0114-KDIP1-1.4012.565.2022.2.MM - Zwolnienie z VAT dostawy terenu niezabudowanego i dostawy po pierwszym zasiedleniu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

- uznania sprzedających za podatników podatku VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży Nieruchomości,

- opodatkowania podatkiem VAT tej sprzedaży,

- opodatkowania podatkiem VAT płatności wynagrodzenia za zrealizowane przez Pośrednika usługi,

- prawa Wnioskodawcy do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur otrzymanych z tytułu nabycia Nieruchomości i usług świadczonych przez Pośrednika oraz prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 21 grudnia 2022 r. (wpływ 28 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A sp. z o.o. (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") prowadzi działalność w zakresie telekomunikacji przewodowej, związanej z oprogramowaniem, zarządzaniem usługami informatycznymi oraz w zakresie technologii informatycznych i komputerowych. Spółka świadczy swoje usługi m.in. na rynku centrów przetwarzania danych, w zakresie usług chmurowych oraz transmisji danych.

Spółka oferuje usługi w centrach danych oraz usługi telekomunikacyjne w oparciu o własne zasoby: trzy własne centra danych o łącznej powierzchni ponad 19 400 m² i zasilaniu 41,5 MW oraz ponad 4 500 km łączy międzymiastowych jako bezpośrednie punkty styku z największymi sieciami internetowymi i telekomunikacyjnymi.

Spółka jest aktywnym podatnikiem VAT.

Planowana inwestycja

Wnioskodawca planuje przeprowadzenie przed końcem bieżącego roku (przy spełnieniu w tym terminie warunków określonych dla stron) transakcji nabycia pięciu działek zlokalizowanych w (...) w powiecie (...), w gminie (...). Wnioskodawca zamierza zrealizować inwestycję polegającą na wybudowaniu i oddaniu do użytkowania centrum przetwarzania danych wraz z zapleczem socjalno-biurowym, infrastrukturą techniczną i komunikacyjną.

Realizacji inwestycji pośredniczy za wynagrodzeniem B sp. z o.o. (zwana dalej: "Pośrednikiem"), który:

Pośrednik jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Przebieg planowanej transakcji

Pośrednik zawarł odpowiednio z właścicielami każdej z Nieruchomości przedwstępne umowy sprzedaży Nieruchomości, w których właściciele zobowiązali się do sprzedaży Nieruchomości na rzecz Pośrednika jako nabywcy, za ceny wskazane w tych umowach.

Wnioskodawca, ze względu na swoje plany inwestycyjne, jest zainteresowany nabyciem wszystkich Nieruchomości, które w momencie zakupu będą miały określony stan prawny oraz będą "technicznie" przygotowane do rozpoczęcia inwestycji. Spółka nie jest zainteresowana nabyciem tylko jednej lub niektórych Nieruchomości, jako iż w takim przypadku nie byłaby w stanie zrealizować swojego zamierzenia inwestycyjnego.

W celu przygotowania poszczególnych Nieruchomości do sprzedaży aktualni właściciele działek udzielili pełnomocnictw na rzecz Pośrednika w umowach przedwstępnych nabycia Nieruchomości (zawartych pomiędzy właścicielami Nieruchomości a Pośrednikiem). Obejmowały one upoważnienie m.in. do:

Właściciele Nieruchomości w przedwstępnych umowach sprzedaży wyrazili zgodę na dysponowanie przez Pośrednika nieruchomościami na cele budowlane, w tym na złożenie wniosków i uzyskanie pozwoleń, decyzji, uzgodnień, weryfikacji, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także na przeprowadzenie badań niezbędnych do potwierdzenia, że jest ona wolna od zanieczyszczeń, a warunki gruntowe pozwalają na realizację na niej inwestycji polegającej na budowie centrum przetwarzania danych wraz z zapleczem socjalno-biurowym, infrastrukturą techniczną i komunikacyjną. Pełnomocnictwo udzielone Pośrednikowi było i jest w praktyce realizowane (tj. nie jest wyłącznie "teoretycznym" zakresem powielanym ze względu na stosowane szablony umów).

Warunkiem zawarcia przyrzeczonych umów sprzedaży na podstawie zawartych przedwstępnych umów sprzedaży nieruchomości jest:

Przedwstępna umowa cesji przedwstępnych umów nabycia Nieruchomości z Wnioskodawcą

10 października 2022 r. Wnioskodawca oraz Pośrednik zawarli przedwstępną umowę cesji przedwstępnych umów nabycia Nieruchomości (dalej jako: "Przedwstępna umowa").

Pośrednik w Przedwstępnej umowie zaakceptował, że Wnioskodawca ze względu na swoje plany inwestycyjne jest zainteresowany:

Działania Pośrednika

Pośrednik podjął działania niezbędne do nabycia Nieruchomości przez Spółkę, w tym w szczególności:

- zidentyfikował grunt odpowiedni do przeprowadzenia inwestycji zgodnie z wytycznymi otrzymanymi od Wnioskodawcy;

- zawarł wszystkie przedwstępne umowy nabycia Nieruchomości z właścicielami działek;

- pośredniczył w kontaktach między Spółką a obecnymi właścicielami Nieruchomości;

- po zawarciu Przedwstępnej umowy w wykonaniu warunków zawieszających podejmie działania niezbędne do przygotowania Nieruchomości do nabycia przez Spółkę i do realizacji w całości planowanej przez Wnioskodawcę inwestycji.

Pośrednik jest zobowiązany podjąć następujące czynności, będące warunkami zawieszającymi przewidzianymi w Przedwstępnej umowie:

- przeprowadzenie inwentaryzacji zieleni znajdującej się na Nieruchomościach oraz badań środowiskowych w zakresie ewentualnych zanieczyszczeń gruntu i wód gruntowych Nieruchomości;

- zapewnienie, że każdy podmiot sprzedający Spółce Nieruchomości będzie zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT oraz pozostanie nieprzerwanie zarejestrowany aż do momentu uzyskania przez Wnioskodawcę zwrotu podatku VAT naliczonego z związku z nabyciem prawa własności Nieruchomości;

- zapewnienie, że każdy podmiot sprzedający Wnioskodawcy Nieruchomości wystawi i doręczy Wnioskodawcy właściwą fakturę VAT, wystawioną odpowiednio w zakresie ceny za każdą z Nieruchomości, zgodnie z u.p.t.u.

Wysokość wynagrodzenia Pośrednika uzgodniona w Przedwstępnej umowie i mechanizm płatności uwzględniają stopień przydatności Nieruchomości do planowanej inwestycji.

Opis działek będących przedmiotem inwestycji

W ramach planowanej transakcji jest planowane nabycie następujących działek:

1. Działka numer 1 (dalej jako: "Nieruchomość 1")

Nieruchomość 1 jest wpisana do Księgi Wieczystej (dalej: "KW") numer (...). Właścicielem Nieruchomości 1 jest pan R. S., który nabył prawo własności tej nieruchomości w drodze darowizny w 1983 r. Zgodnie z wpisem do KW w skład Nieruchomości 1 wchodzi również działka nr 6. Spółka zamierza nabyć jedynie działkę nr 1.

W przeszłości pan R. S. sprzedał inną działkę - nieruchomość nr 7 w (...) i był wówczas zarejestrowany dla celów podatku VAT. Obecnie nie jest czynnym/zarejestrowanym podatnikiem VAT.

2. Działka numer 2 (dalej jako: "Nieruchomość 2")

Nieruchomość 2 jest wpisana do KW numer (...). Właścicielami Nieruchomości nr 2 są T. D. i M. D. (w ramach ustroju majątkowego małżeńskiego ustawowej wspólności). Własność Nieruchomości nr 2 nabyli w drodze darowizny w 1991 r. Zgodnie z wpisem do KW, na Nieruchomości 2 ustanowiona jest służebność gruntowa oparcia budynku drewnianego na rzecz każdoczesnego właściciela Nieruchomości 4.

Po rozwodzie państwa D., który miał miejsce 25 kwietnia 2022 r. został złożony wniosek o wpis do KW (w formie wzmianki z 2 czerwca 2022 r.). Po ujawnieniu wzmianki w KW, współwłasność małżeńska zostanie przekształcona we współwłasność w częściach ułamkowych.

Nieruchomość 2 jest zabudowana następującymi budynkami:

* budynek z 1995 r. o powierzchni 159 metrów kwadratowych - budynek mieszkalny;

* budynek z 1960 r. o powierzchni 117 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

* budynek z 2007 r. o powierzchni 130 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

* budynek z 2007 r. o powierzchni 132 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

* budynek z 1995 r. o powierzchni 101 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

* budynek z 1997 r. o powierzchni 114 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy.

Pan M. D. jest aktywnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu składu materiałów. Materiały budowlane są składowane na działce, która jest przedmiotem transakcji.

3. Działka numer 3 (dalej jako: "Nieruchomość 3")

Nieruchomość 3 jest wpisana do KW numer (...). Właścicielem Nieruchomości 3 jest pani T. D., która nabyła ją w drodze spadku w 2020 r. KW dla Nieruchomości 3 zawiera zastrzeżenie o niezgodności między stanem prawnym ujawnionym w KW, a rzeczywistym stanem prawnym wynikającym z przeniesienia prawa własności Nieruchomości 3 na panią T. D. na podstawie dziedziczenia po pani K. K.

T. D. nie jest aktywnym podatnikiem VAT na moment złożenia wniosku.

4. Działka numer 4 (dalej jako: "Nieruchomość 4")

Nieruchomość 4 jest wpisana do KW numer (...). Właścicielem Nieruchomości jest pani T. D., która nabyła ją w drodze spadku w 2020 r. KW dla Nieruchomości 4 zawiera zastrzeżenie o niezgodności między stanem prawnym ujawnionym w KW, a rzeczywistym stanem prawnym wynikającym z przeniesienia prawa własności Nieruchomości 4 na panią T. D. na podstawie dziedziczenia po pani K. K.

Nieruchomość 4 jest zabudowana następującymi budynkami:

* budynek z 2007 r. o powierzchni 74 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

* budynek z 1952 r. o powierzchni 54 metrów kwadratowych - budynek mieszkalny.

Zgodnie z wpisem w KW, Nieruchomości 4 przysługuje ustanowiona na Nieruchomości 2 służebność gruntowa oparcia budynku drewnianego na rzecz każdoczesnego właściciela Nieruchomości 4.

T. D. nie jest aktywnym podatnikiem VAT na moment złożenia wniosku.

5. Działka numer 5 (dalej jako: "Nieruchomość 5")

Nieruchomość 5 jest wpisana do KW numer (...). KW dla Nieruchomości 5 zawiera zastrzeżenie o niezgodności między stanem prawnym ujawnionym w KW a rzeczywistym stanem prawnym wynikającym z przeniesienia prawa własności Nieruchomości na panią T. D. na podstawie dziedziczenia po pani K. K.

Właścicielami Nieruchomości 5 są T. D. w udziale 2/3 oraz T. D. wraz z mężem M. D. w udziale 1/3 w ramach ustroju majątkowego małżeńskiego ustawowej wspólności. Właścicielami Nieruchomości 5 jest pani T. D. oraz M. D., którzy nabyli ją w drodze spadku w 2020 r.

Po rozwodzie państwa D. został złożony wniosek o wpis do KW. Po ujawnieniu wzmianki w KW, współwłasność małżeńska zostanie przekształcona we współwłasność w częściach ułamkowych.

Nieruchomość 1, Nieruchomość 3 oraz Nieruchomość 5 są niezabudowane. Nieruchomość 1 (działka nr 1), Nieruchomość 3 (działka nr 3), Nieruchomość 4 (działka nr 4) oznaczone są w księdze wieczystej symbolem "R" jako grunty orne. Nieruchomość 5 (działka nr 5) oznaczona jest w księdze wieczystej jako niezabudowana droga.

Z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że wszystkie Nieruchomości objęte są obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z podstawowym przeznaczeniem gruntów na usługi (Nieruchomość 1, 3, 4 i 5), tereny dróg publicznych klasy dojazdowej (Nieruchomość 1) oraz tereny dróg klasy lokalnej (Nieruchomość 1, 2, 3 i 5).

Nieruchomość 1, Nieruchomość 2, Nieruchomość 3, Nieruchomość 4 i Nieruchomość 5 są łącznie zwane w niniejszym wniosku "Nieruchomościami".

Na Nieruchomościach ani pod Nieruchomościami nie znajdują się żadne budowle, obiekty budowlane, urządzenia, instalacje czy jakiekolwiek inne elementy lub przedmioty infrastruktury technicznej, za wyjątkiem: (i) linii średniego napięcia, objętych pozwoleniem na przebudowę w celu przełożenia tych linii z powodu kolizji z planowaną inwestycją, (ii) gazociągu, który jest położony na Nieruchomościach: 1, 2, 3 i 5 oraz (iii) budynków na Nieruchomościach 2 i 4 wymienionych powyżej.

Wnioskodawca planuje nabycie gruntu w celu zrealizowania opisanej powyżej inwestycji w (...), której przedmiotem jest wybudowanie i oddanie do użytkowania centrum przetwarzania danych wraz z zapleczem socjalno-biurowym, infrastrukturą techniczną i komunikacyjną. Budynki, które znajdują się na Nieruchomości 2 i Nieruchomości 4 nie przedstawiają zatem żadnej wartości dla Wnioskodawcy, ich nabycie nie jest celem transakcji, a w ramach dokonania inwestycji jest planowane wyburzenie/rozbiórka budynków (planowane jest uzyskanie pozwolenia na rozbiórkę). W związku z tym po nabyciu Nieruchomości przeprowadzone zostaną prace rozbiórkowe w celu zlikwidowania wszelkich zabudowań posadowionych na terenie Nieruchomościach (nie jest natomiast planowane, żeby prace rozbiórkowe miały rozpocząć się przed zawarciem umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości).

Właściciele Nieruchomości nie są zarejestrowani jako przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy z 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2022 r. poz. 24 z zm.), a tym samym ujawnieni w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wyjątkiem jest pan M. D., aktywny podatnik VAT, prowadzący działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu składu materiałów na działce, która jest przedmiotem transakcji. W ramach prowadzonej działalności składowania materiałów budowlanych pan D. jest zarejestrowany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, na podstawie zapewnień przedstawionych Wnioskodawcy przez właścicieli, zamierzają oni przeznaczyć środki uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości na cele osobiste.

Właściciele nie wynajmowali, nie dzierżawili ani w inny sposób nie udostępniali żadnej części Nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży, z wyjątkiem Nieruchomości 1, która została wydzierżawiona w 2011 r. sąsiadowi panu I. P., dzierżawa została rozwiązana w 2021 r.

Właściciele Nieruchomości nie podjęli działań zmierzających do ogrodzenia terenu działek przeznaczonych do sprzedaży, wydzielenia drogi wewnętrznej, wyposażenia działek w urządzenia lub sieci wodociągowe, energetyczne czy kanalizacyjne.

Każdy z właścicieli Nieruchomości wyraził zgodę na dysponowanie gruntem na cele budowlane w ramach podpisanej z Pośrednikiem przedwstępnej umowy sprzedaży. Jednocześnie, w umowach tych przyznali oni Pośrednikowi szerokie uprawnienia w zakresie procesu inwestycyjnego (wymienione we wcześniejszej części opisu zdarzenia przyszłego). W stosunku do Nieruchomości, w celu ich przygotowania do sprzedaży, zostały wydane decyzje administracyjne, w tym w szczególności warunki techniczne dotyczące relokacji gazociągu.

Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, właściciele Nieruchomości nie podejmowali samodzielnie działań marketingowych i informacyjnych w celu sprzedaży Nieruchomości (polegających m.in. na umieszczeniu na działce tablicy informującej o chęci sprzedaży lub zamieszczeniu stosownych informacji w urzędzie gminy lub na portalach internetowych), a także mających na celu poprawę, zwiększenie wartości zbywanych Nieruchomości. W tym celu właściciele Nieruchomości korzystali z usług Pośrednika w sprzedaży działek.

Interpretacje podatkowe uzyskane do tej pory przez aktualnych właścicieli Nieruchomości

W ramach przygotowania do przyszłej transakcji aktualni właściciele Nieruchomości, w celu określenia skutków podatkowych sprzedaży, złożyli wnioski o uzyskanie indywidualnych interpretacji prawa podatkowego. Szczegóły w zakresie uzyskanych interpretacji znajdują się poniżej:

1. Pan R. S. (właściciel Nieruchomości 1) uzyskał interpretację indywidualną z 28 października 2021 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.563.2021.3.IZ, w której organ podatkowy potwierdził, że:

(i) wnioskodawca z tytułu zbycia tej nieruchomości będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2. W konsekwencji opisana we wniosku sprzedaż nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 u.p.t.u.;

(ii) dla dostawy Nieruchomości 1 nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

2. Pani T. D. (w odniesieniu do Nieruchomości 2 i Nieruchomości 5) uzyskała interpretację indywidualną z 19 września 2022 r. o sygnaturze 0114-KDIP4- 3.4012.468.2022.1.DS, w której organ podatkowy potwierdził, że wnioskodawca z tytułu transakcji zbycia tych nieruchomości będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2. W konsekwencji opisana we wniosku sprzedaż nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 u.p.t.u.

3. Pan M. D. (w odniesieniu do Nieruchomości 2 i Nieruchomości 5) uzyskał interpretację indywidualną z 19 września 2022 r. o sygnaturze 0114- KDIP4.3.4012.467.2022.1.MAT, w której organ podatkowy potwierdził, że wnioskodawca z tytułu transakcji zbycia tych nieruchomości, będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2. W konsekwencji opisana we wniosku sprzedaż nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 u.p.t.u.

4. Pani T. D. (w odniesieniu do Nieruchomości 3, Nieruchomości 4 i Nieruchomości 5) uzyskała interpretację indywidualną z 21 września 2021 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.617.2021.1.MŻ, w której organ podatkowy potwierdził, że:

(i) sprzedaż przedmiotowych Nieruchomości 3, 4 i 5 stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 u.p.t.u;

(ii) dostawa Nieruchomości 3 i Nieruchomości 5 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT;

(iii) dostawa budynku na Nieruchomości 4, w stosunku do którego do pierwszego zasiedlenia doszło w okresie dłuższym niż 2 lata podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10u.p.t.u.

Czynnikami branymi pod uwagę na przez organy podatkowe przy określaniu, że sprzedaż przedmiotowych Nieruchomości stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT były działania podjęte przez właścicieli Nieruchomości, takie jak:

które wskazują na profesjonalny charakter działań i jako takie noszą cechy aktywnego dążenia do zwiększenia zysku ze sprzedaży Nieruchomości.

Organ podatkowy zwrócił uwagę m.in. na to, że przy wykonywaniu czynności opisanych we wniosku właściciele będą podejmować działania podobne do tych, które wykonują podmioty profesjonalnie zajmujące się obrotem nieruchomościami (działalność w zakresie zbywania udziałów w działkach gruntu porównywalna z działalnością podmiotów profesjonalnie zajmujących się tego typu działalnością).

W piśmie uzupełniającym z 21 grudnia 2022 r. uzupełnili Państwo opis zdarzenia przyszłego następująco:

I.

Nieruchomość 1 (działka 1) od momentu nabycia była wykorzystywana do działalności rolniczej. Nieruchomość 1 została wydzierżawiona w 2011 r. panu I. P. Następnie w 2021 r. dzierżawa została rozwiązana - przez cały czas trwania umowy z Nieruchomości 1 korzystał wyłącznie dzierżawca. Nieruchomość 1 oznaczona jest w księdze wieczystej symbolem "R" jako grunty orne.

Nieruchomość 2 (działka numer 2) od momentu nabycia była wykorzystywana jako teren pod skład materiałów budowlanych. Fragment Nieruchomości 2, na którym znajduje się budynek mieszkaniowy (dom), wykorzystywany był do 2021 r. do potrzeb mieszkaniowych, natomiast pozostała jej część stanowiła od momentu nabycia nieużytek.

Nieruchomość 3 (działka numer 3) oraz Nieruchomość 4 (działka numer 4) od momentu nabycia nie były w ogóle wykorzystywane przez właścicieli. Nieruchomość 3 oraz Nieruchomość 4 nie były wynajmowane, wydzierżawiane ani udostępnione w jakikolwiek inny sposób. Nieruchomość 3 oraz Nieruchomość 4 oznaczone są w księdze wieczystej symbolem "R" jako grunty orne. Ponadto z wypisu i wyrysu z rejestru gruntów wydanego przez Starostę (...) w dniu 31 października 2022 r., nr kancelaryjny (...) wynika, że Nieruchomość 4 składa się z gruntów oznaczonych jako grunty rolne zabudowane oraz grunty orne. Nieruchomość 4 zabudowana jest dwoma budynkami (budynek gospodarczy oraz budynek mieszkalny położony częściowo na Nieruchomości 4 i Nieruchomości 2).

Właściciele Nieruchomości 2, Nieruchomości 3 oraz Nieruchomości 4 nie udostępniali działek sąsiadom lub rodzinie w celu jakiegokolwiek wykorzystywania, jak również Nieruchomość 2, Nieruchomości 3 oraz Nieruchomość 4 nie były bezumownie (tj. bez tytułu prawnego) udostępniane.

Nieruchomość 5 (działka numer 5) od momentu nabycia była wykorzystywana jako droga wewnętrzna. Nieruchomość 5 nie była wynajmowana, wydzierżawiana ani udostępniona w jakikolwiek inny sposób. Nieruchomość 5 z racji jej przeznaczenia jako droga wewnętrzna, była wykorzystywana przez każdego przechodzącego/ przejeżdżającego przez działkę.

Właściciele Nieruchomości od momentu nabycia nie podejmowali działań zmierzających do ogrodzenia terenu działek, wydzielenia drogi wewnętrznej, wyposażenia działek w urządzenia lub sieci wodociągowe, energetyczne czy kanalizacyjne. Podejmowane natomiast były działania w postaci zatrudnienia profesjonalnego pośrednika, któremu zostało udzielone pełnomocnictwo - zakres umocowania i działania pełnomocnika zostały szczegółowo omówione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

II.

Znajdujące się na Nieruchomościach linie średniego napięcia oraz gazociąg są własnością przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.). Linie średniego napięcia i gazociąg nie były własnością Sprzedających i nie były przedmiotem sprzedaży (jest to własność odpowiednio (...) oraz (...) sp. z o.o.).

III.

Celem doprecyzowania stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie liczby zabudowań znajdujących się odpowiednio na Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 4 Wnioskodawca wskazuje na treść wypisów z kartoteki budynków wydanych przez Starostę (...) w dniu 21 listopada 2022 r., nr kancelaryjny (...), z których wynika, że Nieruchomość 2 (działka gruntu oznaczona w ewidencji gruntów numerem ewidencyjnym 2) jest zabudowana ośmioma budynkami, a Nieruchomość 4 (działka gruntu oznaczoną w ewidencji gruntów numerem ewidencyjnym 4) jest zabudowana dwoma budynkami. Doprecyzowanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) w tym zakresie związane z ilością zabudowań znajdujących się na Nieruchomości 2 i Nieruchomości 4 nie powinny mieć jednak wpływu na ocenę prawną przedstawianego zdarzenia.

Zgodnie z wypisem i wyrysem z rejestru gruntów wydanym przez Starostę Warszawskiego Zachodniego w dniu 31 października 2022 r., nr kancelaryjny (...), Nieruchomość 2 (działka 2) składa się z gruntów oznaczonych jako grunty rolne zabudowane oraz grunty orne, Nieruchomość 3 (działka 3) składa się z gruntów oznaczonych jako grunty orne, Nieruchomość 4 (działka 4) składa się z gruntów oznaczonych jako grunty rolne zabudowane oraz grunty orne, a Nieruchomość 5 (działka 5) składa się z gruntów oznaczonych jako drogi.

Z kolei zgodnie z wypisem i wyrysem z rejestru gruntów wydanego przez Starostę (...) w dniu 28 października 2022 r., nr kancelaryjny (...), że Nieruchomość 1 (działka 1) składa się z gruntów oznaczonych jako grunty rolne zabudowane i grunty orne.

Nieruchomość 2 jest zabudowana następującymi ośmioma budynkami:

(i) budynek z 1995 r. o powierzchni 159 metrów kwadratowych - budynek mieszkalny;

(ii) budynek z 1960 r. o powierzchni 117 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

(iii) budynek z 2007 r. o powierzchni 130 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

(iv) budynek z 2007 r. o powierzchni 132 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

(v) budynek z 1995 r. o powierzchni 101 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

(vi) budynek z 1997 r. o powierzchni 114 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

(vii) budynek z 2007 r. o powierzchni 74 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

(viii) budynek z 1952 r. o powierzchni 54 metrów kwadratowych - budynek mieszkalny (częściowo dzielony z Nieruchomością 4).

Nieruchomość 4 jest zabudowana następującymi dwoma budynkami:

(i) budynek z 1970 r. o powierzchni 152 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

(ii) budynek z 1952 r. o powierzchni 54 metrów kwadratowych - budynek mieszkalny (częściowo dzielony z Nieruchomością 2).

Nieruchomość 5 nie jest zabudowana. Droga znajdująca się na Nieruchomości 5 stanowi drogę wewnętrzną. W dziale I-O Księgi Wieczystej dla Nieruchomości 5, działka nr 5 oznaczona jest jako "działka niezabudowana - droga". Droga wewnętrzna znajdująca się na działce nie spełnia definicji budowli w rozumieniu ustawy - Prawo budowlane, jest to natomiast droga gruntowa, bez jakiejkolwiek infrastruktury towarzyszącej. Droga umożliwia dostęp z posesji do drogi publicznej (tj. ulicy (...)).

Na Nieruchomości 5 nie znajdują się jakiekolwiek inne naniesienia (w tym w szczególności znaki, reklamy itp.).

IV.

Dla każdego z budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości 2 i Nieruchomości 4 od momentu rozpoczęcia użytkowania (wykorzystywania) przez Sprzedających lub poprzednich właścicieli do momentu sprzedaży minie okres dwóch lat.

W odniesieniu do Nieruchomości 2 (począwszy od momentu budowy ostatnich budynków gospodarczych, tj. około 15 lat temu) oraz w odniesieniu do Nieruchomości 4, właściciele nie podejmowali żadnych ulepszeń i nie udzielali komukolwiek pełnomocnictwa do podjęcia takich działań. Właściciel Nieruchomości 4 wskazał ponadto, że nie były dokonywane żadne działania związane z zabudowaniami począwszy od momentu nabycia Nieruchomości 4 - jedynie sporadycznie dokonywane czynności takie jak opróżnianie domu z wyposażenia, niemające na celu podwyższenia wartości zabudowań.

W odniesieniu do Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 4 w ostatnich dwóch latach przed sprzedażą dotychczasowi właściciele Nieruchomości nie ponosili wydatków na budynki, które przekroczyłyby co najmniej 30% wartości początkowej każdego z nich.

Zważywszy, że Nieruchomość 5 nie jest zabudowana, odpowiedzi dotyczą jedynie Nieruchomości 2 i Nieruchomości 4.

Pytania

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości, ich dotychczasowi właściciele (sprzedający) powinni być uznani za podatników podatku VAT?

2. Czy dostawa Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku?

3. Czy płatność wynagrodzenia za realizowane przez Pośrednika usługi umożliwiające przeprowadzenie inwestycji nabycia Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT?

4. Czy w przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1, 2 i 3, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwot podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego wynikające odpowiednio z tytułu nabycia Nieruchomości oraz płatności wynagrodzenia za usługi świadczone przez Pośrednika?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko w zakresie Pytania 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości, każdy z dotychczasowych właścicieli powinien być uznany za podatnika podatku VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1

W myśl art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Artykuł 15 ust. 2 u.p.t.u. stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W pierwszej kolejności należy więc ocenić, czy każdy sprzedawca będzie podatnikiem VAT z tytułu dostawy Nieruchomości. Sprzedaż taka będzie rozpatrywana w zakresie podatku VAT, jeżeli osoba w niej uczestnicząca (sprzedawca) będzie podatnikiem dla tej konkretnej transakcji (w kontekście wspomnianego art. 15 u.p.t.u.).

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych i nosi znamiona wykorzystywania profesjonalnego. Podstawowym kryterium dla opodatkowania dostawy, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie powinno skutkować uznaniem danego podmiotu za podatnika w odniesieniu do tych czynności.

Zakres czynności, które podatnik musi wykonać, a które byłyby postrzegane jako działalność zawodowa i handlowa, jest ograniczony do stosunkowo podstawowych czynności. Sprzedawca może być postrzegany jako podatnik VAT nawet w przypadku jednorazowej sprzedaży nieruchomości, o ile transakcja została przeprowadzona w formie profesjonalnej i w celach handlowych. W konsekwencji, jeżeli właściciel nieruchomości podejmuje czynności mające na celu m.in. uatrakcyjnienie terenu, jego przekształcenie czy reklamę, nawet jeżeli nie mają one charakteru powtarzalnego, to należy je postrzegać jako działalność zawodową podatnika VAT, zachowuje się bowiem przy okazji takiej transakcji jak profesjonalny podmiot trudniący się tego rodzaju aktywnością.

Zgodnie ze stanowiskiem wyrażanym dotychczas przez organy podatkowe, zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości wraz z upoważnieniem do podejmowania czynności w imieniu sprzedającego (pełnomocnictwo) może świadczyć o profesjonalnym działaniu w charakterze podatnika VAT. Okoliczność podjęcia takich działań m.in. jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy (zagospodarowania terenu), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego terenu, a także działania marketingowe podejmowane w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy reklamy, w tym także zatrudnienie podmiotu organizującego i wykonującego takie czynności na rzecz sprzedawcy, stanowią takie czynności związane z obrotem nieruchomościami, które mogą świadczyć o tym, że działania sprzedawcy przybierają formę profesjonalną, a w konsekwencji zorganizowaną.

Istotną kwestią jest również to, czy przed sprzedażą grunt został wydzierżawiony lub wynajęty nabywcy - co jest częstą praktyką. Przepisy u.p.t.u. mogą prowadzić do wniosku, że nawet krótkotrwała dzierżawa powoduje, że sprzedawany grunt podlega opodatkowaniu VAT, jako iż dostawa jest wówczas postrzegana jako transakcja mająca za przedmiot składnik majątku, który był wykorzystywany w sposób profesjonalny dla celów zarobkowych (przykładowo wyrok NSA z 14 czerwca 2019 r., FSK 741/17).

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego Wniosku pełnomocnictwa zostały udzielone przez obecnych właścicieli Pośrednikowi m.in. do, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zawierania umów sprzedaży w imieniu obecnych właścicieli Nieruchomości. Może to potwierdzać, że właściciele Nieruchomości podjęli działania typowe dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami w kontekście podatku VAT.

Do zakresu udzielonych Pośrednikowi uprawnień należało m.in. przeglądanie akt, żądanie kserokopii i odpisów akt, uzyskiwanie wszelkich zaświadczeń i informacji od właściwych organów administracji publicznej, uzyskiwanie zaświadczeń od wszelkich organów administracji publicznej, uzyskiwanie warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, ich zmiana, wycofanie i odbiór oraz uzyskiwanie decyzji na wycinkę drzew i krzewów itp. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności dokonywane przez osoby trzecie będą wywoływały skutki bezpośrednio w sferze prawnej właścicieli. W tym kontekście nie ma znaczenia fakt, że powyższe czynności zostały dokonane przez Pośrednika, a nie samych właścicieli Nieruchomości, gdyż pełnomocnik nadal działa w imieniu właściciela (wykonuje czynności na rzecz właściciela a nie swoją). Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, pełnomocnictwo udzielone Pośrednikowi było w praktyce realizowane (tj. nie było wyłącznie "teoretycznym" zakresem powielanym ze względu na stosowane szablony umów).

Jak wspomniano powyżej, dokonanie szeregu czynności dotyczących udziałów w działkach przeznaczonych do sprzedaży przed ich dostawą, które niewątpliwie uatrakcyjnią nieruchomość (lub po prostu umożliwią jej sprzedaż), jak również udzielenie pełnomocnictwa i czynności wykonywane na jego podstawie, stanowią czynności, które można uznać za wykraczające poza zakres zwykłego wykonywania uprawnień właścicielskich, jakie wykonywałby prywatny właściciel nieruchomości. Tym bardziej, jeżeli takie pełnomocnictwo jest w rzeczywistości realizowane i są w rzeczywistości podejmowane czynności na jego podstawie.

Zgodnie z przeważającym poglądem prezentowanym przez organy podatkowe, udzielenie przez sprzedających stosownych pełnomocnictw i zgód powinno skutkować tym, że wszelkie czynności będą podejmowane w imieniu i na korzyść sprzedających, gdyż to oni jako właściciele Nieruchomości będą stronami postępowania w zakresie uzyskania stosownych decyzji, zezwoleń i dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotowymi Nieruchomościami. Do takich konkluzji prowadzi również analiza regulacji będących podstawą uprawnienia do udzielenia pełnomocnictwa w ramach planowanej transakcji nabycia Nieruchomości, przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360) (dalej: "k.c.").

Zgodnie bowiem z art. 95 § 1 k.c. z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego, tj. pełnomocnictwo (art. 96 k.c.).

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności (art. 98 k.c.). Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy (czyli w sferze prawnej właścicieli Nieruchomości). Zakres czynności, które będą w ten sposób wykonywane wynikać będzie z charakteru i treści samego dokumentu ustanawiającego pełnomocnictwo.

Zatem fakt, że działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez właścicieli Nieruchomości, lecz przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną samych właścicieli Nieruchomości. Osoby trzecie dokonują czynności, które uatrakcyjnią przedmiotowe działki będące nadal własnością właścicieli Nieruchomości, a więc po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej właścicieli Nieruchomości.

Żadna z Nieruchomości ani wszystkie Nieruchomości łącznie nie stanowią ani nie stanowiły przedsiębiorstwa obecnych właścicieli lub jego zorganizowanej części, żaden z obecnych właścicieli nie prowadzi działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości lub ich części (z zastrzeżeniem pana M. D., który prowadząc działalność gospodarczą w zakresie składu materiałów, wykonuje to również na terenie Nieruchomości 2), a ich sprzedaż w wykonaniu przedwstępnych umów nabycia Nieruchomości nie będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez obecnych właścicieli. Niemniej jednak, wskutek działań podjętych względem Nieruchomości przez osoby zbywające Nieruchomości na rzecz Nabywcy na potrzeby zawarcia przedwstępnych umów nabycia Nieruchomości oraz umów nabycia Nieruchomości, występować będą z perspektywy przepisów u.p.t.u. jako podatnicy w rozumieniu art. 15 u.p.t.u.

Przywołane powyżej przepisy i powszechnie przyjmowane rozumienie tych przepisów pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu sprzedaży Nieruchomości, właściciele Nieruchomości występować będą w charakterze podatników podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że każdy z właścicieli Nieruchomości powinien zostać uznany za podatnika VAT przy realizacji transakcji sprzedaży danej Nieruchomości na rzecz Spółki. W konsekwencji właściciele Nieruchomości w ramach sprzedaży Nieruchomości będą występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u. wykonującym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u.

Spółka w tym miejscu wskazuje, że uzyskanie odpowiedzi na powyższe ma istotne znaczenie w kontekście potwierdzenia stanowiska odnośnie odpowiedzi na pytania numer 4 niniejszego Wniosku. Pytanie numer 4 dotyczy praw i obowiązków materialnoprawnych Wnioskodawcy (nie jest możliwe prawidłowe określenie tych praw i obowiązków bez udzielenia odpowiedzi na pytania numer 1, 2 i 3).

Stanowisko w zakresie Pytania 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania przez Organ stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1 za prawidłowe, dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT w ten sposób, że:

- w odniesieniu do Nieruchomości 1, 3 i 5 będzie opodatkowana VAT jako dostawa nieruchomości niezabudowanych i nie będzie podlegała zwolnieniu; oraz

- w odniesieniu do Nieruchomości 2 i 4 będzie opodatkowana VAT w przypadku złożenia przez strony zgodnego oświadczenia w rozumieniu art. 43 ust. 10 i 11 u.p.t.u. o rezygnacji ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.; w przypadku natomiast gdyby w zakresie Nieruchomości 2 i/lub 4 uznano, że nie doszło do pierwszego zasiedlenia i dostawa na rzecz Wnioskodawcy będzie wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, wówczas dostawa Nieruchomości 2 i/lub 4 będzie opodatkowana VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 u.p.t.u., rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Sposób opodatkowania podatkiem VAT różni się w zależności od tego, czy przedmiotem dostawy jest tylko sam grunt (tj. bez budynków), czy też grunt zabudowany. Jeżeli przedmiotem dostawy jest grunt niezabudowany, to istotne jest to czy jest on zakwalifikowany jako grunt rolny czy też grunt budowlany. Kwalifikacja gruntu jako budowlanego (placu budowy) jest określana dla celów VAT poprzez odniesienie m.in. do aktów prawa miejscowego, tj. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku - decyzji o warunkach zabudowy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać również ze zwolnienia od tego podatku. Zastosowanie zwolnienia od podatku jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania możliwe jest jedynie w przypadkach wykonywania czynności ściśle określonych w u.p.t.u oraz w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 u.p.t.u.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów m.in. o charakterze rolnym, leśnym.

Przez tereny budowlane, stosownie do treści art. 2 pkt 33 u.p.t.u. rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

W zakresie natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku VAT.

W konsekwencji, co do zasady opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Należy zauważyć, że każda z pięciu Nieruchomości spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 u.p.t.u.

Nieruchomość 1, 3 i 5 są niezabudowane. Na terenie Nieruchomości 1, 3 i 5 znajduje się wyłącznie gazociąg, niebędący własnością właścicieli Nieruchomości oraz słupy średniego napięcia, które są własnością podmiotów trzecich. Zgodnie z art. 49 § 1 k.c., urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. W tym przypadku nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa, zatem w przedstawionym stanie faktycznym przedmiotem transakcji jest niezabudowany grunt.

Do dostawy tych Nieruchomości 1, 3 i 5 nie będzie też miało zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., ponieważ dla każdej z tych Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego z podstawowym przeznaczeniem na usługi, terenów dróg publicznych klasy dojazdowej oraz terenów dróg klasy lokalnej.

Konkludując, dostawa tych działek (Nieruchomości 1,3 i 5) powinna być zatem opodatkowana VAT bez prawa do zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Odnosząc się natomiast do kwalifikacji dla celów VAT dostawy nieruchomości zabudowanych, tj. Nieruchomości 2 i 4, należy zauważy, że na moment podpisania umowy przyrzeczonej sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy będą one wciąż zabudowane budynkami mieszkalnymi i gospodarczymi, które obecni właściciele otrzymali w drodze darowizny (Nieruchomości 2) i spadku (Nieruchomości 4). Jak wspomniano, rozbiórka budynków realizowana będzie dopiero na późniejszym etapie przez Wnioskodawcę, co podkreśla iż dostawa w tym zakresie powinna być postrzegana jako dostawa gruntów zabudowanych.

Należy więc uznać, że Nieruchomości 2 i 4 są gruntami zabudowanymi, w związku z czym kluczowe znaczenie dla kwalifikacji ich dostawy dla potrzeb podatku VAT ma art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Jednocześnie, w art. 2 pkt 14 u.p.t.u. ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpocząć użytkowanie na własne potrzeby.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, budynki, o których mowa powyżej były wykorzystywane przez ich obecnych właścicieli przez okres przekraczający dwa lata od ich wybudowania (w tym budynki gospodarcze na Nieruchomości 2 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez pana M. D.). Niemniej jednak, niewykluczone, że w przypadku którejś z tych nieruchomości (przykładowo w zakresie Nieruchomości 4) nie doszło do pierwszego zasiedlenia i transakcja dostawy nieruchomości w tej części będzie wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (lub przed nim).

W przypadku zatem wszystkich budynków, w stosunku do których na moment dostawy Nieruchomości upłynie okres co najmniej dwóch lat od dnia pierwszego zasiedlenia, zastosowanie znajdzie stawka podstawowa VAT, o ile strony transakcji złożą przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w trybie art. 43 ust. 10 i 11 u.p.t.u. W przypadku natomiast dostawy Nieruchomości, która realizowana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (bądź przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia), dostawa takich Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, a zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. nie znajdzie do nich zastosowania.

Spółka w tym miejscu wskazuje, że uzyskanie odpowiedzi na powyższe ma istotne znaczenie w kontekście potwierdzenia stanowiska odnośnie odpowiedzi na pytania numer 4 niniejszego Wniosku. Pytanie numer 4 dotyczy praw i obowiązków materialnoprawnych Wnioskodawcy (nie jest możliwe prawidłowe określenie tych praw i obowiązków bez udzielenia odpowiedzi na pytania numer 1, 2 i 3).

Stanowisko w zakresie Pytania 3

Zdaniem Wnioskodawcy, płatność wynagrodzenia za realizowane przez Pośrednika usługi umożliwiające przeprowadzenie inwestycji nabycia Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 u.p.t.u., rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 u.p.t.u., przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że dana relacja pomiędzy podmiotami może stanowić usługę, m.in. jeżeli:

(i) istnieją jasno określone strony świadczenia tj. podmiot świadczący usługę i jej konkretny, indywidualnie określony nabywca;

(ii) świadczenie wynika ze stosunku prawnego łączącego strony; istniejąca między stronami relacja prawna określa świadczenie wzajemne;

(iii) istnieje bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymanym (lub należnym) wynagrodzeniem; istnieje precyzyjnie określone wynagrodzenie należne w zamian za wykonane świadczenie (świadczenie, które ma zostać wykonane), które stanowi korzyść świadczącego usługę i wynagrodzenie to jest wyrażalne w pieniądzu;

(iv) świadczona jest określona (możliwa do zdefiniowania) usługa - czyli konkretne, zindywidualizowane świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów, o której mowa w art. 7 u.p.t.u. (T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 15, Warszawa 2019).

Odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że strony umowy pośrednictwa są jasno określone, tj. Wnioskodawca jako nabywca, a Pośrednik jako podmiot świadczący usługę. Przedwstępna umowa zawarta pomiędzy stronami precyzyjnie określa świadczenia wzajemne w postacie usług pośrednictwa świadczonych przez Pośrednika i odpowiadającej im płatności za nie ze strony Spółki - co pokazuje również bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymanym (lub należnym) wynagrodzeniem. Dodatkowo, należy zauważyć, że w ramach współpracy z Pośrednikiem występuje wynagrodzenie za konkretne, zindywidualizowane świadczenie wykonane na rzecz Spółki, które jest ściśle związane z realizowaną działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego czynności w zakresie pośrednictwa dostawy Nieruchomości świadczone przez Pośrednika na rzecz Spółki spełniają wyżej wymienione przesłanki do uznania ich za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u.

W konsekwencji zasadnym jest uznanie, że płatność wynagrodzenia za realizowane przez Pośrednika usługi umożliwiające przeprowadzenie inwestycji nabycia Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT.

Spółka w tym miejscu wskazuje, że uzyskanie odpowiedzi na powyższe ma istotne znaczenie w kontekście potwierdzenia stanowiska odnośnie odpowiedzi na pytania numer 4 niniejszego Wniosku. Pytanie numer 4 dotyczy praw i obowiązków materialnoprawnych Wnioskodawcy (nie jest możliwe prawidłowe określenie tych praw i obowiązków bez udzielenia odpowiedzi na pytania numer 1, 2 i 3).

Stanowisko w zakresie Pytania 4

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1, 2 i 3 Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwot podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego wynikające z faktur otrzymanych odpowiednio z tytułu nabycia Nieruchomości oraz nabycia usług świadczonych przez Pośrednika.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 4:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem, jeżeli dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy ich zakupie w całości, o ile nie znajdą zastosowania inne ograniczenia.

Po nabyciu Nieruchomości, w tym między innymi dzięki czynnościom świadczonym przez Pośrednika, Wnioskodawca zamierza zrealizować inwestycję polegającą na wybudowaniu i oddaniu do użytkowania centrum przetwarzania danych wraz z zapleczem socjalno-biurowym, infrastrukturą techniczną i komunikacyjną. Usługi, które będą świadczone z wykorzystaniem centrum przetwarzania danych są, co do zasady, klasyfikowane na gruncie u.p.t.u. jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, nabyte Nieruchomości będą wykorzystywana przez Kupującego, będącego podatnikiem VAT, do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Zatem, po zakupie Nieruchomości i otrzymaniu od sprzedających Nieruchomości oraz Pośrednika faktur VAT dotyczących przedmiotowych transakcji (odpowiednio dostawy Nieruchomości oraz usługi pośrednictwa), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur VAT, gdyż spełnione będą warunki niezbędne do dokonania takiego obniżenia (wykorzystywanie towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych oraz otrzymanie faktur z tytułu właściwych transakcji).

Należy ponadto uznać, że nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 u.p.t.u., w szczególności na podstawie art. 88 ust. 4 u.p.t.u., gdyż na moment dokonywania transakcji nabycia Nieruchomości, jak i otrzymania faktury od Pośrednika, Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Takie prawo do obniżenia powstanie pod warunkiem, że (jak wskazano w uzasadnieniu do pytania 2) - w odniesieniu do Nieruchomości zabudowanych (Nieruchomości 2 i 4) w przypadku których dostawa wykonywana jest po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia - strony złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Stosownie do art. 86 ust. 10 w związku z ust. 10b pkt 1 u.p.t.u., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie u Spółki w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych Nieruchomości oraz wykonania usług świadczonych przez Pośrednika powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma stosowne faktury.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 u.p.t.u., jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle powyższego, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, po dokonaniu planowanej transakcji, wykonaniu usług świadczonych przez Pośrednika oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionych faktur potwierdzających ich faktyczne dokonanie, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z ww. faktur oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą":

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (udziału w nieruchomości), dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.).

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Jak stanowi art. 198 ustawy - Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r.s. 1 z późn. zm.), zwanej dalej "Dyrektywą 2006/112/WE":

"Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

"Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy 2006/112/WE wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności (...) dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi ust. 3 ww. artykułu:

(...) "teren budowlany" oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE:

Odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży Nieruchomości będących własnością sprzedających istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży opisanych we wniosku Nieruchomości podjęli Oni aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowałoby koniecznością uznania sprzedających Nieruchomości za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Wskazany problem był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Z powyższego wyroku wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wyjaśniono wyżej, w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże jak wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że sprzedający podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje przeprowadzenie przed końcem bieżącego roku transakcji nabycia następujących działek:

1. Działki numer 1 ("Nieruchomość 1")

Właścicielem Nieruchomości 1 jest pan R. S., który nabył prawo własności tej nieruchomości w drodze darowizny w 1983 r. W przeszłości pan R. S. sprzedał inną działkę - nieruchomość nr 7 i był wówczas zarejestrowany dla celów podatku VAT. Obecnie nie jest czynnym/zarejestrowanym podatnikiem VAT. Nieruchomość 1 (działka 1) od momentu nabycia była wykorzystywana do działalności rolniczej. Nieruchomość 1 została wydzierżawiona w 2011 r. panu I. P. Następnie w 2021 r. dzierżawa została rozwiązana - przez cały czas trwania umowy z Nieruchomości 1 korzystał wyłącznie dzierżawca.

2. Działki numer 2 ("Nieruchomość 2")

Właścicielami Nieruchomości nr 2 są T. D. i M. D. (w ramach ustroju majątkowego małżeńskiego ustawowej wspólności). Własność Nieruchomości nr 2 nabyli w drodze darowizny w 1991 r. Po rozwodzie państwa D., który miał miejsce 25 kwietnia 2022 r. został złożony wniosek o wpis do KW (w formie wzmianki z 2 czerwca 2022 r.). Po ujawnieniu wzmianki w KW, współwłasność małżeńska zostanie przekształcona we współwłasność w częściach ułamkowych. Nieruchomość 2 jest zabudowana 8 budynkami. Pan M. D. jest aktywnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu składu materiałów. Nieruchomość 2 (działka numer 2) od momentu nabycia była wykorzystywana jako teren pod skład materiałów budowlanych. Fragment Nieruchomości 2, na którym znajduje się budynek mieszkaniowy (dom), wykorzystywany był do 2021 r. do potrzeb mieszkaniowych, natomiast pozostała jej część stanowiła od momentu nabycia nieużytek.

3. Działki numer 3 ("Nieruchomość 3")

Właścicielem Nieruchomości 3 jest pani T. D., która nabyła ją w drodze spadku w 2020 r. T. D. nie jest aktywnym podatnikiem VAT na moment złożenia wniosku.

4. Działki numer 4 ("Nieruchomość 4")

Właścicielem Nieruchomości jest pani T. D., która nabyła ją w drodze spadku w 2020 r. T. D. nie jest aktywnym podatnikiem VAT na moment złożenia wniosku. Nieruchomość 4 jest zabudowana 2 budynkami.

Nieruchomość 3 (działka numer 3) oraz Nieruchomość 4 (działka numer 4) od momentu nabycia nie były w ogóle wykorzystywane przez właścicieli. Nieruchomość 3 oraz Nieruchomość 4 oznaczone są w księdze wieczystej symbolem "R" jako grunty orne. Właściciele Nieruchomości 2, Nieruchomości 3 oraz Nieruchomości 4 nie udostępniali działek sąsiadom lub rodzinie w celu jakiegokolwiek wykorzystywania, jak również Nieruchomość 2, Nieruchomości 3 oraz Nieruchomość 4 nie były bezumownie (tj. bez tytułu prawnego) udostępniane.

5. Działki numer 5 ("Nieruchomość 5")

Właścicielami Nieruchomości 5 są T. D. w udziale 2/3 oraz T. D. wraz z mężem M. D. w udziale 1/3 w ramach ustroju majątkowego małżeńskiego ustawowej wspólności, którzy nabyli Nieruchomość w drodze spadku w 2020 r. Po rozwodzie państwa D. został złożony wniosek o wpis do KW. Po ujawnieniu wzmianki w KW, współwłasność małżeńska zostanie przekształcona we współwłasność w częściach ułamkowych. Nieruchomość 5 (działka numer 5) od momentu nabycia była wykorzystywana jako droga wewnętrzna. Nieruchomość 5 z racji jej przeznaczenia jako droga wewnętrzna, była wykorzystywana przez każdego przechodzącego/ przejeżdżającego przez działkę.

Właściciele Nieruchomości nie są zarejestrowani jako przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy z Prawo przedsiębiorców, a tym samym ujawnieni w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wyjątkiem jest pan M. D., aktywny podatnik VAT, prowadzący działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu składu materiałów budowlanych na działce nr 2, która jest przedmiotem transakcji. Sprzedający zamierzają przeznaczyć środki uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości na cele osobiste. Właściciele nie wynajmowali, nie dzierżawili ani w inny sposób nie udostępniali żadnej części Nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży, z wyjątkiem Nieruchomości 1, która została wydzierżawiona w 2011 r. Właściciele Nieruchomości nie podjęli działań zmierzających do ogrodzenia terenu działek przeznaczonych do sprzedaży, wydzielenia drogi wewnętrznej, wyposażenia działek w urządzenia lub sieci wodociągowe, energetyczne czy kanalizacyjne.

Właściciele Nieruchomości nie podejmowali samodzielnie działań marketingowych i informacyjnych w celu sprzedaży Nieruchomości, a także mających na celu poprawę, zwiększenie wartości zbywanych Nieruchomości. W tym celu właściciele Nieruchomości korzystali z usług Pośrednika w sprzedaży działek. Pośrednik zawarł odpowiednio z właścicielami każdej z Nieruchomości przedwstępne umowy sprzedaży Nieruchomości, w których właściciele zobowiązali się do sprzedaży Nieruchomości na rzecz Pośrednika jako nabywcy, za ceny wskazane w tych umowach.

W celu przygotowania poszczególnych Nieruchomości do sprzedaży właściciele Nieruchomości udzielili pełnomocnictw na rzecz Pośrednika w umowach przedwstępnych nabycia Nieruchomości (zawartych pomiędzy właścicielami Nieruchomości a Pośrednikiem). Obejmowały one upoważnienie m.in. do:

Ponadto, właściciele Nieruchomości w przedwstępnych umowach sprzedaży wyrazili zgodę na dysponowanie przez Pośrednika nieruchomościami na cele budowlane, w tym na złożenie wniosków i uzyskanie pozwoleń, decyzji, uzgodnień, weryfikacji, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także na przeprowadzenie badań niezbędnych do potwierdzenia, że jest ona wolna od zanieczyszczeń, a warunki gruntowe pozwalają na realizację na niej inwestycji polegającej na budowie centrum przetwarzania danych wraz z zapleczem socjalno-biurowym, infrastrukturą techniczną i komunikacyjną. Pełnomocnictwo udzielone Pośrednikowi było i jest w praktyce realizowane (tj. nie jest wyłącznie "teoretycznym" zakresem powielanym ze względu na stosowane szablony umów). Jednocześnie, w umowach tych sprzedający przyznali Pośrednikowi szerokie uprawnienia w zakresie procesu inwestycyjnego. W stosunku do Nieruchomości, w celu ich przygotowania do sprzedaży, zostały wydane decyzje administracyjne, w tym w szczególności warunki techniczne dotyczące relokacji gazociągu.

Warunkiem zawarcia przyrzeczonych umów sprzedaży na podstawie zawartych przedwstępnych umów sprzedaży nieruchomości jest:

10 października 2022 r. Wnioskodawca oraz Pośrednik zawarli przedwstępną umowę cesji przedwstępnych umów nabycia Nieruchomości.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie sprzedający podjęli w odniesieniu do Nieruchomości będących przedmiotem planowanej sprzedaży.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść definicji pojęcia "działalność gospodarcza", w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Na mocy art. art. 693 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów". Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa - Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy - Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego - umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonych przez sprzedających na rzecz Pośrednika pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy - Kodeks cywilny.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 ustawy - Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby - mocodawcy, na mocy którego inna osoba - pełnomocnik, staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W świetle art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Wobec powyższego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej właścicieli Nieruchomości (mocodawców), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Nieruchomości sprzedający podejmują ww. działania w sposób zorganizowany. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że szeroko zakrojony zakres przygotowania Nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym - prywatnym. Pełnomocnik, dokonując opisanych we wniosku działań uatrakcyjni przedmiotowe Nieruchomości stanowiące nadal własność sprzedających. Działania te, dokonywane za pełną zgodą sprzedających, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost ich wartości.

W omawianej sprawie istotne jest też, że właściciel Nieruchomości 1 w 2011 r. wydzierżawił grunt na okres 10 lat, co spowodowało, że nieruchomość ta utraciła charakter majątku prywatnego, gdyż była wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Ponadto Nieruchomość 2 od momentu nabycia była wykorzystywana w prowadzonej przez pana D. (aktywnego podatnika VAT) działalności gospodarczej składowania materiałów budowlanych, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez sprzedających sprzedaż Nieruchomości będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający podjęli działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazują aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, które wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Całokształt powyższych okoliczności w żaden sposób nie może świadczyć o działaniu sprzedających zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności z majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzi, że zostanie wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a każdy ze sprzedających (dotychczasowych właścicieli) będzie działać z tytułu dostawy Nieruchomości jako podatnik podatku VAT.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania sprzedających za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy wskazanych we wniosku Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit.b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen "teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę".

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 503 z późn. zm.):

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych i niezabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

- brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że "zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał".

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE.

Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw działek niezabudowanych oraz budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia "budynku", "budowli". W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą - Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 3, pkt 3a ustawy - Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

3a) obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że na Nieruchomościach ani pod Nieruchomościami nie znajdują się żadne budowle, obiekty budowlane, urządzenia, instalacje czy jakiekolwiek inne elementy lub przedmioty infrastruktury technicznej, za wyjątkiem: (i) linii średniego napięcia, objętych pozwoleniem na przebudowę w celu przełożenia tych linii z powodu kolizji z planowaną inwestycją, (ii) gazociągu, który jest położony na Nieruchomościach: 1, 2, 3 i 5 oraz (iii) budynków na Nieruchomościach 2 i 4 wymienionych powyżej. Zgodnie z Państwa wskazaniem znajdujące się na Nieruchomościach linie średniego napięcia oraz gazociąg są własnością przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy - Kodeks cywilny. Linie średniego napięcia i gazociąg nie były własnością sprzedających i nie były przedmiotem sprzedaży.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 48 ustawy - Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie z art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Jednak stosownie do art. 49 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli przebiegające pod/nad daną działką części infrastruktury są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi przesyłowe, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz powołanych wyżej przepisów Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na Nieruchomościach linie średniego napięcia oraz gazociąg nie są własnością sprzedających, to przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, a więc elementy infrastruktury technicznej nie powinny być uwzględnione przy rozstrzygnięciu, czy opisana sprzedaż będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że po nabyciu Nieruchomości przeprowadzone zostaną prace rozbiórkowe w celu zlikwidowania wszelkich zabudowań posadowionych na terenie Nieruchomościach (nie jest natomiast planowane, żeby prace rozbiórkowe miały rozpocząć się przed zawarciem umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości). Tym samym należy uznać, że przedmiotem sprzedaży będą zabudowane Nieruchomości 2 i 4.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy zabudowanych Nieruchomości 2 i 4 zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do budynków posadowionych na Nieruchomościach miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość 2 jest zabudowana następującymi ośmioma budynkami (zgodnie z informacją zawartą w uzupełnieniu wniosku z 21 grudnia 2022 r.):

- budynek z 1995 r. o powierzchni 159 metrów kwadratowych - budynek mieszkalny;

- budynek z 1960 r. o powierzchni 117 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

- budynek z 2007 r. o powierzchni 130 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

- budynek z 2007 r. o powierzchni 132 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

- budynek z 1995 r. o powierzchni 101 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

- budynek z 1997 r. o powierzchni 114 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

- budynek z 2007 r. o powierzchni 74 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

- budynek z 1952 r. o powierzchni 54 metrów kwadratowych - budynek mieszkalny (częściowo dzielony z Nieruchomością 4).

Nieruchomość 4 jest zabudowana dwoma budynkami (zgodnie z informacją zawartą w uzupełnieniu wniosku z 21 grudnia 2022 r.):

- budynek z 1970 r. o powierzchni 152 metrów kwadratowych - budynek gospodarczy;

- budynek z 1952 r. o powierzchni 54 metrów kwadratowych - budynek mieszkalny (częściowo dzielony z Nieruchomością 2).

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana dostawa Nieruchomości 2 i 4, tj. działek 2i 4zabudowanych budynkami, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w okresie krótszym niż dwa lata od niego, bowiem zgodnie z Państwa wskazaniem dla każdego z budynków posadowionych na Nieruchomości 2 i Nieruchomości 4 od momentu rozpoczęcia użytkowania (wykorzystywania) przez Sprzedających lub poprzednich właścicieli do momentu sprzedaży minie okres dwóch lat. W odniesieniu do Nieruchomości 2 (począwszy od momentu budowy ostatnich budynków gospodarczych, tj. około 15 lat temu) oraz Nieruchomości 4, w ostatnich dwóch latach przed sprzedażą dotychczasowi właściciele Nieruchomości nie ponosili wydatków na budynki, które przekroczyłyby co najmniej 30% wartości początkowej każdego z nich. Zatem dostawa budynków posadowionych na Nieruchomości 2 i Nieruchomości 4 nastąpi w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji spełnione zostaną przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ planowana transakcja nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia budynków posadowionych na Nieruchomości 2 i Nieruchomości 4 minął okres przekraczający 2 lata. Tym samym planowana sprzedaż budynków będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W konsekwencji - na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy - również sprzedaż gruntu (działek nr 2i 4), z którym związane są ww. budynki, będzie zwolniona od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy

Zatem, transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 i 4 (działek nr 2 i 4zabudowanych budynkami), będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym, że planowana transakcja sprzedaży budynków posadowionych na Nieruchomościach nr 2 i 4 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności - wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy - jest bezzasadna.

Należy wskazać, jeśli Strony transakcji (Sprzedający i Wnioskodawca) podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa budynków posadowionych na Nieruchomości 2 i 4 (działkach nr 2 i 4), będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że Nieruchomość 1, Nieruchomość 3 oraz Nieruchomość 5 są niezabudowane. Nieruchomość 1 (działka nr 1), Nieruchomość 3 (działka nr 3), Nieruchomość 4 (działka nr 4) oznaczone są w księdze wieczystej symbolem "R" jako grunty orne. Nieruchomość 5 (działka nr 5) oznaczona jest w księdze wieczystej jako niezabudowana droga. Zgodnie z Państwa wskazaniem droga znajdująca się na Nieruchomości 5 stanowi drogę wewnętrzną, która nie spełnia definicji budowli w rozumieniu ustawy - Prawo budowlane.

Z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że wszystkie Nieruchomości objęte są obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z podstawowym przeznaczeniem gruntów na usługi (Nieruchomość 1, 3, 4 i 5), tereny dróg publicznych klasy dojazdowej (Nieruchomość 1) oraz tereny dróg klasy lokalnej (Nieruchomość 1, 2, 3 i 5).

Zatem w świetle wyżej powołanych przepisów, działki nr 1, 4 i 5 będą stanowiły teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. Wyklucza to więc zastosowanie przy dostawie wskazanych działek zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że prawo własności Nieruchomość 1 (działkę nr 1) sprzedający pan R. S. nabył w drodze darowizny w 1983 r. Nieruchomość 3 (działkę nr 3) sprzedająca pani T. D. nabyła w drodze spadku w 2020 r. Właściciele Nieruchomości 5 (działki nr 5) pani T. D. oraz pan M. D. nabyli w drodze spadku w 2020 r. Tym samym nie można uznać, że sprzedającym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa opisanych wyżej nieruchomości nie była objęta tym podatkiem (nie jest zatem spełniony drugi z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia).

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy niezabudowanych Nieruchomości 1, 3 i 5 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż Nieruchomości 1, 3 i 5 na rzecz Wnioskodawcy nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a zatem będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi musi zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Kwestia "odpłatności" była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku C-102/86 "czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem".

Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność "podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy". W orzeczeniu z 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zatem z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek.

Należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie w ramach współpracy z Pośrednikiem występuje skonkretyzowane świadczenie w zamian za otrzymane określone wynagrodzenie. Z opisu sprawy wynika, że realizacji inwestycji pośredniczy za wynagrodzeniem Pośrednik. Pośrednik podjął działania niezbędne do nabycia Nieruchomości przez Spółkę, w tym w szczególności:

- zidentyfikował grunt odpowiedni do przeprowadzenia inwestycji zgodnie z wytycznymi otrzymanymi od Wnioskodawcy;

- zawarł wszystkie przedwstępne umowy nabycia Nieruchomości z właścicielami działek;

- pośredniczył w kontaktach między Spółką a obecnymi właścicielami Nieruchomości;

- po zawarciu Przedwstępnej umowy w wykonaniu warunków zawieszających podejmie działania niezbędne do przygotowania Nieruchomości do nabycia przez Spółkę i do realizacji w całości planowanej przez Wnioskodawcę inwestycji.

Pośrednik jest zobowiązany podjąć następujące czynności, będące warunkami zawieszającymi przewidzianymi w Przedwstępnej umowie:

- przeprowadzenie inwentaryzacji zieleni znajdującej się na Nieruchomościach oraz badań środowiskowych w zakresie ewentualnych zanieczyszczeń gruntu i wód gruntowych Nieruchomości;

- zapewnienie, że każdy podmiot sprzedający Spółce Nieruchomości będzie zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT oraz pozostanie nieprzerwanie zarejestrowany aż do momentu uzyskania przez Wnioskodawcę zwrotu podatku VAT naliczonego z związku z nabyciem prawa własności Nieruchomości;

- zapewnienie, że każdy podmiot sprzedający Wnioskodawcy Nieruchomości wystawi i doręczy Wnioskodawcy właściwą fakturę VAT, wystawioną odpowiednio w zakresie ceny za każdą z Nieruchomości, zgodnie z u.p.t.u.

Wysokość wynagrodzenia Pośrednika uzgodniona w Przedwstępnej umowie i mechanizm płatności uwzględniają stopień przydatności Nieruchomości do planowanej inwestycji.

Wobec powyższego, w analizowanym przypadku wystąpi świadczenie wzajemne, a płatność wynagrodzenia za realizowane przez Pośrednika usługi umożliwiające przeprowadzenie inwestycji nabycia Nieruchomości, będzie stanowiła wynagrodzenie z tytułu tego świadczenia.

W konsekwencji, czynności świadczone przez Pośrednika na rzecz Spółki, stanowią odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie wskazać należy, że w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w rozporządzeniach wydanych na podstawie tej ustawy nie przewidziano zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla usług polegających na pośrednictwie w sprzedaży nieruchomości, które jest odpłatnym świadczeniem usług.

Podsumowując, płatność wynagrodzenia za realizowane przez Pośrednika usługi umożliwiające przeprowadzenie inwestycji nabycia Nieruchomości będzie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Odnosząc się do natomiast do wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Przy czym, co również istotne, zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w: ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak wynika z art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest aktywnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność w zakresie telekomunikacji przewodowej, związanej z oprogramowaniem, zarządzaniem usługami informatycznymi oraz w zakresie technologii informatycznych i komputerowych (Spółka świadczy swoje usługi m.in. na rynku centrów przetwarzania danych). Wnioskodawca zamierza przeprowadzenie przed końcem bieżącego roku (przy spełnieniu w tym terminie warunków określonych dla stron) transakcji nabycia pięciu działek w celu realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu i oddaniu do użytkowania centrum przetwarzania danych wraz z zapleczem socjalno-biurowym, infrastrukturą techniczną i komunikacyjną. Realizacji inwestycji pośredniczy za wynagrodzeniem Pośrednik, który podjął działania niezbędne do nabycia Nieruchomości przez Spółkę.

Jak rozstrzygnąłem wyżej Sprzedający w wyniku sprzedaży Nieruchomości będą podatnikami podatku VAT; sprzedaż przez sprzedających Nieruchomości 1, 3 i 5 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a zatem będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług. Ponadto transakcja sprzedaży przez sprzedających Nieruchomości 2 i 4 zabudowanych budynkami, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. Jednocześnie, jeśli Strony transakcji (Sprzedający i Kupujący) podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa zabudowanych budynkami wskazanych Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT. Dodatkowo wyjaśniłem, że płatność wynagrodzenia za realizowane przez Pośrednika usługi umożliwiające przeprowadzenie inwestycji nabycia Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT.

Należy przy tym wyjaśnić, że pomiędzy zakupem usług świadczonych przez Pośrednika, które jak wskazano wyżej, są opodatkowane podatkiem VAT, a wykonywaniem przez Wnioskodawcę opodatkowanych podatkiem VAT usług z wykorzystaniem planowanego centrum przetwarzania danych wybudowanego na nabytych od Sprzedających Nieruchomościach, zachodzi związek przyczynowo-skutkowy. Istnienie tego związku umożliwia natomiast Spółce odliczenie podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Pośrednika.

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w tytułu nabycia wskazanych we wniosku Nieruchomości oraz usług świadczonych przez Pośrednika. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyte przez Niego Nieruchomości i usługi Pośrednika będą Mu służyły do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionych faktur VAT potwierdzających jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości oraz płatności za usługi świadczone przez Pośrednika, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT, oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym na podstawie art. 87 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a w zw. z art. 42b ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).