0114-KDIP1-1.4012.639.2019.2.RR - VAT w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług najmu nieruchomości mieszkalnych na cele mieszkaniowe pracowników najemcy.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem nadanym w dniu 15 stycznia 2020 r. (data wpływu 21 stycznia 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 10 stycznia 2020 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.639.2019.1.RR o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług najmu nieruchomości mieszkalnych na cele mieszkaniowe pracowników najemcy - jest prawidłowe.

W dniu 19 listopada 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług najmu nieruchomości mieszkalnych na cele mieszkaniowe pracowników najemcy. Złożony wniosek został uzupełniony pismem nadanym w dniu 15 stycznia 2020 r. (data wpływu 21 stycznia 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 10 stycznia 2020 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.639.2019.1.RR (skutecznie doręczone 13 stycznia 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni od 1 sierpnia 2017 r. w ramach najmu prywatnego wynajmuje część własnego domu mieszkalnego wchodzącego w skład współwłasności małżeńskiej spółce z o.o., która zgodnie z umową najmu udostępnia przedmiotowy lokal wyłącznie na cele mieszkaniowe zatrudnionym przez siebie pracownikom, gdzie przy opodatkowaniu stosuję zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Ponadto od 1 września 2018 r. Wnioskodawczyni otworzyła jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług związanych z zakwaterowaniem (PKWIU 55), jednocześnie rejestrując się jako czynnym podatnik VAT. Usługi wykonywane w ramach działalności Wnioskodawczyni opodatkowuje 8% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Nieruchomość przeznaczona pod działalność gospodarczą nie jest tożsama z miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni.

Ponadto Wnioskodawczyni w uzupełnieniu do złożonego wniosku wskazała, że symbol PKWIU 2008 dla świadczonej przez nią usługi najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe to PKWIU 68.20.11.0. Świadczona usługa najmu lokalu mieszkalnego ma na celu zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników najemcy przy jednoczesnym przeniesieniu ich ośrodka życiowego do wynajmowanego lokalu. Umowa o usługi najmu lokalu mieszkalnego została zawarta ze spółką z o.o. w dniu 1 sierpnia 2017 r. na czas nieokreślony i trwa do dnia dzisiejszego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej wyżej sytuacji Wnioskodawczyni przysługuje prawo do zastosowania zwolnienia z VAT wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT przy świadczeniu usług najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe pracowników najemcy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, Strona ma prawo skorzystać ze zwolnienia z VAT, wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, ponieważ najemca lokalu umieszcza w nim swoich pracowników i to oni spełniają własne cele mieszkaniowe śpiąc, czy jedząc tam posiłki po pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl natomiast przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jak wynika z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

Ponadto ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (w pozycji nr 163 tego załącznika, stanowiącego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości - obecnie 8%, znajdują się usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

* świadczenie usługi na własny rachunek,

* charakter mieszkalny nieruchomości,

* mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Podatnik będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

W tym miejscu podkreślić należy, że zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. ws. wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 2006. 347. 1 z późn. zm.). Przepis powyższy stanowi, że "Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: (...) dzierżawę i wynajem nieruchomości.". Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Należy zwrócić uwagę, że zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 ustawy (obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.), jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów. W żadnym razie nie powinny one być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni od 1 sierpnia 2017 r. w ramach najmu prywatnego wynajmuje część własnego domu mieszkalnego wchodzącego w skład współwłasności małżeńskiej spółce z o.o., która zgodnie z umową najmu udostępnia przedmiotowy lokal wyłącznie na cele mieszkaniowe zatrudnionym przez siebie pracownikom, gdzie przy opodatkowaniu stosuję zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Ponadto od 1 września 2018 r. Wnioskodawczyni otworzyła jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie usług związanych z zakwaterowaniem (PKWIU 55), jednocześnie rejestrując się jako czynnym podatnik VAT. Usługi wykonywane w ramach działalności Wnioskodawczyni opodatkowuje 8% stawką podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Nieruchomość przeznaczona pod działalność gospodarczą nie jest tożsama z miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni. Ponadto Wnioskodawczyni wskazał, że symbol PKWIU 2008 dla świadczonej przez nią usługi najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe to PKWIU 68.20.11.0. Świadczona usługa najmu lokalu mieszkalnego ma na celu zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników najemcy przy jednoczesnym przeniesieniu ich ośrodka życiowego do wynajmowanego lokalu. Umowa o usługi najmu lokalu mieszkalnego została zawarta ze spółką z o.o. w dniu 1 sierpnia 2017 r. na czas nieokreślony i trwa do dnia dzisiejszego.

Wątpliwości Wnioskodawczyni w niniejszej sprawie dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia z VAT wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT przy świadczeniu usług najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe pracowników najemcy.

Usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Wnioskodawczyni wskazała, że dla świadczonej przez nią usługi najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe to PKWIU 68.20.11.0, a świadczona usługa najmu lokalu mieszkalnego ma na celu zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników najemcy przy jednoczesnym przeniesieniu ich ośrodka życiowego do wynajmowanego lokalu.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy prawa oraz opis sprawy, należy stwierdzić, że usługa najmu nieruchomości mieszkalnych przez Wnioskodawczynię podmiotom gospodarczym - Sp.z.o.o., w celu zapewnienia mieszkania swoim pracownikom wyłącznie na cele mieszkaniowe, spełnia wymienione wyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Dla zastosowania zwolnienia bowiem nie ma znaczenia rodzaj i forma prawna zarówno podmiotu wynajmującego, jak i najemcy. Istotny jest cel, na jaki nieruchomości są wynajmowane przez Wnioskodawczynię, a w rozpatrywanej sprawie - jak wskazała Zainteresowana - zgodnie z umową najmu Strona udostępnia przedmiotowy lokal wyłącznie na cele mieszkaniowe zatrudnionym przez sp. z o.o (najemcę) pracownikom. Nie jest istotnym, że pracownicy nie są stroną wynajmu, bowiem w ich imieniu występuje najemca, zatem sens wynajmu stanowi zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych pracowników w czasie, w którym pełnią oni obowiązki służbowe. Tak więc, w przypadku wynajmu nieruchomości mieszkalnych wyłącznie na cele mieszkaniowe, zastosować należy zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni dla świadczonych usług najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne pracowników najemcy korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.