej podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, dostawy towarów dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorców indywidualnych z miejscem zamieszkania na terytorium kraju, dla których miejscem świadczenia (opodatkowania) nie jest terytorium kraju, nie będą podlegały wynikającemu z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT obowiązkowi ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej w Polsce.

W konsekwencji sprzedaż towarów dokonywana przez Wnioskodawcę nie będzie musiała być dokumentowana fakturami, ani rejestrowana za pomocą kas ewidencjonujących.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

* prawidłowe w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania opisanej transakcji oraz braku jej obowiązku ewidencjonowania przy użyciu kasy rejestrującej i wystawiania faktur,

* nieprawidłowe w zakresie uznania podatnika za podmiot o którym mowa w art. 7a ust. 1 ustawy.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą":

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy:

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (...).

Jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy,

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy, "dostawa" oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

Pojęcie "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" - zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy - dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności". Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy

o podatku od towarów i usług.

Z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało - jako usługa - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych

Z kolei art. 2 pkt 7 ustawy stanowi, że:

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Definicja ustawowa importu towarów kładzie nacisk przede wszystkim na czynność faktyczną, czyli przywóz towaru. Dla zaistnienia importu nie ma znaczenia cel przywozu, czy stosunek prawny w ramach którego dokonano przywozu, gdyż jeżeli towar został faktycznie przywieziony, to ma miejsce import.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy,

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Na mocy przepisu art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 22b ustawy:

Przez sprzedaż na odległość towarów importowanych - rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę lub na jego rzecz, w tym wtedy, gdy dostawca uczestniczy pośrednio w transporcie lub wysyłce towarów, z terytorium państwa trzeciego do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego, który jest:

- pod warunkiem że dostarczane towary nie są nowymi środkami transportu ani towarami, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2.

Zgodnie z art. 5a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 77 z 23 marca 2011, s. 1, z późn. zm.; dalej jako: "rozporządzenie 282/2011"):

Do celów stosowania art. 14 ust. 4 dyrektywy 2006/112/WE uznaje się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez dostawcę lub na jego rzecz, w tym gdy dostawca uczestniczy pośrednio w wysyłce lub transporcie towarów, w szczególności w następujących przypadkach:

Towarów nie uważa się jednak za wysłane lub przetransportowane przez dostawcę lub na jego rzecz, w przypadku gdy nabywca transportuje te towary samodzielnie lub z udziałem osoby trzeciej organizuje dostarczanie tych towarów, a dostawca nie bierze udziału bezpośrednio ani pośrednio w organizacji lub pomocy w organizacji wysyłki lub transportu tych towarów.

Jak wynika z art. 7a ustawy:

1. W przypadku gdy podatnik ułatwia, poprzez użycie interfejsu elektronicznego, takiego jak platforma, platforma handlowa, portal lub podobne środki, zwanego dalej "interfejsem elektronicznym", sprzedaż na odległość towarów importowanych w przesyłkach o wartości rzeczywistej nieprzekraczającej wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro, uznaje się, że podatnik ten samodzielnie otrzymał towary i dokonał ich dostawy.

2. W przypadku gdy podatnik ułatwia, poprzez użycie interfejsu elektronicznego, dokonanie na terytorium Unii Europejskiej przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Unii Europejskiej:

- uznaje się, że podatnik, który ułatwia tę dostawę, samodzielnie otrzymał towary i dokonał ich dostawy.

3. Przez ułatwianie, o którym mowa w ust. 1 i 2, rozumie się ułatwianie w rozumieniu art. 5b rozporządzenia 282/2011.

W art. 7a ust. 1 i 2 ustawy zaimplementowano swego rodzaju fikcję prawną, która w istocie prowadzi do przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązanie VAT z tytułu określonych dostaw towarów na podatników prowadzących działalność gospodarczą związaną z posiadaniem, prowadzeniem czy zarządzaniem interfejsami elektronicznymi. Regulacje obejmują swoim zakresem operatorów interfejsów elektronicznych, którzy ułatwiają dokonywanie określonych dostaw towarów, niezależnie od tego czy posiadają oni siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium UE, czy na terytorium państwa trzeciego.

Powyższy przepis wprowadza fikcję prawną (wyłącznie na potrzeby podatku VAT), polegającą na przyjęciu, że podatnik ułatwiający za pomocą interfejsu elektronicznego wyżej wskazane dostawy towarów na rzecz konsumentów, dokonywane przez tzw. dostawców bazowych:

* samodzielnie otrzymał (nabył) te towary (fikcja prawna w postaci przyjęcia, że ma miejsce dostawa towarów B2B pomiędzy dostawcą bazowym a operatorem interfejsu elektronicznego) oraz

* dokonał dostawy tych towarów (fikcja prawna polegająca na przyjęciu, że dochodzi do dostawy towarów B2C pomiędzy operatorem interfejsu elektronicznego a ostatecznym nabywcą tych towarów, tj. konsumentem, który faktycznie nabywa te towary).

Zgodnie z art. 5b rozporządzenia 282/2011:

Do celów stosowania art. 14a dyrektywy 2006/112/WE termin "ułatwia" oznacza korzystanie z interfejsu elektronicznego w celu umożliwienia nawiązania kontaktu pomiędzy nabywcą a dostawcą, który oferuje towary na sprzedaż poprzez interfejs elektroniczny, co skutkuje dostawą towarów poprzez ten interfejs elektroniczny.

Jednakże podatnik nie ułatwia dostawy towarów, jeżeli spełnione są wszystkie następujące warunki:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1b i 1c ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku

1b. sprzedaży na odległość towarów importowanych na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia wysyłki lub transportu do nabywcy;

1c. sprzedaży na odległość towarów importowanych na terytorium państwa członkowskiego zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy - terytorium tego państwa członkowskiego, pod warunkiem że podatek lub podatek od wartości dodanej z tytułu dostawy tych towarów ma zostać zadeklarowany w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, lub na zasadach odpowiadających tym regulacjom.

Z kolei jak stanowi art. 22 ust. 2-2d ustawy:

2. W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego

w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

2a. W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

2b. W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

2c. W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

2d. Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

W świetle art. 22 ust. 2e ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

Zgodnie z art. 22 ust. 3a ustawy:

W przypadku dostaw towarów, o których mowa w art. 7a ust. 1 i 2, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane dostawie towarów dokonanej przez podatnika, który ułatwia dostawę towarów.

Jak wskazuje powyższy przepis, w przypadku dostaw towarów, o których mowa w art. 7a ust. 1 i 2 ustawy, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane dostawie towarów dokonanej przez podatnika, który ułatwia poprzez użycie interfejsu elektronicznego dostawę towarów. Oznacza to, że tzw. dostawa ruchoma jest przypisana do "fikcyjnej" dostawy dokonywanej przez operatora interfejsu elektronicznego na rzecz finalnego odbiorcy towarów (transakcje pomiędzy podmiotami gospodarczymi a klientami indywidualnymi, zwane dalej B2C). W konsekwencji "fikcyjna" dostawa dokonywana przez dostawcę bazowego na rzecz operatora interfejsu elektronicznego (transakcje pomiędzy podmiotami gospodarczymi, zwane dalej B2B) będzie dostawą "nieruchomą", podlegającą opodatkowaniu w miejscu, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. A zatem w przypadku gdy platforma ułatwia sprzedaż na odległość towarów importowanych (zwanej dalej SOTI) w przesyłkach o wartości rzeczywistej nieprzekraczającej 150 euro, "fikcyjna" dostawa B2B nie będzie podlegała VAT w UE, gdyż w momencie dostawy towary będące przedmiotem tej dostawy znajdują się w państwie trzecim lub na terytorium trzecim, z którego są wysyłane/transportowane do nabywcy w UE.

Jednocześnie w myśl art. 22 ust. 3b ustawy:

Przepisy ust. 2-2d nie mają zastosowania do dostaw towarów, o których mowa w art. 7a ust. 1 i 2, dokonywanych na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy towarów oraz przez tego podatnika.

Przy tym stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.

Jednocześnie w myśl art. 26a ust. 1 ustawy:

Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

Należy zauważyć, że w każdym przypadku, przedmiotem czynności określonej umową jest konkretny towar lub usługa, a nie zbiór dowolnie wyodrębnionych w jej ramach usług, czy też części. W świetle powyższych przepisów, kwota zapłaty obejmuje zarówno świadczenia wykonane przez dostawcę towarów lub usługodawcę, jak i świadczenia osób trzecich, jeśli są one wykonywane w związku ze sprzedażą danego towaru lub usługi, a więc wszystkie elementy kosztów związanych z dostawą towarów lub świadczeniem usługi, kształtujące cenę, której sprzedawca żąda od nabywcy towarów lub usługobiorcy.

Świadczenia takie stanowią element kalkulacji kosztów w sytuacji, gdy wykonanie usługi uzależnione jest od wcześniejszego wykonania innych czynności (pomocniczych), które świadczy bezpośrednio sprzedawca lub nabywa je od innych podmiotów. Koszty poniesione w celu wykonania usługi, jako części składające się na końcową kwotę należną, należy opodatkować podatkiem VAT na takich samych zasadach jak daną usługę.

W świetle powyższego, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29a ustawy, należy stwierdzić, że w przypadku danego świadczenia (dostawy towaru, świadczenia usługi) za podstawę opodatkowania uznać należy wszystko co stanowi zapłatę wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez dostawcę/wykonawcę od nabywcy, tj. łącznie z kosztami dodatkowymi.

Przy tym wskazać należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncze świadczenie traktowane jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne oraz nie można wykonać lub wykorzystać świadczenia głównego bez świadczenia pomocniczego. Jeżeli jednak w skład realizowanego świadczenia wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L nr 347, str. 1, z późn. zm.). W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W wyroku TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C 572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanční ředitelství v Ústí nad Labem, Trybunał wskazał, że " (...) w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy" oraz " (...) jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny".

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z kompleksową dostawą towarów, czy też kompleksowym świadczeniem usług, powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg - Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka z siedzibą w (...) jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT i będzie składać miesięczne pliki JPK_VAT z deklaracją. Wiodącym przedmiotem działania Spółki według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) jest sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub przez Internet, sklasyfikowana pod numerem 47.91.Z. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o model logistyczny zwany dropshippingiem. Działalność ta polega na przeniesieniu procesu wysyłki towaru na dostawcę i jest prowadzona w formie pośrednictwa handlowego poprzez aukcje, ogłoszenia internetowe na własnych stronach internetowych z ofertami Spółki.

Model działania Spółki (proces pośrednictwa w handlu) wygląda następująco:

* Spółka wyszukuje towary (takie jak m.in. odzież damska i męska, obuwie damskie i męskie, zegarki damskie i męskie, galanteria damska oraz męska, torebki, portfele, akcesoria zwierzęce, biżuteria damska oraz męska, akcesoria sportowe, sprzęt wędkarski, wyposażenie domu i wnętrz, itp.) oferowane przez sprzedawców w serwisie aukcyjnym, kierując się m.in. jakością oferowanych towarów oraz oceną ogólną sprzedawcy (bazującą na opiniach kupujących);

* informacje dotyczące towarów oferowanych w serwisie aukcyjnym (inaczej: treść ofert sprzedawców) są pobierane, modyfikowane i prezentowane na prowadzonych przez Spółkę stronach internetowych (dalej: "Strony internetowe"). Strony internetowe nie funkcjonują jako sklepy internetowe, lecz jako portale pośrednictwa zakupowego. Modyfikacja ofert sprzedawców polega m.in. na ich tłumaczeniu na język polski lub inny język lokalny, dodawaniu spersonalizowanych opisów, edycji graficznej zdjęć produktowych - celem dostosowania do potrzeb odbiorcy. Spółka nie zawiera żadnych umów ze sprzedawcami - jest to autonomiczne działanie. Ponadto towary są reklamowane za pośrednictwem kanałów dotarcia: (...) itp.;

* klienci (wyłącznie: osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej posiadające miejsce zamieszkania m.in. na terytorium Polski) składają zamówienia na towary za pośrednictwem Stron internetowych. Przed złożeniem zamówienia klient jest zobligowany do zaakceptowania regulaminów Stron internetowych, wypełnienia danych dostawy, które zostaną przekazane sprzedawcy oraz do wpłacenia pieniędzy w wysokości wartości zamówienia na rachunek bankowy Wnioskodawcy zazwyczaj za pośrednictwem procesorów płatniczych (jak np.)

* z treści regulaminów Stron internetowych oraz informacji tam zamieszczonych wynika m.in., że:

* w ramach organizacji zamówienia (pośrednictwa w handlu) Spółka dokonuje w imieniu i na rzecz klienta na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa zamówienia towaru od sprzedawcy oraz uiszcza zapłatę za zamówiony przez klienta towar obejmującą koszty transportu towaru do klienta;

* w ramach realizowanych świadczeń Spółka nie występuje jako importer towaru;

* świadczenie Spółki realizowane jest na podstawie konkretnych ustaleń klienta i Spółki;

* klient składając zamówienie tym samym oświadcza, że udziela Spółce pełnomocnictwa do dokonania w imieniu i na rzecz klienta zamówienia towaru oraz do opłacenia w imieniu i na rzecz klienta ceny i kosztów przesyłki towaru na adres klienta. Spółka uprawniona jest do działania wyłącznie w zakresie udzielonego mu pełnomocnictwa;

* płatność tytułem świadczenia Spółki (pośrednictwa w handlu) oraz płatność tytułem kosztów transportu (za wyjątkiem cła) dokonywana jest na zasadzie przedpłaty przed przystąpieniem przez Spółkę do świadczenia;

* w razie odstąpienia od umowy klient powinien kierować ewentualny zwrot towaru bezpośrednio do sprzedawcy na swój koszt;

* w związku z zawieraniem przez Spółkę umów o pośrednictwo, Spółka dobrowolnie świadczy na rzecz klientów dodatkowe usługi bez dodatkowej opłaty. Spółka m.in.:

* udziela Klientowi niezbędnych informacji jak również koordynuje proces w zakresie prawa do odstąpienia od umowy sprzedaży,

* przeprowadza i rozpoznaje postępowanie reklamacyjne dotyczące towaru,

* ponosi odpowiedzialność tytułem rękojmi za wady towaru,

* dostarcza na życzenie klienta instrukcję użytkowania towaru, oraz wszelkie niezbędne dokumenty związane z towarem w języku polskim.

* na podstawie złożonego przez klientów zamówienia, Spółka działająca w imieniu klientów, nabywa towary w serwisie aukcyjnym (...). W stosownym formularzu Spółka wpisuje dane klientów, które są danymi dla sprzedawcy do wysyłki nabytych towarów, informuje sprzedawców o tym, że działa jako pośrednik;

* zgodnie z regulaminem za wykonanie usługi pośrednictwa uważa się złożenie i opłacenie zamówienia przez pośrednika u sprzedawcy. Realizacja pozostałych usług ma charakter pomocniczy wobec czynności pośrednictwa i nie stanowi warunku niezbędnego do zawarcia umowy sprzedaży;

* Spółka dokonuje płatności za towar zamówiony przez klienta środkami wpłaconymi przez klienta. Pieniądze nie są bezpośrednio przesyłane na konto bankowe sprzedawcy. Spółka przekazuje środki za pośrednictwem portalu (...) płacąc kartą lub przy pomocy innego procesora płatniczego jak np. (...). Spółka składa zamówienia i dokonuje płatności za towar za pośrednictwem serwisu aukcyjnego, przy czym opłaca po kilka zamówień w serwisie aukcyjnym na raz ze względów technicznych leżących po stronie serwisu aukcyjnego;

* dążąc do ustalenia przysługującego wynagrodzenia z przedmiotowego rodzaju działalności, Spółka prowadzi zestawienie zrealizowanych transakcji w oparciu o wyciąg bankowy. Stosownie do poczynionych ustaleń, w ewidencji są do siebie dopasowane odpowiednio transakcje uznaniowe (kwoty odpowiadające wpłatom dokonywanym przez klientów) oraz transakcje obciążeniowe (kwoty odpowiadające wartości towaru, kosztów jego dostawy oraz opłat związanych z tym towarem), odpowiadające im numery zamówień za pomocą, których można zidentyfikować daną transakcję, oraz odpowiadające daty powstania przychodu. Zatem, wynagrodzeniem Spółki jest prowizja (opodatkowana podatkiem dochodowym), która jest uzyskiwana po potrąceniu płatności od nabywców przed przesłaniem ich dalej do sprzedawców. Prowizja obejmuje wynagrodzenie należne Spółce z tytułu umowy pośrednictwa, jak również z tytułu przejęcia na siebie przez Spółkę części obowiązków ciążących na sprzedawcy związanych z odpowiedzialnością za produkt. Wysokość prowizji zależy od rodzaju towaru oraz kursu walutowego USD i waha się w przedziale od 45 do 75% kwoty zapłaconej przez konsumenta. Z kolei kwota należna sprzedawcy obejmuje cenę produktu oraz koszty transportu i ewentualny podatek VAT przekazany w ramach zamówienia za pośrednictwem portalu aukcyjnego (...).

* sposób ustalania wynagrodzenia Spółki i zakres świadczeń jest wynikiem zawiązania stosunku prawnego z klientem (elementy stosunku prawnego określone są przez regulaminy Stron internetowych);

* sprzedawcy (wyłącznie z krajów azjatyckich - w znaczącej większości z Chin) wysyłają nabyty przez klientów towar bezpośrednio na ich adres. Klient jest informowany o wysyłce towaru z kraju spoza UE (np. w regulaminie, podstronie z informacjami o wysyłce). Spółka nie dokonuje zgłoszenia celnego, ani nie występuje jako przedstawiciel klienta (bezpośredni lub pośredni). Wypełnienie formalności celnych związanych z importem towaru spoczywa na kliencie (ostateczny odbiorca) oraz sprzedawcy (organizator transportu) lub serwisie aukcyjnym (...). Spółka nie wyklucza, że klient (ewentualnie sprzedawca) może korzystać w tym zakresie z usług przedstawiciela;

* Zawarcie umowy zakupu towaru w serwisie aukcyjnym następuje za pośrednictwem konta Spółki na serwisie aukcyjnym. Prawo do rozporządzania towarem przechodzi na klienta już w chwili złożenia zamówienia u sprzedawcy. Wynika to z faktu, że złożenie zamówienia przez klienta skutkuje automatycznym (na podstawie oprogramowania Spółki) złożeniem zamówienia u sprzedawcy. W omawianej sytuacji:

* obowiązkiem Spółki jest pośredniczenie w płatnościach i zamówieniach;

* Spółka nie uzyskuje od zagranicznego dostawcy towaru rachunku ani faktury;

* Spółka nie nabywa towaru na swoją rzecz;

* płatności odbywają się w formie elektronicznej;

* warunki transakcji są dostępne dla klientów w regulaminie oraz odpowiednich miejscach na Stronach internetowych Spółki;

* zgodnie z zasadami aukcji na serwisie aukcyjnym brak zrealizowania dostawy w wyznaczonym terminie bądź niezgodność zamówienia z dostawą pozwala na uzyskanie od sprzedawcy zwrotu ceny nabycia towaru. Spółka w takich przypadkach, w ramach realizacji swoich obowiązków, albo zwraca klientowi całość kwoty za zamówiony towar lub zamawia ponownie towar od sprzedawcy (bez względu na to czy sprzedawca zaakceptuje spór w ramach systemu funkcjonującego na czy też nie);

* W przypadku, gdy klient zgłasza wadę towaru, Spółka w celu ułatwienia klientom przeprowadzenia postępowania reklamacyjnego przejmuje na siebie obowiązki związane z odpowiedzialnością sprzedawcy z tytułu rękojmi za wady nabytego przez klienta towaru. Reklamacja jest rozpatrywana na podstawie informacji o wadach towaru i zdjęć je dokumentujących przekazywanych przez klienta, bez konieczności wysyłki towaru do chińskiego sprzedawcy lub Spółki. Reklamacja może zostać złożona przez klienta za pośrednictwem wiadomości e-mail bądź w formie listownej na adres Spółki;

* Klient uprawniony jest również do zgłoszenia reklamacji dot. świadczenia przez Spółkę usługi pośrednictwa. W tym przypadku również reklamacja może zostać złożona przez klienta za pośrednictwem wiadomości e-mail bądź w formie listownej na adres Spółki;

* Spółka nie wystawia klientom (osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej) faktur, chyba że wniosą o ich wystawienie. W takiej sytuacji faktury są wystawiane na całą kwotę należności z adnotacją "NP" oraz "Dostawa towarów poza terytorium kraju zgodnie z art. 22 pkt 1 ust. 1 z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług";

* zakupiony towar nie trafia do Spółki, ale bezpośrednio do klienta zgodnie z przekazanymi do sprzedawcy informacjami. Spółka nie uzyskuje od sprzedawców faktur oraz rachunków potwierdzających zakup przez klientów. Pakowaniem towarów i dostarczeniem towarów do przewoźnika zajmuje się sprzedawca;

* warunki na jakich dokonywana jest transakcja, są szczegółowo opisane w regulaminach Stron internetowych, poprzez które składane są zamówienia. W ocenie Wnioskodawcy treść Regulaminów jest zrozumiała i nie może budzić żadnych wątpliwości.

* Spółka nie dokonała oraz nie planuje dokonać w przyszłości rejestracji do szczególnej procedury dotyczącej sprzedaży na odległość towarów importowanych przewidzianej w Dziale XII, Rozdziale 9 ustawy o VAT (tzw. procedury IOSS):

* Spółka podkreśla, iż na żadnym etapie transakcji nie będzie dysponował fizycznie towarem w szczególności nie będzie go magazynował go ani nie dokona odprawy celnej na terytorium Polski. Towar będzie przesyłany bezpośrednio od dostawców (głównie z Chin) do końcowego odbiorcy m.in. na terytorium Polski i to na odbiorcy końcowym spoczywać będzie obowiązek rozliczenia się w deklaracji importowej.

Towary, o których mowa we wniosku oferowane przez Spółkę na stronach internetowych są towarami o wartości rzeczywistej nieprzekraczającej wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro. Sprzedawcy (wyłącznie z krajów azjatyckich) od których Spółka zakupuje towary to podatnicy, o których mowa w art. 28a ustawy o VAT. Sprzedawcy działają poprzez portale internetowe takie np. jak (...). Towary są nabywane przez Spółkę wyłącznie od sprzedawców z krajów trzecich oraz dostarczane wyłącznie z państw trzecich (jak np. Chiny) do klientów Spółki m.in. w Polsce. Spółka nie dokonuje zgłoszenia celnego, ani nie występuje jako przedstawiciel klienta. Za organizację transportu jest odpowiedzialny wyłącznie sprzedawca. Prawo do rozporządzania towarem przechodzi ze sprzedawcy na Spółkę oraz z Spółki na klientów automatycznie już w chwili złożenia zamówienia u sprzedawcy. Złożenie zamówienia przez klienta skutkuje złożeniem zamówienia u sprzedawcy. Spółka nie zawiera żadnych umów ze sprzedawcami - jest to autonomiczne działanie. Zdaniem Spółki jest ona podmiotem, który samodzielnie otrzymał towary i dokonał ich dostawy. Wywóz towarów z terytorium kraju trzeciego nastąpi bezpośrednio na rzecz klienta. Przesyłki są adresowane bezpośrednio do klientów. Nabycie towarów na stronach internetowych odbywa się z wykorzystaniem konta/rachunku Spółki. W ramach organizacji zamówienia (pośrednictwa w handlu) Spółka dokonuje w imieniu i na rzecz klienta na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa zamówienia towaru od sprzedawcy oraz uiszcza zapłatę za zamówiony przez klienta. Spółka pośredniczy w sprzedaży towaru od sprzedawców z krajów trzecich do klientów z Polski. Spółka działając w modelu dropshippingu nie posiada własnych towarów i magazynów. Za pośrednictwem stron internetowych Spółka zbiera zamówienia od klientów oraz oferuje towary zagranicznych sprzedawców modyfikując ich oferty. Klienci Spółki nie będą decydować o wyborze oferty i podmiotu, od którego zamierzają nabyć towar oraz nie będą mieć wpływu na wartość (cenę) kupowanego towaru. Spółka nie zawierała umów z sprzedawcami z krajów azjatyckich w zakresie oferowania na Spółki stronach internetowych towarów należących do sprzedawców. Spółka nie zawiera żadnych umów ze sprzedawcami. Spółka składa zamówienia i dokonuje płatności za towar za pośrednictwem serwisu aukcyjnego (...) - zgodnie z ofertami sprzedaży sprzedawców, przy czym opłaca po kilka zamówień w serwisie aukcyjnym na raz ze względów technicznych leżących po stronie serwisu aukcyjnego. Spółka decyduje o cenie oferowanego towaru na stronach internetowych Spółki. Wysokość wynagrodzenia Spółki nie wynika z uzgodnień zawartych z dostawcami. Spółka samodzielnie ustala marże i ceny widniejące na stronach internetowych. Na cenę towaru oferowanego na stronach składa się koszt produktu, koszt dostawy, koszt dotarcia do klienta, koszt utrzymania strony, koszt obsługi zapytań, kurs dolara, marża Spółki. Cena towaru dla klienta obejmuje wynagrodzenie Spółki - prowizję. Spółka samodzielnie ustala marżę i ceny widniejące na stronach internetowych. wskazano, że Spółka samodzielnie decyduje jakie towary od sprzedawców z krajów azjatyckich są oferowane na stronach internetowych. Klient może zakupić jedynie towar, który został zamieszczony na stronach internetowych Spółki. Sprzedawcy z krajów azjatyckich nie mają prawa dokonania zmian w opisach znajdujących się na stronach internetowych lub jakiejkolwiek ingerencji po umieszczeniu towaru na stronach internetowych Spółki. Spółka samodzielnie wyszukuje odpowiednie produkty na (...) i umieszcza je na należących do niej stronach internetowych. Współpraca ze sprzedawcami jest nawiązywana wyłącznie poprzez Portal (...). Po wyszukaniu odpowiednich produktów, są one "dostosowywane" (chodzi tutaj o dostosowanie zdjęć, tworzenie opisów w języku strony, mapowanie a następnie dodanie produktów na strony internetowe Spółki). Sprzedawca ma wiedzę kto jest stroną transakcji, w przypadku nabycia przez Spółkę (podatnika prowadzącego działalność gospodarczą) sprzedawca jest świadomy sprzedaży towaru dla Spółki i jednocześnie konieczności wysyłki towaru na adres klienta Spółki. Sprzedawcy są każdorazowo informowani o tym, że Spółka działa w modelu dropshipping. Wszystkie nabycia towarów są dokonywane bezpośrednio przez portal (poprzez złożenie przez Spółkę oferty zakupu na istniejących aukcjach). Zakup towaru przez Klientów może być dokonany jedynie poprzez strony internetowe Spółki. Transakcja między sprzedawcą a Spółką jest dokumentowana potwierdzeniem zamówienia na portalu (...). Spółka nie wystawia klientom faktur, chyba że wniosą o ich wystawienie. W takiej sytuacji faktury są wystawiane na całą kwotę należności z adnotacją "NP" oraz "Dostawa towarów poza terytorium kraju zgodnie z art. 22 pkt 1 ust. 1 z ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług". Na dokumentach sprzedaży widnieją zamówione produkty. Spółka ponosi odpowiedzialność z tytułu rękojmi za wady towarów z własnej dobrej woli celem zadowolenia klientów. W przypadku pozytywnie rozpatrzonej reklamacji, klienci otrzymują nowy produkt bez konieczności odsyłania towaru lub zwrot środków za uszkodzone produkty. W przypadku odstąpienia od umowy produkty wysyłane są bezpośrednio do Sprzedawców w kraju trzecim. Transport i jego organizację transportu odpowiedzialny jest wyłącznie Sprzedawca. Płatność za transport dokonywana jest zatem bezpośrednio przez sprzedawcę. Za dostarczenie towarów do klienta to Sprzedawca ponosi odpowiedzialność. Spółka nie działa w tym zakresie na rzecz sprzedawców. Opłata związana z kosztami wysyłki towarów traktowana jest łącznie z dostawą towarów. Transport oraz dostawa towarów to jedno kompleksowe świadczenie. Klienci uiszczają zapłatę za dostawę towarów na rachunek bankowy Spółki. Z dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika jakiej konkretnie czynności zapłata ta dotyczy. Spółka nie jest zobowiązana do stosowania kasy rejestrującej.

Wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy opisane świadczenie realizowane na rzecz klientów stanowi odpłatną dostawę towarów oraz gdzie znajduje się miejsce opodatkowania dokonywanej transakcji.

W swym stanowisku wskazaliście Państwo, że Spółka powinna zostać uznana za podatnika, o którym mowa w art. 7a ust. 1 ustawy ułatwiającego poprzez użycie interfejsu elektronicznego sprzedaż na odległość towarów importowanych, z czym się nie zgadzamy. Naszym zadaniem transakcja opisana przez Państwa wpisuje się w dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Ponadto pomimo zamieszczania w regulaminie stron internetowych Państwa Spółki informacji o pośrednictwie w handlu i działania na podstawie pełnomocnictwa, z pewnością transakcja o której mowa we wniosku nie stanowi świadczenia usług. Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności wypełniają znamiona handlu towarami a nie znamiona świadczenia usług. Należy zauważyć, że przedmiotem nabycia przez klientów są towary oferowane na stronie internetowej Spółki, który posiada władztwo ekonomiczne nad tymi towarami i praktyczną możliwość dysponowania nimi jak właściciel. To Spółka wyszukuje i decyduje jakie towary i za jaką cenę zostaną zaoferowane do sprzedaży na stronach internetowych Spółki. Klient może zakupić jedynie towar, który został zamieszczony na stronach internetowych i Spółki. Klienci Spółki nie mają wpływu na wartość (cenę) kupowanego towaru, nie decydują też o wyborze oferty i podmiotu, od którego zamierzają nabyć towar. O wyborze sprzedawcy oraz cenie wystawionego na własnych stronach internetowych towarów decyduje wyłącznie Spółka. Na cenę zaś towaru oferowanego na stronach Spółki składa się koszt produktu, koszt dostawy, koszt dotarcia do klienta, koszt utrzymania strony, koszt obsługi zapytań, kurs dolara i marża Spółki, która jest samodzielnie ustalana przez Spółkę. Cena towaru obejmuje wynagrodzenie Spółki. Zakup towaru przez klientów może być dokonany jedynie poprzez strony internetowe Spółki. Po otrzymaniu zamówienia Spółka dokonuje zakupu wybranych towarów w serwisach aukcyjnych sprzedawców z krajów trzecich, używając danych klientów jako adresatów wysyłki tak zakupionego towaru. Sprzedawca chiński jednak ma wiedzę kto jest stroną transakcji i jest świadomy sprzedaży towaru dla Spółki jednocześnie konieczności wysyłki towaru na adres klienta Spółki. Co istotne jak sami Państwo wskazaliście prawo do rozporządzania towarem jak właściciel przechodzi ze sprzedawcy na Spółkę oraz z Spółki na klientów w chwili złożenia zamówienia.

W tym kontekście należy również zauważyć, że aby transakcję można było uznać za sprzedaż na odległość towarów importowanych a Państwa Spółkę uznać za podmiot w rozumieniu art. 7a ust. 1 ustawy, który ułatwia przez użycie interfejsu elektronicznego sprzedaż towarów importowanych w przesyłkach o wartości nieprzekraczającej wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 150 euro, jedną ze stron transakcji musi być konsument, czego zabrakło w przedmiotowym przypadku. Dostawca bazowy, sprzedawca z krajów azjatyckich od których Spółka zakupuje towary to podatnik w rozumieniu art. 28a ustawy, który dokonuje sprzedaży nie na rzecz klienta (konsumenta) tylko na rzecz Państwa Spółki. Nie jest to więc relacja dostawy między podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą a konsumentem, a tylko w takim przypadku można mówić o ewentualnym "ułatwianiu" w rozumieniu art. 7a ust. 1 ustawy. Z tego też powodu Państwa Spółka nie wpisuje się w tą regulację prawną.

Ponadto co warto także dodać Państwa Spółka ponosi odpowiedzialność z tytułu rękojmi za wady towarów z własnej dobrej woli celem zadowolenia klientów. W przypadku pozytywnie rozpatrzonej reklamacji, klienci otrzymują nowy produkt bez konieczności odsyłania towaru lub zwrot środków. W tym kontekście należy zauważyć, że z art. 556 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.) wynika, że to sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną (rękojmia). Zatem to sprzedawca jest odpowiedzialny za rękojmię za wady, a nie pośrednik co również dodatkowo wskazuje że to Państwa Spółka pełni rolę sprzedawcy, który przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel ze Spółki na klienta. To także dodatkowo potwierdza, że transakcja dostawy pomiędzy sprzedawcą chińskim i Państwa Spółką ma charakter i relację jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą który sprzedaje na rzecz innego podatnika (B2B) i jej stroną jest Państwa Spółka a nie konsument. Jednocześnie zamówienie u chińskich sprzedawców również składa Państwa Spółka. Te wzajemne relacje nie pozwalają uznać Państwa Spółki za podmiot ułatwiający sprzedaż, tylko Spółkę która dokonuje sprzedaży w myśl art. 7 ust. 1 ustawy.

Mając na względzie okoliczności niniejszej sprawy w tym fakt, że efektem wykonanych czynności (istotą zamówienia) jest konkretny towar w postaci produktu prezentowanego na stronach internetowych, który w takiej postaci jest dostarczany bezpośrednio klientowi (ostatecznemu nabywcy), a Spółka w ramach transakcji przenosi na klienta prawo do dysponowania towarem jak właściciel, świadczenie stanowi dla celów podatku od towarów i usług dostawę towarów. Czynności podejmowane przez Spółkę w celu zrealizowania zamówienia nie stanowią dla klientów celu samego w sobie, klient jest zainteresowany nabyciem konkretnego produktu. W niniejszej sprawie Spółka wskazuje, że w chwili złożenia zamówienia u sprzedawcy, przenosi na klienta prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. W tym kontekście nie można mówić o sprzedaży przez Spółkę usługi pośrednictwa w zakupie, ani Spółka w tak przedstawionym i opisanym modelu sprzedaży nie jest podatnikiem ułatwiającym sprzedaży na odległość towarów importowanych w myśl art. 7a ust. 1 ustawy.

Istotny jest fakt przeniesienia przez Spółkę prawa do dysponowania towarem jak właściciel oraz zasadniczy cel nabycia świadczenia, a - jak wynika z opisu sprawy - klienci zainteresowani są nabyciem konkretnego towaru oferowanego przez Spółkę.

W tym miejscu wskazać należy, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Oznacza to, że ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych przez podatników decyzji w zakresie konstruowania umów cywilnoprawnych, jednakże umowy te nie mogą zmieniać obowiązków jakie wynikają z prawa podatkowego. Kwestia sformułowania umowy (regulaminu) z klientem, rodzaju wykonywanych czynności, ustalenia sposobu wynagrodzenia za wszystkie przewidziane umową (regulaminem) i wykonane czynności, nie może wywoływać skutków na gruncie podatkowym.

Zatem fakt przedstawienia przez Państwa Spółkę swoim klientom regulaminu do akceptacji, w treści którego Spółka określa siebie jako pośrednika dokonującego w imieniu i na rzecz klienta zamówienia towaru i opłacenia ceny i kosztów przesyłki, w ramach udzielonego mu przez tego klienta pełnomocnictwa pozostają bez znaczenia na gruncie przepisów podatku od towarów i usług. Przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie uzależniają kwalifikacji danej dostawy/nabycia od treści zawartej przez strony umowy (regulaminu), lecz odnoszą się do rzeczywiście zaistniałych zdarzeń gospodarczych.

Przenosząc powyższe ustalenia na grunt niniejszej sprawy należy zatem stwierdzić, że w przypadku, w którym Spółka dokonuje zamówienia towaru na rzecz klientów, dochodzi do dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy przez Spółkę. Zatem, w analizowanym przypadku nie znajdą zastosowania przepisy wynikające z art. 7a ustawy.

W konsekwencji stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu zaś do wątpliwości związanych z miejscem opodatkowania sprzedaży na rzecz klientów indywidualnych z miejscem zamieszkania w Polsce należy wskazać, że przedmiotem transakcji są towary dostarczane z Chin. Towary są transportowane przez dostawcę lub na jego rzecz, Klienci zaś to wyłącznie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej posiadające miejsce zamieszkania m.in. na terytorium Polski. Dokonywana przez Państwa Spółkę transakcja stanowi więc sprzedaż na odległość towarów importowanych. Miejscem dostawy sprzedaży na odległość towarów importowanych jest miejsce zakończenia wysyłki lub transportu towarów (kraj przeznaczenia). Zasada ta ma zastosowanie w następujących przypadkach:

Z opisu sprawy wynika, że Spółka nie jest zarejestrowana do procedury szczególnej IOSS i nie dokonuje odprawy celnej na terytorium Polski, to na kliencie ostatecznym (osobie fizycznej z Polski) spoczywa obowiązek rozliczenia podatku VAT z tytułu importu towarów. Jak wskazaliście Państwo we wniosku Spółka nie występuje jako importer towaru, nie dokonała oraz nie planuje dokonać w przyszłości rejestracji do szczególnej procedury dotyczącej sprzedaży na odległość towarów importowanych przewidzianej w Dziale XII, Rozdziale 9 (tzw. procedury IOSS). Ponadto co do zasady Polska jest państwem przeznaczenia oraz krajem importu. Zatem w odniesieniu do klientów indywidualnych z miejscem zamieszkania w Polsce przepisy, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 1b i 1c, nie będą miały zastosowania, gdyż w takim przypadku kraj importu jest państwem przeznaczenia, a podatek VAT nie będzie rozliczany przez Spółkę w szczególnej procedurze dotyczącej sprzedaży na odległość towarów importowanych tzn. IOSS. Spółka nie planuje korzystania z procedury importu również w przyszłości. Spółka nie występuje również jako przedstawiciel klienta (bezpośredni lub pośredni). Wypełnienie formalności celnych związanych z importem towarów spoczywa na kliencie (ostatecznym odbiorcy) oraz sprzedawcy (organizatorze transportu) lub serwisie aukcyjnym (...). Klient i jednocześnie importer towarów, nabywa przedmiotowe towary od Spółki, z tym, że towary trafią bezpośrednio z kraju trzeciego. W takim przypadku transakcję dostawy przez Spółkę towarów na rzecz klienta, który jest równocześnie importerem tych towarów, należy uznać - zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy - za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki, a zatem na terytorium państwa trzeciego.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy, w związku z obowiązującymi przepisami prawa należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży realizowana przez Spółkę na rzecz klientów indywidualnych z miejscem zamieszkania w Polsce (pytanie oznaczone nr 2) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Zatem pomimo odmiennej od przyjętej przez Organ argumentacji, z uwagi na wskazanie prawidłowych konsekwencji prawnopodatkowych, że miejscem opodatkowania transakcji dostawy towarów dokonanej na rzecz klientów nie będzie terytorium Polski, stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwości Spółki wyrażone w pytaniu nr 3 dotyczą rozstrzygnięcia, czy opisana transakcja powinna być dokumentowana fakturą i czy Spółka ma obowiązek ewidencjonowania opisanej transakcji przy użyciu kasy rejestrującej.

W myśl art. 106a pkt 1 i 2 ustawy przepisy niniejszego rozdziału, stosuje się do:

1. Sprzedaży, z wyjątkiem:

Z kolei w myśl art. 106b ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. Sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

Na podstawie art. 106b ust. 3 ustawy na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. Czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

1a. otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Zasady dotyczące wystawiania faktur zostały określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług. Elementy, jakie powinna zawierać faktura, zostały wymienione w art. 106e ustawy.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy faktura powinna zawierać:

W świetle przedstawionych okoliczności sprawy należy uznać, że w związku z realizowanymi dostawami towarów przez Państwa Spółkę na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej z miejscem zamieszkania w Polsce w sytuacji gdy miejscem opodatkowania nie jest terytorium kraju, a Państwa Spółka nie jest zarejestrowana do szczególnej procedury dotyczącej sprzedaży na odległość towarów importowanych (procedura IOSS) zastosowanie do tej transakcji znajdą przepisy obowiązujące w miejscu opodatkowania przedmiotowej transakcji tj. w kraju trzecim.

Jednocześnie, w odniesieniu do dokumentowania sprzedaży dokonanej na rzecz konsumentów na ich żądanie możecie Państwo wystawić fakturę, zgodnie z cyt. powyżej art. 106b ust. 3 ustawy.

Odnośnie zaś obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej należy wskazać, że w myśl art. 111 ust. 1 ustawy,

Podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Na podstawie art. 111 ust. 3a ustawy

Podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani:

Cytowany przepis art. 111 ust. 1 ustawy określa generalną zasadę, z której wynika, iż obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonego w nim kręgu odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W analizowanej sytuacji, mimo że Spółka dokonuje transakcji na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, to czynności opisane we wniosku nie podlegają rejestracji za pomocą kas rejestrujących. Powyższe wynika z faktu, że miejscem świadczenia (opodatkowania) dokonanej dostawy nie jest terytorium Polski tylko kraj trzeci. Przez sprzedaż, jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W związku z powyższym należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że w przypadku transakcji opisanych we wniosku, stanowiących sprzedaż na odległość towarów importowanych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, gdzie miejscem świadczenia tej dostawy nie jest terytorium Polski, Spółka nie będzie zobowiązana do ewidencjonowania tych czynności za pomocą kas rejestrujących.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 3, że w przypadku wystawienia faktury Spółka może wystawić fakturę bez podania stawki podatku VAT, z informacją "NP" oraz, że Spółka nie jest zobowiązana do ewidencjonowania przedmiotowych transakcji za pomocą kas rejestrujących należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 259).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.).