0114-KDIP1-1.4012.169.2023.1.MŻ - VAT od rekompensaty dotyczącej dostaw energii cieplnej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług rekompensaty otrzymanej na podstawie przepisów o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw w związku z dostawą energii cieplnej oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania rekompensaty.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

A Sp. z o.o. (dalej: Spółka) dostarczyła energię cieplną w 2022 r. (m.in. w listopadzie i w grudniu 2022 r.) do końcowych odbiorców. Transakcje zostały opodatkowane stawką 5% - z uwagi na art. 146db ustawy o VAT, zgodnie z którym: w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. dla:

1) energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

2) energii cieplnej - stawka podatku wynosi 5%.

Spółka jest przedsiębiorstwem (...) wykonującym działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania ciepła, które jest dostarczane do odbiorców ciepła.

W 2022 r. i 2023 r. (za odpowiednie miesiące sprzedaży energii cieplnej w 2022 r.) Spółka wystąpiła do właściwego organu z wnioskiem o przyznanie rekompensaty na podstawie ustawy z dnia 15 września 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1967 z późn. zm.), ze względu na stosowanie średnich cen wytwarzania ciepła z rekompensatą na podstawie przepisów art. 3 ust. 3 ww. ustawy. Otrzymanie rekompensaty nastąpiło w 2023 r. Spółka dokonując sprzedaży na rzecz odbiorców końcowych w cenie uwzględniła przyszłą rekompensatę na podstawie art. 59 ust. 1 ustawy o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw, zgodnie z którym: jeżeli wytwórca ciepła w okresie od 1 października 2022 r. do dnia 30 kwietnia 2023 r. stosuje średnią cenę wytwarzania ciepła z rekompensatą, w rozliczeniach z odbiorcami podaje: cenę ciepła, cenę za zamówioną moc cieplną oraz cenę nośnika ciepła lub stawki opłaty miesięcznej za zamówioną moc cieplną i stawki opłaty za ciepło w wysokości odpowiadającej średniej cenie wytwarzania ciepła z rekompensatą oraz zamieszcza je na swojej stronie internetowej.

Spółka nie dokonała dotychczas opodatkowania na gruncie VAT wysokości otrzymanej rekompensaty. Zgodnie z przepisami ustawy o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw wysokość rekompensaty w danym okresie rozliczeniowym oblicza podmiot uprawniony. Rekompensata jest wypłacana za każdy miesiąc na wniosek podmiotu uprawnionego. Wraz z wnioskiem o wypłatę rekompensaty podmiot uprawniony składa oświadczenie o dokonaniu rozliczeń z odbiorcami ciepła. Spółka spełnia warunki ustawowe pozwalające na wypłatę jej rekompensaty - kwestia ta nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Pytania

1. Czy rekompensata powinna być opodatkowana na gruncie podatku od towarów i usług i obowiązek podatkowy powstanie w momencie jej otrzymania? Jeśli odpowiedź na pytanie 1 będzie twierdząca, to:

2. Czy w odniesieniu do rekompensaty otrzymanej w 2023 r. odnoszącej się do dostawy energii cieplnej w 2022 r. należy stosować przepis art. 146db ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

Ad 1

W Państwa ocenie, rekompensata powinna być opodatkowana na gruncie podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstanie w momencie jej otrzymania.

Ad 2

W Państwa ocenie, jeśli rekompensata będzie opodatkowana na gruncie podatku od towarów i usług, w odniesieniu do rekompensaty otrzymanej w 2023 r. odnoszącej się do dostaw energii cieplnej w 2022 r. należy stosować przepis art. 146db ustawy o VAT.

Ad 1

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

Otrzymane dotacje, czy inne dopłaty o podobnym charakterze podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług - istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną - to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dotacje, czy inne środki o podobnym charakterze, aby stanowiły podstawę opodatkowania, muszą być wypłacane jako należność z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług oraz muszą być bezpośrednio związane z ceną tego świadczenia. Ustawa o VAT, ani Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 z późn. zm.) nie zawiera definicji "bezpośredniego wpływu na cenę" - w tym zakresie pomocne może być orzecznictwo TSUE. Przykładowo TSUE w wyroku z 15 lipca 2004 r. (C-144/02) wskazał, że do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 11 część A ust. 1 lit. a szóstej dyrektywy (odpowiednio art. 73 dyrektywy 2006/112/WE), subwencje przyznane podatnikom. Przepis ma zastosowanie, gdy subwencja jest bezpośrednio związana z ceną danej transakcji.

Aby miała miejsce taka sytuacja, subwencja powinna przede wszystkim być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlega opodatkowaniu (pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Spółkę środki w ramach rekompensaty są związane ściśle z realizowaną dostawą ciepła do ostatecznych odbiorców. W związku z ustawą o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła, w związku z sytuacją na rynku paliw Spółka zastosowała dla odbiorców końcowych cenę, która wynika z tej ustawy i jest związana z tym, że Spółka wystąpiła z wnioskiem o otrzymanie rekompensaty. Wobec tego rekompensata jest niewątpliwie związana z dostawą realizowaną przez Spółkę i ma ona bezpośredni wpływ na zastosowaną przez Spółkę cenę na rzecz ostatecznych odbiorców.

Tym samym, w Państwa ocenie Spółka powinna dokonać opodatkowania otrzymanej rekompensaty, w związku z tym, że ma ona bezpośredni związek z realizowaną dostawą oraz ma bezpośredni wpływ na zastosowaną cenę sprzedaż energii cieplnej. Obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanej rekompensaty powstaje w momencie jej otrzymania.

Ad 2

Zgodnie z art. 146db ustawy o VAT - w okresie od dnia 1 lutego 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. dla:

Spółka zastosowała stawkę 5% do dostaw energii cieplnej zrealizowanej w 2022 r.

Zgodnie z art. 41 ust. 14a ustawy o VAT, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

W związku z tym, że rekompensata, którą Spółka otrzymała w 2023 r. jest związana bezpośrednio z dostawą zrealizowaną w 2022 r. rekompensata powinna być opodatkowana tą samą stawką co dostawa, do której rekompensata się odnosi.

Tym samym Państwa zdaniem, właściwe będzie zastosowanie przepisu art. 146bd w związku z art. 41 ust. 14a ustawy o VAT, a tym samym do opodatkowania rekompensaty otrzymanej w 2023 r., jeśli dotyczy ona dostaw zrealizowanych w 2022 r., właściwą będzie stawka obowiązująca w okresie dostawy, czyli - jeśli dostawa energii cieplnej dotyczyła roku 2022 r. - dla rekompensaty otrzymanej w związku z tymi dostawami, należałoby zastosować stawkę właściwą dla danych dostaw, ponieważ jest ona elementem ściśle związanym z daną dostawą - wpływa bezpośrednio na cenę dostawy, czyli pomimo otrzymania rekompensaty w 2023 r. i powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu w 2023 r. (w momencie otrzymania rekompensaty) powinna być ona opodatkowana stawką 5% (obowiązującą w 2022 r. dla tych dostaw).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług rekompensaty otrzymanej na podstawie przepisów o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw w związku z dostawą energii cieplnej oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania rekompensaty - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z treści powołanych przepisów wynika, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług - istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną - to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie stanowi podstawy opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Istotne zatem dla określenia, czy dana dotacja jest, czy nie jest opodatkowana, są szczegółowe warunki jej przyznania, określające cel realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, aby dotacje i inne środki o podobnym charakterze stanowiły podstawę opodatkowania, muszą być wypłacane jako należność z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług i być bezpośrednio związane z ceną tego świadczenia.

Definicji terminu "bezpośredniego związku z ceną" nie zawiera zarówno ustawa o VAT, jak również Dyrektywa 2006/112/WE, dlatego w tym zakresie należy odwołać się do sposobu wykładni tego pojęcia wynikającego z orzecznictwa TSUE.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem TSUE, do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 11 część A ust. 1 lit. a szóstej dyrektywy (odpowiednio art. 73 dyrektywy 2006/112/WE), subwencje przyznane podatnikom. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów i usług, a przez to - do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02). Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, ma on zastosowanie, gdy subwencja jest bezpośrednio związana z ceną danej transakcji. TSUE wskazał, że aby miała miejsce taka sytuacja, subwencja powinna przede wszystkim być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlega opodatkowaniu (pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

W wyroku w sprawie C-573/18 i C-574/18 TSUE stwierdził, że:

30 (...) Przewidując, że do podstawy opodatkowania VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy, subwencje przyznane podatnikom, przepis ten zmierza do obciążenia VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (wyrok z dnia 15 lipca 2004 r., Komisja/Niemcy, C-144/02, EU:C:2004:444, pkt 26).

31 (...) Zgodnie z brzmieniem tego przepisu stosuje się on, gdy subwencja jest bezpośrednio związana z ceną danej transakcji. Aby miała miejsce taka sytuacja,

subwencja powinna być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencję można uznać za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym może ona podlegać opodatkowaniu (wyrok z dnia 15 lipca 2004 r., Komisja/Niemcy, C-144/02, EU:C:2004:444, pkt 27, 28).

Należy pamiętać, że przepisy dotyczące podatku od wartości dodanej w całości objęte są zakresem prawa Unii Europejskiej. W odniesieniu do podatku od towarów i usług oznacza to przestrzeganie postanowień przede wszystkim dyrektywy VAT oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dotyczącego podatku od wartości dodanej. W konsekwencji krajowe przepisy dotyczące podatku od towarów i usług powinny być zgodne z unijnymi przepisami prawa dotyczącego podatku od wartości dodanej. Powyższe dotyczy m.in. regulacji w zakresie określenia podstawy opodatkowania VAT.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo Spółką, która w 2022 r. (m.in. w listopadzie i w grudniu 2022 r.) dostarczyła energię cieplną do końcowych odbiorców. Transakcje zostały opodatkowane stawką 5% VAT. Państwa Spółka jest przedsiębiorstwem energetycznym (wytwórcą ciepła) wykonującym działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania ciepła, które jest dostarczane do odbiorców ciepła. W 2022 r. i 2023 r. (za odpowiednie miesiące sprzedaży energii cieplnej w 2022 r.) wystąpiliście Państwo do właściwego organu z wnioskiem o przyznanie rekompensaty na podstawie ustawy z dnia 15 września 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1967 z późn. zm.), ze względu na stosowanie średnich cen wytwarzania ciepła z rekompensatą na podstawie przepisów art. 3 ust. 3 ww. ustawy. Rekompensatę otrzymaliście Państwo w 2023 r.

Dokonując sprzedaży na rzecz odbiorców końcowych w cenie uwzględniliście Państwo przyszłą rekompensatę na podstawie art. 59 ust. 1 ustawy o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw.

Zgodnie z przepisami ustawy o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw wysokość rekompensaty w danym okresie rozliczeniowym oblicza podmiot uprawniony. Rekompensata jest wypłacana za każdy miesiąc na wniosek podmiotu uprawnionego. Wraz z wnioskiem o wypłatę rekompensaty podmiot uprawniony składa oświadczenie o dokonaniu rozliczeń z odbiorcami ciepła. Zgodnie ze wskazaniem Państwa spełniacie warunki ustawowe pozwalające na wypłatę na jej rzecz rekompensaty.

Otrzymane w ramach rekompensaty środki są związane ściśle z realizowaną dostawą ciepła do ostatecznych odbiorców. W związku z ustawą o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw Państwa Spółka dokonując sprzedaży na rzecz odbiorców końcowych w cenie uwzględniła przyszłą rekompensatę. Wobec tego rekompensata jest niewątpliwie związana z dostawą realizowaną przez Spółkę i ma ona bezpośredni wpływ na zastosowaną przez Spółkę cenę na rzecz ostatecznych odbiorców. Nie dokonaliście Państwo dotychczas opodatkowania na gruncie podatku VAT wysokości otrzymanej rekompensaty.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy otrzymana przez Państwa na podstawie ustawy o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw rekompensata, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu zauważyć należy, że zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1967 z późn. zm., dalej "ustawa"):

Ustawa ta reguluje zasady i tryb ustalania przez wytwórcę ciepła określonego poziomu średnich cen wytwarzania ciepła dla odbiorców na potrzeby gospodarstw domowych i potrzeby użyteczności publicznej, zwanych dalej "średnimi cenami wytwarzania ciepła z rekompensatą", ustalania limitu średniej ceny wytwarzania ciepła, od której może być przyznawana rekompensata, przyznawania, ustalania wysokości i wypłacania rekompensat dla przedsiębiorstw energetycznych oraz właściwość podmiotów w tych sprawach.

W myśl art. 3 ust. 1 i 2 ww. ustawy:

Przedsiębiorstwo energetyczne posiadające koncesję i wykonujące działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania ciepła, które jest dostarczane do odbiorców ciepła, o których mowa w art. 4 ust. 1, dla:

1) każdego źródła ciepła lub

2) grupy źródeł ciepła stosujących ten sam rodzaj paliwa, z których żadne nie przekracza 5 MW zainstalowanej mocy cieplnej - ustala na podstawie taryfy dla ciepła zatwierdzonej na podstawie art. 47 ust. 2 ustawy - Prawo energetyczne cenę ciepła, cenę za zamówioną moc cieplną i cenę nośnika ciepła lub stawkę opłaty miesięcznej za zamówioną moc cieplną i stawkę opłaty za ciepło z rekompensatą wynikające ze średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą, o której mowa w ust. 3, uwzględniając planowane wielkości uwzględnione w zatwierdzonej taryfie, i wprowadza ustalone ceny z rekompensatą do stosowania w rozliczeniach z odbiorcami, o których mowa w art. 4 ust. 1, w okresie od dnia 1 października 2022 r. do dnia 28 lutego 2023 r.

Przedsiębiorstwo energetyczne wykonujące działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania ciepła, które jest dostarczane do odbiorców ciepła, o których mowa w art. 4 ust. 1, która nie wymaga uzyskania koncesji, lub zwolnione z obowiązku przedkładania taryf dla ciepła do zatwierdzania Prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki, zwanemu dalej "Prezesem URE", dla każdego źródła ciepła lub grupy źródeł ciepła stosujących ten sam rodzaj paliwa, z których żadne nie przekracza 5 MW zainstalowanej mocy cieplnej, kalkuluje ceny lub stawki opłat zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 46 ust. 5 i 6 ustawy - Prawo energetyczne oraz ustala składniki średniej ceny wytwarzania ciepła wynikające ze średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą, o której mowa w ust. 3, i wprowadza je do stosowania w okresie od dnia 1 października 2022 r. do dnia 28 lutego 2023 r. w rozliczeniach z odbiorcami, o których mowa w art. 4 ust. 1.

W myśl art. 12 ust. 1 tej ustawy:

Przedsiębiorstwom energetycznym, o których mowa w art. 3 ust. 1 i 2, stosującym średnią cenę wytwarzania ciepła z rekompensatą wobec odbiorców, o których mowa w art. 4 ust. 1, zwanym dalej "podmiotami uprawnionymi", przysługuje z tego tytułu rekompensata określona zgodnie z ust. 3, zwana dalej "rekompensatą".

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy:

Rekompensata przysługuje za okres od dnia 1 października 2022 r. do dnia 28 lutego 2023 r. i jest wypłacana podmiotowi uprawnionemu za każdy miesiąc kalendarzowy stosowania średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą.

W myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy:

Rekompensata dla danego źródła ciepła lub grupy źródeł ciepła przysługuje podmiotowi uprawnionemu w kwocie stanowiącej iloczyn różnicy średniej ceny wytwarzania ciepła i średniej ceny wytwarzania ciepła z rekompensatą oraz ilości sprzedanego ciepła dla odbiorców, o których mowa w art. 4 ust. 1, w miesięcznym okresie rozliczeniowym, powiększoną o podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 59 ust. 1 i 2 tej ustawy:

Jeżeli wytwórca ciepła w okresie od dnia 1 października 2022 r. do dnia 30 kwietnia 2023 r. stosuje średnią cenę wytwarzania ciepła z rekompensatą, w rozliczeniach z odbiorcami podaje cenę ciepła, cenę za zamówioną moc cieplną oraz cenę nośnika ciepła lub stawki opłaty miesięcznej za zamówioną moc cieplną i stawki opłaty za ciepło w wysokości odpowiadającej średniej cenie wytwarzania ciepła z rekompensatą oraz zamieszcza je na swojej stronie internetowej.

Sprzedawca ciepła na rachunku przekazywanym odbiorcy, o którym mowa w art. 4 ust. 1, informuje o kwocie pomniejszenia kosztów zakupu ciepła w wyniku zastosowanej rekompensaty.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw wynika, że przedmiotowa rekompensata ma na celu zniwelowanie skutków zamrożenia cen energii cieplnej dla określonego katalogu odbiorców i dostarczania jej poniżej stawek wolnorynkowych. Jej charakter oraz sposób obliczania wskazuje, że rekompensata ta stanowi uzupełnienie ceny otrzymywanej przez sprzedawców od nabywców przedmiotowej energii, czyli stanowi w istocie część wynagrodzenia z tytułu dokonywanych dostaw.

Odnosząc się do opodatkowania otrzymanej przez Państwa rekompensaty należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów. Jeżeli taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności - nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi bowiem do stwierdzenia, że przekazywana Państwu (jako przedsiębiorcy wytwarzającemu ciepło) rekompensata, o której mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw, stanowi dotację, która ma bezpośredni wpływ na cenę realizowanych przez Państwa dostaw energii cieplnej do odbiorców tego ciepła.

Powołane wyżej przepisy o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw stanowią, że kwota rekompensaty zależy od wyników w zakresie ilości dostarczanego ciepła. Ze sposobu wyliczenia rekompensaty dla wytwórców ciepła, które jest dostarczane do odbiorców ciepła, określonego w ww. ustawie wynika więc, że jest ona związana z konkretnym świadczeniem (dostawą ciepła dla określonych odbiorców) i ma bezpośredni wpływ na cenę realizowanych dostaw (ma niewątpliwie na celu zniwelowanie skutków obniżenia cen energii cieplnej dla określonego katalogu odbiorców i dostarczania tej energii poniżej stawek wolnorynkowych).

Należy zatem uznać, że wypłacona Państwu rekompensata stanowi element ceny, który niewątpliwie determinuje końcową cenę energii cieplnej dla określonych grup odbiorców. Jak sami Państwo wskazaliście rekompensata jest niewątpliwie związana z dostawą realizowaną przez Spółkę i ma ona bezpośredni wpływ na zastosowaną przez Spółkę cenę na rzecz ostatecznych odbiorców. Gdyby nie wystąpiło dofinasowanie do ceny ciepła w postaci rekompensaty, podmioty je nabywające byłyby zmuszone zapłacić wyższą cenę za tą energię. Wobec tego otrzymana przez Państwa rekompensata - będzie stanowić dopłatę do ceny wytwarzanej i dostarczanej energii cieplnej. Otrzymywana przez Państwa rekompensata w istocie w sposób zindywidualizowany i policzalny związana jest z wartością danego świadczenia, a więc jego ceną, bowiem możliwe jest zidentyfikowanie ekonomicznej i bezpośredniej zależności pomiędzy wypłaconą rekompensatą, a ostateczną wartością (ceną) wytworzonego i sprzedanego ciepła.

Mając zatem na względzie autonomię prawa podatkowego, jak również ścisłą harmonizację na poziomie UE przepisów dotyczących VAT nie sposób przyjąć odmiennej oceny, jak taka, że przedmiotowa rekompensata przyznana Państwu na podstawie przepisów o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw jest elementem podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1, realizowanych dostaw ciepła dla określonych odbiorców, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się z kolei do kwestii powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania rekompensaty na podstawie przepisów o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw, należy zauważyć, że w myśl art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Przy czym zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy:

W przypadku dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji lub innej dopłaty o podobnym charakterze.

Stosownie do art. 19a ust. 6 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W przedstawionych okolicznościach jesteście Państwo przedsiębiorstwem energetycznym - wytwórcą ciepła wykonującym działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania ciepła. Na podstawie ustawy o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw wystąpiliście w 2022 r. i 2023 r. (za odpowiednie miesiące sprzedaży energii cieplnej w 2022 r.) z wnioskiem o przyznanie rekompensaty. Jako podmiot spełniający warunki ustawowe pozwalające na wypłatę Państwu rekompensaty, otrzymaliście ją w 2023 r.

Wobec powyższego, skoro przyznana Państwu rekompensata stanowi dotację (dopłatę) do ceny realizowanych przez Państwa dostaw ciepła na rzecz końcowych odbiorców zwiększającą podstawę opodatkowania i podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to obowiązek podatkowy w stosunku do otrzymanej rekompensaty (dotacji) powstaje w dacie jej otrzymania, tj. w okolicznościach niniejszej sprawy w 2023 r.

Zatem oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie dotyczącym kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej na podstawie przepisów o szczególnych rozwiązaniach w zakresie niektórych źródeł ciepła w związku z sytuacją na rynku paliw rekompensaty oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu jej otrzymania.

Natomiast w odniesieniu do Państwa pytania nr 2 w zakresie odnoszącym się do kwestii, czy w związku z otrzymaną w 2023 r. rekompensatą odnoszącą się do dostawy energii cieplnej w 2022 r. należy zastosować przepis art. 146 db ustawy, tj. stawkę podatku VAT w wysokości 5%, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Należy również wskazać, że od 1 lipca 2020 r. kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a w zw. z art. 42b ustawy o VAT.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.).