0114-KDIP1-1.4012.543.2017.2.IZ - VAT w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla dostawy lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz udziałem w częściach wspólnych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2017 r. (data wpływu 9 października 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 października 2017 r. (data wpływu 31 października 2017 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu z dnia 17 października 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 25 października 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla dostawy lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz udziałem w częściach wspólnych - jest prawidłowe.

W dniu 9 października 2017 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 27 października 2017 r. (data wpływu 31 października 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku dla dostawy lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz udziałem w częściach wspólnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka będąca Wnioskodawcą, tj. T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa ("Deweloper"), prowadzi działalność deweloperską polegającą na wznoszeniu budynków mieszkalnych wielorodzinnych wraz z infrastrukturą zewnętrzną. W przedmiotowym stanie faktycznym Deweloper zobowiązuje się do wybudowania zespołu dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych A i B, na nieruchomości położonej w S, na działkach gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi: 136/5, 136/8, 136/9, 136/10, 136/11, 136/14 i objętymi jedną księgą wieczystą. Nieruchomość ta posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Budynki A i B poza lokalami mieszkalnymi będą posiadały także klatki schodowe, windy, korytarze, miejsca postojowe i boksy rowerowe w części garażowej pod budynkami oraz pomieszczenia przynależne - komórki lokatorskie.

Wnioskodawca, po wybudowaniu ww. budynków ustanowi odrębną własność lokali mieszkalnych. W budynkach nie będzie wyodrębnionych innych lokali niż lokale mieszkalne.

Przedmiotem sprzedaży będzie odrębny lokal mieszkalny wraz z odpowiadającym mu udziałem w gruncie i odpowiadającym mu udziałem w części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali), tj. Nieruchomości Wspólnej. Ponadto, do niektórych lokali mieszkalnych będą przynależeć jako pomieszczenia przynależne - komórki lokatorskie. Nieruchomość wspólna tj.m.in. korytarze, klatki schodowe, windy, hol wejściowy, podziemie w którym będą urządzone miejsca postojowe, boksy rowerowe oraz pomieszczenia gospodarcze wind czy kotłowni, będą we współwłasności właścicieli lokali mieszkalnych.

Sposób użytkowania części wspólnych budynku oraz nieruchomości gruntowej będzie określony w umowie o sposobie korzystania z nieruchomości wspólnej i o podziale nieruchomości wspólnej do użytkowania, a to na podstawie art. 206 k.c. i art. 207 k.c. w zw. z art. 1 ust. 2 ustawy o własności lokali. Umowa o sposobie korzystania z nieruchomości wspólnej i o podziale części nieruchomości wspólnej do korzystania, ureguluje m.in. następujące kwestie: które miejsce postojowe w budynku lub poza budynkiem przypada do wyłącznego używania przez właściciela konkretnie wskazanego lokalu mieszkalnego, który boks rowerowy przypada do wyłącznego używania przez właściciela konkretnie wskazanego lokalu mieszkalnego oraz która część nieruchomości gruntowej przeznaczona pod zieleń przy lokalach położonych na poziomie "0" przypada do wyłącznego używania przez właściciela konkretnie wskazanego lokalu mieszkalnego. Właściciel może mieć prawo do wyłącznego użytkowania różnych części budynku i urządzeń, np.: prawo do użytkowania jednego lub dwóch miejsc postojowych, prawo do użytkowania tylko i wyłącznie części nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod zieleń przy lokalach położonych na poziomie "0" bez prawa do użytkowania miejsc postojowych, bądź np. prawo do użytkowania boksu rowerowego. Wnioskodawca dopuszcza różne warianty, co każdorazowo będzie wynikało z umowy z pierwotnym nabywcą lokalu mieszkalnego i będzie zawarte w umowie o sposobie korzystania z nieruchomości wspólnej i o podziale nieruchomości wspólnej do użytkowania. Należy zaznaczyć, że cena sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z przypadającym na ten lokal udziałem w częściach wspólnych budynku i gruncie będzie stanowiła jedną kwotę za cały, opisany w umowie sprzedaży przedmiot sprzedaży.

W uzupełnieniu do złożonego wniosku z dnia 27 października 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że sprzedawane lokale są zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.). Projektowana Powierzchnia Użytkowa Mieszkalna wszystkich lokali mieszkalnych w Budynkach A i B wynosi łącznie 4.791,26 m². Poszczególne lokale mieszkalne mają planowaną powierzchnię użytkową od 21,61 m² do 101,19 m² w Budynku A, oraz od 32,94 m² do 88,17 m² w Budynku B.

Sprzedaż każdego samodzielnego lokalu mieszkalnego wraz z odpowiadającym mu udziałem w części wspólnej budynku (klatki schodowe, korytarze, miejsca postojowe i boksy rowerowe w części garażowej pod budynkiem oraz pomieszczenia przynależne - komórki lokatorskie) będzie objęta jednym aktem notarialnym.

Lokal mieszkalny wraz z odpowiadającym mu udziałem w części wspólnej budynku (miejsca postojowe i boksy rowerowe w części garażowej pod budynkiem oraz pomieszczenia przynależne - komórki lokatorskie) są objęte jedną księgą wieczystą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dostawa lokalu mieszkalnego (opcjonalnie wraz z pomieszczeniem przynależnym - komórką lokatorską) wraz z udziałem w Nieruchomości Wspólnej, na którą składają się nieruchomość gruntowa oraz części wspólne budynku przeznaczone m.in. na komunikację, windy, miejsca postojowe, boksy rowerowe itp., a użytkowanej przez nabywcę każdego lokalu mieszkalnego zgodnie z umową o sposobie korzystania z nieruchomości wspólnej i o podziale do użytkowania nieruchomości wspólnej, opodatkowana będzie stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do całości przedmiotu sprzedaży, przedstawionego w przyszłym stanie faktycznym będzie miała zastosowanie obniżona stawka podatku VAT - 8%.

W przypadku wyodrębnienia własności lokali mieszkalnych, nabywcy lokalu przysługuje udział w Nieruchomości Wspólnej, jako prawo związane z własnością lokalu mieszkalnego, a Nieruchomość Wspólną stanowi: udział w gruncie oraz udział w części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Nie ma możliwości nabycia lokalu mieszkalnego bez prawa do udziału w Nieruchomości Wspólnej. Udział w Nieruchomości Wspólnej nie może pozostawać odrębnym przedmiotem własności, nie może być też przedmiotem odrębnego obrotu. W przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego nie jest możliwe zbycie własności lokalu bez udziału we współwłasności wspólnych części budynku i urządzeń oraz we własności gruntu, zatem mamy do czynienia ze sprzedażą odrębnej własności lokalu mieszkalnego, jako głównego przedmiotu sprzedaży, oraz towarzyszącemu mu - koniecznemu prawnie - udziałowi w Nieruchomości Wspólnej. W takim przypadku sprzedaż stanowi jednolite świadczenie, na które składają się: dostawa samodzielnego, wyodrębnionego na własność lokalu mieszkalnego, oraz zbycie związanego z tym lokalem udziału w Nieruchomości Wspólnej, tworzące całość w aspekcie gospodarczym. Także cena sprzedaży będzie stanowiła jedną kwotę za opisany powyżej przedmiot sprzedaży. Umowa o sposobie korzystania z Nieruchomości Wspólnej i o podziale do użytkowania Nieruchomości Wspólnej ma charakter porządkujący korzystanie ze współwłasności i w ocenie Wnioskodawcy jest to podatkowo obojętne.

Biorąc pod uwagę powyższe, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w Nieruchomości Wspólnej podlegać będzie, zdaniem Wnioskodawcy, jednej stawce podatku od towarów i usług, właściwej dla lokalu mieszkalnego, tj. 8%.

Przewidziany przez Dewelopera sposób sprzedaży znajduje oparcie w ww. przepisach oraz w orzecznictwie sądów np. Sądu Najwyższego w sprawie III CSK 446/14, Sądu Apelacyjnego w Warszawie w sprawie VI ACa 736/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi w sprawie I SA/Łd 739/16.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

* stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

Przepis art. 41 ust. 12b ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to - jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy - budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków i budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wynika z powyższych przepisów, opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, dział PKOB 11 obejmuje: budynki mieszkalne jednorodzinne - 111, budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112, budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Z objaśnień wstępnych do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wynika, że budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Budynki obejmują również samodzielne podziemne obiekty budowlane przystosowane do ochrony ludzi, zwierząt lub przedmiotów (np. podziemne: schrony, szpitale, centra handlowe oraz warsztaty i garaże).

Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne.

Budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku, z wyjątkiem:

* powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;

* powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;

* powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część "mieszkaniowa" budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie itp.).

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r. poz. 1892).

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej "lokalami", mogą stanowić odrębne nieruchomości.

W świetle art. 2 ust. 2 tej ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Stosownie natomiast do ust. 4 powołanego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Treść przywołanych wyżej przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały w sposób funkcjonalny, polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na definicję pojęcia "lokal użytkowy" zawartą w § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1422). Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Mieszkaniem - stosownie do § 3 pkt 9 ww. rozporządzenia - jest zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego. Z kolei przez pomieszczenie techniczne należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12).

Natomiast pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych - § 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia.

Na podstawie powyższych uregulowań można m.in. stwierdzić, że kondygnacja budynku mieszkalnego, w części w której znajdują się konkretne garaże lub miejsca postojowe, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym, stanowi lokal użytkowy.

Ponadto, należy wskazać, że zgodnie z art. 50 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), za część składową nieruchomości uważa się także prawa związane z jej własnością. Z kolei art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy - Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 195 k.c., własność tej samej rzeczy może także przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Z treści art. 196 § 1 k.c. wynika, że współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (art. 196 § 2 k.c.). Zgodnie z art. 197 k.c., domniemywa się, że udziały współwłaścicieli są równe. Stosownie do art. 198 k.c., każdy ze współwłaścicieli, może swym udziałem swobodnie rozporządzać, bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Z powyższego wynika, że nie można nabyć w oderwaniu od lokalu mieszkalnego części wspólnej budynku mieszkalnego.

Z powyższego wynika więc, że jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zobowiązuje się do wybudowania zespołu dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych A i B, na nieruchomości położonej w S, na działkach gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi: 136/5, 136/8, 136/9, 136/10, 136/11, 136/14 i objętymi jedną księgą wieczystą. Nieruchomość ta posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Budynki A i B poza lokalami mieszkalnymi będą posiadały także klatki schodowe, windy, korytarze, miejsca postojowe i boksy rowerowe w części garażowej pod budynkami oraz pomieszczenia przynależne - komórki lokatorskie. Wnioskodawca, po wybudowaniu ww. budynków ustanowi odrębną własność lokali mieszkalnych. W budynkach nie będzie wyodrębnionych innych lokali niż lokale mieszkalne.

Przedmiotem sprzedaży będzie odrębny lokal mieszkalny wraz z odpowiadającym mu udziałem w gruncie i odpowiadającym mu udziałem w części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali), tj. Nieruchomości Wspólnej. Ponadto, do niektórych lokali mieszkalnych będą przynależeć jako pomieszczenia przynależne - komórki lokatorskie. Nieruchomość wspólna tj.m.in. korytarze, klatki schodowe, windy, hol wejściowy, podziemie w którym będą urządzone miejsca postojowe, boksy rowerowe oraz pomieszczenia gospodarcze wind czy kotłowni, będą we współwłasności właścicieli lokali mieszkalnych.

Sposób użytkowania części wspólnych budynku oraz nieruchomości gruntowej będzie określony w umowie o sposobie korzystania z nieruchomości wspólnej i o podziale nieruchomości wspólnej do użytkowania, a to na podstawie art. 206 k.c. i art. 207 k.c. w zw. z art. 1 ust. 2 ustawy o własności lokali. Umowa o sposobie korzystania z nieruchomości wspólnej i o podziale części nieruchomości wspólnej do korzystania, ureguluje m.in. następujące kwestie: które miejsce postojowe w budynku lub poza budynkiem przypada do wyłącznego używania przez właściciela konkretnie wskazanego lokalu mieszkalnego, który boks rowerowy przypada do wyłącznego używania przez właściciela konkretnie wskazanego lokalu mieszkalnego oraz która część nieruchomości gruntowej przeznaczona pod zieleń przy lokalach położonych na poziomie "0" przypada do wyłącznego używania przez właściciela konkretnie wskazanego lokalu mieszkalnego. Właściciel może mieć prawo do wyłącznego użytkowania różnych części budynku i urządzeń, np.: prawo do użytkowania jednego lub dwóch miejsc postojowych, prawo do użytkowania tylko i wyłącznie części nieruchomości gruntowej przeznaczonej pod zieleń przy lokalach położonych na poziomie "0" bez prawa do użytkowania miejsc postojowych, bądź np. prawo do użytkowania boksu rowerowego. Wnioskodawca dopuszcza różne warianty, co każdorazowo będzie wynikało z umowy z pierwotnym nabywcą lokalu mieszkalnego i będzie zawarte w umowie o sposobie korzystania z nieruchomości wspólnej i o podziale nieruchomości wspólnej do użytkowania. Należy zaznaczyć, że cena sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z przypadającym na ten lokal udziałem w częściach wspólnych budynku i gruncie będzie stanowiła jedną kwotę za cały, opisany w umowie sprzedaży przedmiot sprzedaży. Sprzedawane lokale są zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Poszczególne lokale mieszkalne mają planowaną powierzchnię użytkową od 21,61 m² do 101,19 m² w Budynku A, oraz od 32,94 m² do 88,17 m² w Budynku B.

Sprzedaż każdego samodzielnego lokalu mieszkalnego wraz z odpowiadającym mu udziałem w części wspólnej budynku (klatki schodowe, korytarze, miejsca postojowe i boksy rowerowe w części garażowej pod budynkiem oraz pomieszczenia przynależne - komórki lokatorskie) będzie objęta jednym aktem notarialnym.

Lokal mieszkalny wraz z odpowiadającym mu udziałem w części wspólnej budynku (miejsca postojowe i boksy rowerowe w części garażowej pod budynkiem oraz pomieszczenia przynależne - komórki lokatorskie) są objęte jedną księgą wieczystą.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku dla dostawy samego lokalu wraz z pomieszczeniem przynależnym - komórką lokatorską oraz udziałem w nieruchomości wspólnej, na którą składają się nieruchomość gruntowa oraz części wspólne budynku przeznaczone m.in. na komunikację, windy, miejsca postojowe, boksy rowerowe.

Uwzględniając zatem powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy - odnosząc się w pierwszej kolejności do dostawy lokalu mieszkalnego mieszczącego się w pojęciu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym wraz z udziałem w nieruchomości gruntowej uznać należy, że dla tej dostawy zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku VAT.

Odnosząc się z kolei do komórek lokatorskich podkreślić należy, że co prawda Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) nie wymienia wprost komórek lokatorskich - jednakże ze względu na podobieństwo znaczeniowe, komórki lokatorskie spełniają funkcje piwnicy. Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, piwnice, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokal użytkowy, gdyż stanowią pomieszczenia gospodarcze lokalu mieszkalnego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych i są wykorzystywane do przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu. Ponadto zauważyć należy, że część "mieszkaniowa" budynku mieszkalnego obejmuje - zgodnie z PKOB - pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie). Zatem piwnice (komórki lokatorskie) powinny zostać uwzględnione w części "mieszkaniowej" budynku.

Uwzględniając zatem powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy - stwierdzić należy, że dostawa lokalu mieszkalnego mieszczącego się w pojęciu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym wraz z komórką lokatorską podlegać będzie 8% stawka podatku od towarów i usług.

W kwestii natomiast ustalenia stawki podatku od towarów i usług dla sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, które są przeznaczone na komunikację, windy, miejsca postojowe, boksy rowerowe, tut. Organ wyjaśnia.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowanie podatkiem VAT ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie bowiem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jaki zakres tych czynności został w umowie przez strony oznaczony.

W kontekście powyższego, w przypadku czynności o charakterze złożonym, o wysokości zastosowanej stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych czynności. Ocena tej okoliczności winna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Sama wola stron umowy, tzn. określenie w jej treści, że celem transakcji jest nabycie świadczenia kompleksowego, a nie poszczególnych wyodrębnionych świadczeń, nie decyduje o zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność (usługę lub dostawę), to nie powinna ona być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zauważa się, że stanowisko to potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, m.in. wyrok w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96), wyrok w sprawie pomiędzy Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Statssecretaris van Financien (C-41/04).

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, zgodnie z którym, dla określenia właściwej stawki podatku dla sprzedaży na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym w garażu wielostanowiskowym istotnym jest precyzyjne wskazanie przedmiotu tej czynności. NSA w wydanych orzeczeniach (por. wyroki z dnia 11 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 724/09; z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 156/12) dokonuje podziału stanów faktycznych, w ramach którego wyróżnia:

Z orzecznictwa NSA wynika, że jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż na odrębną własność lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym udziałem w częściach wspólnych nieruchomości, w ramach którego określono sposób korzystania z części nieruchomości wspólnej w ten sposób, że przydzielono nabywcy prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, dla którego nie zostaną założone odrębne księgi wieczyste, znajdującego się wewnątrz budynku lub na zewnątrz budynku, integralnie związanego z prawem własności lokalu mieszkalnego, to sprzedaż ta stanowi jednolite świadczenie. Miejsca postojowe nie mogą być wówczas odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu. Tylko w takim przypadku sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej, tj. umowy sprzedaży opodatkowanej - na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy - obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%. Natomiast jeżeli w ramach sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego zostaną założone odrębne księgi wieczyste, wówczas mamy do czynienia z dwoma odrębnymi świadczeniami i tym samym miejsce postojowe jest odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem obrotu i prawidłowym jest zastosowanie dla tej transakcji dla lokalu mieszkalnego 8% stawki podatku VAT, a dla miejsca postojowego stawki podatku w wysokości 23%.

Zatem dla ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla zbycia lokalu mieszkalnego z udziałem w nieruchomości wspólnej na którą składają się nieruchomość gruntowa oraz części wspólne budynku przeznaczone m.in. na komunikację, windy wraz z jednoczesnym ustanowieniem prawa do korzystania z miejsc postojowych, boksów rowerowych umiejscowionych w obrębie nieruchomości, objętych tą samą, co lokal mieszkalny, księgą wieczystą, wymagana jest analiza okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT ma sposób sprzedaży prawa do korzystania z miejsc postojowych, boksów rowerowych i przynależność do lokalu mieszkalnego.

Analizie poddać należy okoliczność, czy ciągi komunikacyjne, windy, miejsca postojowe czy boksy rowerowe mogą być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy mogą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc czy takie ciągi komunikacyjne (korytarze, windy), miejsca postojowe, boksy rowerowe mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalem mieszkalnym, do którego zostały przypisane, czy też odrębnie.

Wnioskodawca we wniosku wskazuje, że sprzedaż każdego samodzielnego lokalu mieszkalnego wraz z odpowiadającym mu udziałem w części wspólnej budynku (klatki schodowe, korytarze, miejsca postojowe i boksy rowerowe w części garażowej pod budynkiem oraz pomieszczenia przynależne - komórki lokatorskie) będzie objęta jednym aktem notarialnym. Lokal mieszkalny wraz z odpowiadającym mu udziałem w części wspólnej budynku (miejsca postojowe i boksy rowerowe w części garażowej pod budynkiem oraz pomieszczenia przynależne - komórki lokatorskie) są objęte jedną księgą wieczystą.

Z powyższych informacji wynika więc, że udział, prawo do korzystania z części wspólnej budynku (klatki schodowe, korytarze, miejsca postojowe i boksy rowerowe w części garażowej pod budynkiem), nie może być przedmiotem odrębnego obrotu, gdyż jest ściśle związane z nabyciem lokalu, co w praktyce oznacza, że określona osoba nie może nabyć prawa do części wspólnych budynku przeznaczonych na ciągi komunikacyjne, windy, miejsca postojowe czy boksy rowerowe nie nabywając lokalu.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że dostawa lokalu mieszkalnego mieszczącego się w pojęciu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, na którą składają się nieruchomość gruntowa oraz części wspólne budynku przeznaczone m.in. na komunikację, windy, miejsca postojowe, boksy w przypadku objęcia ich jedną księgą wieczystą, stanowi jednolite świadczenie na rzecz nabywcy lokalu. Zatem w sytuacji gdy transakcja, o której mowa wyżej, następuje w drodze jednej umowy i jednego aktu notarialnego i w całości stanowi przedmiot jednej czynności cywilnoprawnej, tj. umowy sprzedaży opodatkowanej, to w konsekwencji zastosowanie znajduje obniżona stawka podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Spółki. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Należy podkreślić, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.