0113-KDWPT.4011.265.2021.2.MH - Ustalenie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej 5% stawką podatkową (IP BOX)

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 5 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem złożonym w dniu 8 września 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej 5% stawką podatkową (IP BOX) - jest prawidłowe.

W dniu 5 lipca 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek,uzupełniony pismem złożonym w dniu 8 września 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jego przychody za poprzedni rok nie przekroczyły 1,2 mln euro, z tego też powodu prowadzi księgę przychodów i rozchodów.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza od dnia 1 lipca 2020 r. polega na tworzeniu (poprzez pisanie kodu źródłowego) od podstaw autorskiego oprogramowania. Jest to oprogramowanie obsługujące działanie robotów przemysłowych.

Wnioskodawca pragnie zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za okres począwszy od dnia 1 lipca 2020 r., a także chciałby stosować tę stawkę w przyszłości.

Wnioskodawca korzysta z opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa we wniosku, na zasadach określonych w art. 30c (podatek liniowy) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, stanowi i będzie stanowić utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniając przesłanki wytworu Wnioskodawcy o indywidualnym i twórczym charakterze, chronionego na podstawie art. 74 i n. ww. ustawy.

Wszystkie efekty pracy programistycznej Wnioskodawcy są i będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: odznaczają się (i będą się odznaczały) rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są (i będą) kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej oraz nie są (nie będą) efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, jest i będzie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest i będzie ono tworzone w ramach twórczej działalności obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny, w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań, a także w ramach działalności polegającej na eliminacji pojawiających się błędów. Prace te stanowią i będą stanowić działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania i prowadzenia produkcji oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów (zastosowań) w zakresie produkcji. Nie są to i nie będą działania rutynowe ani okresowe.

Efektem tych prac (działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzonej przez Wnioskodawcę bezpośrednio dla potrzeb Jego działalności gospodarczej) jest (i będzie) stworzenie przez Wnioskodawcę produktów (oprogramowania), które Wnioskodawca oferuje w swojej działalności gospodarczej i które - w stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy - mają i będą miały nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Wnioskodawca opracowuje i będzie opracowywał nowe lub ulepszone produkty, usługi i procesy, które wedle wiedzy Wnioskodawcy i mając na uwadze indywidualny wkład Wnioskodawcy w każdy projekt, a także coraz bogatsze doświadczenie Wnioskodawcy, są i będą albo unikatowe albo na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się i będą się odróżniały od rozwiązań już funkcjonujących znanych Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie sprzedawał ukończone oprogramowanie.

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie obsługuje i będzie obsługiwać realizację nowych procesów u klienta, uwzględniając zmieniające się z miesiąca na miesiąc standardy programistyczne i technologie programistyczne, a także możliwości techniczne robotów przemysłowych. Nowy, ulepszony charakter tych produktów nie jest i nie będzie wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów. Całość działalności programistycznej Wnioskodawcy jest i będzie skierowana na badanie, rozwój i ulepszenie oprogramowania, aby było użyteczne (realizujące zapotrzebowanie klientów), płynnie i bezawaryjnie działające, również dzięki rosnącym możliwościom obliczeniowym sprzętu komputerowego, a także nowym możliwościom robotów przemysłowych i kompatybilne z innym nowoczesnym oprogramowaniem.

Oprogramowanie jest i będzie tworzone przy uwzględnieniu standardów programistycznych, a także najnowszych, nietypowych i unikatowych (stale zmieniających się) technologii i rozwiązań programistycznych, które Wnioskodawca na bieżąco śledzi, co też wyróżnia Wnioskodawcę wśród Jego konkurencji.

Wszystkie efekty prac Wnioskodawcy, prawa do których przenosił i będzie przenosił na klientów, zostały albo zostaną przez Wnioskodawcę wytworzone w związku z działalnością obejmującą ww. działania.

Zasadniczo istnieje i będzie istnieć jeden rodzaj wynagrodzenia osiąganego przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku. Jest to i będzie wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, w ramach których jest i będzie tworzone oprogramowanie spełniające ww. kryteria, zlecanych kolejno Wnioskodawcy przez klienta/klientów na podstawie zawartych z nimi umów. W ramach tego jednego rodzaju wynagrodzenia Wnioskodawca osiągał i osiągnie przychody (wliczone w wynagrodzenie za świadczone usługi) z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do stworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania, a także udzielenia klientowi prawa do wykonywania praw zależnych (w tym ich odpowiednika istniejącego w prawie zagranicznym, jeżeli kontrakt jest realizowany przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego kontrahenta, co ma i miało miejsce w roku 2021 r.). Na podstawie zawartej z klientem umowy Wnioskodawca dotychczas przenosił, przenosi i będzie przenosił bowiem na rzecz klienta majątkowe prawa autorskie do stworzonego oprogramowania (kodu źródłowego) na wszystkich polach eksploatacji, jak również udziela (i będzie udzielał) zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i przenosił (przenosi, będzie przenosił) na klienta prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom.

Warunki wynagradzania określone są w taki sposób, że Wnioskodawca otrzymywał dotychczas wynagrodzenie godzinowe, liczone według stawki przypisanej dla każdej godziny roboczej, które mnoży się przez ilość godzin roboczych przeznaczonych na prace programistyczne. W przypadku projektów jakie realizował i realizuje Wnioskodawca stawka godzinowa ustalana jest po to, aby klient otrzymał kompletne i ukończone rozwiązanie, a Wnioskodawca nie ponosił ryzyka niedoszacowania prac koniecznych do wykonania na rzecz klienta. Wynagrodzenie godzinowe jest ustalane przed przystąpieniem do prac i wypłacane po ukończeniu poszczególnych etapów prac programistycznych. Wynagrodzenie jest więc zależne od ilości i zakresu zadań. Mając na uwadze dotychczasowe relacje z klientami prace takie powinny zamykać się w ramach jednego miesiąca. W przyszłości nie jest wykluczone, że Wnioskodawca może rozliczać usługi, o których mowa we wniosku, za pomocą wynagrodzenia zryczałtowanego (całkowita kwota zlecenia programistycznego z góry określona przed przystąpieniem do prac), jednak również jego wysokość będzie zależna od ilości i zakresu zadań (wprost proporcjonalnie), będzie stanowiła iloczyn godzin oszacowanych przez Wnioskodawcę na realizację projektu.

W ocenie Wnioskodawcy przychód z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych i związany z udzieleniem klientowi uprawnień w zakresie praw zależnych do tworzonego przez Wnioskodawcę w ramach działalności badawczo-rozwojowej oprogramowania stanowiącego utwór, stanowi i będzie stanowić 80% wynagrodzenia netto z tytułu świadczenia usług, w ramach których tworzone jest i będzie przez Wnioskodawcę autorskie oprogramowanie, a to z uwagi na fakt, że nakład pracy Wnioskodawcy na stworzenie unikatowych, indywidualnych I twórczych rozwiązań programistycznych zgodnych z najnowszymi, nietypowymi i unikatowymi technologiami w zakresie informatyki i programowania, stanowi w ramach dotychczasowej współpracy z klientami 4/5 czasu jaki Wnioskodawca musi poświęcić (a zakładając dalszą pracę w takim systemie, będzie musiał poświęcić również w przyszłości) na świadczenie usług, w ramach których tworzone jest i będzie przez Wnioskodawcę autorskie oprogramowanie. Pozostała część wynagrodzenia składającego się na wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, to wynagrodzenie za czynności, z którymi nie wiąże się tworzenie kwalifikowanego IP, czynnościami niemającymi charakteru twórczego.

Wobec powyższego dochodem z kwalifikowanego prawa autorskiego są i będą dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (majątkowych praw autorskich i praw zależnych do programu komputerowego chronionego na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wytworzonego, w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy) uwzględnionego w cenie sprzedaży usług (30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, polegającej na tworzeniu oprogramowania opisanego we wniosku, Wnioskodawca ponosi w szczególności następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

- na sprzęt komputerowy, elektroniczny oraz niezbędne oprogramowanie - jest to koszt niezbędny w wykonywanej działalności. Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu oraz programów niezbędnych do jego prawidłowego działania niemożliwe byłoby w ogóle zapisanie i odtworzenie prac;

- na księgowość - koszt poniesiony na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności w ogóle. Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, która polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim programów komputerowych;

- na obsługę prawną - która jest niezbędna w zakresie właściwego uregulowania praw autorskich, które są zbywane przez Wnioskodawcę, ale też konieczna do zgodnego z przepisami ukształtowania stosunków prawnych z klientami, aby możliwe było skorzystanie z ulgi IP Box;

- na użytkowanie samochodu - koszty ponoszone w związku z użytkowaniem samochodu to w szczególności rata leasingowa, koszt ubezpieczenia, paliwo, wydatki eksploatacyjne. Samochód wykorzystywany jest do celów świadczenia usług na rzecz klientów (przede wszystkim dojazdu do nich, dojazdu na ich linie produkcyjne), Jak również do czynności wymagających prowadzenia działalności gospodarczej w całym jej zakresie, a więc wpłynęło to na efektywniejsze i lepszej jakości świadczenie usług programistycznych, tym samym przełożyło się to na wzmocnienie pozycji na rynku zleceń programistycznych;

- na nocleg - koszty konieczne w celu wykonywania usług programistycznych bezpośrednio na liniach produkcyjnych klientów;

- na media (np. energia elektryczna) - koszty konieczne do poniesienia przez Wnioskodawcę, aby mógł przygotowywać oprogramowanie w lokalu, który do tego przeznaczył, a także związane generalnie z prowadzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy w celu kontaktu z klientami, przygotowywania ofert i całej obsługi prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, co wymaga też odpowiednich warunków, w których Wnioskodawca bez żadnych przeszkód może oddawać się swojej twórczej pracy;

- na usługi telekomunikacyjne i łącze internetowe - koszty niezbędne do poniesienia przez Wnioskodawcę, aby prowadzić działalność gospodarczą (kontakt z klientami, korespondencja z klientami, poszukiwanie informacji i narzędzi niezbędnych do przygotowania oprogramowania), w tym działalność polegającą strice na tworzeniu oprogramowania.

Wymienione koszty uzyskania przychodu ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej uznawane są per se za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wydatki bezpośrednio powiązane z tworzonym oprogramowaniem.

Ponadto, kalkulując wskaźnik nexus, Wnioskodawca uwzględnia również wydatki poniesione na składki na ubezpieczenie społeczne, tj. składki o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które są obowiązkowe, aby móc prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług w zakresie tworzenia oprogramowania.

W przypadku kosztów ogólnych działalności (niedających się przypisać funkcjonalnie do konkretnego przychodu) Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów z poszczególnych projektów według proporcji stosując tzw. "klucz przychodowy". Proporcja ta ustalana jest jako stosunek przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wliczonych w cenę usługi w ramach poszczególnych projektów do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Koszty bezpośrednio powiązane z wytworzonym oprogramowaniem dotyczące więcej niż jednego projektu alokowane są do projektów, których dotyczą "kluczem przychodowym" ustalanym według metody wskazanej w zdaniu poprzednim. Koszty wprost powiązane z konkretnymi projektami są bezpośrednio alokowane do odpowiadających im przychodów, z pominięciem przychodowego klucza alokacji.

Wnioskodawca począwszy od 1 lipca 2020 r. prowadzi na bieżąco i będzie prowadził na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Czynności zlecone Wnioskodawcy w ramach świadczenia usług na rzecz obecnego klienta (obecnie Wnioskodawca świadczy usługi opisane we wniosku na rzecz tylko jednego podmiotu) nie są absolutnie wykonywane pod jego kierownictwem i podobnie będzie w przyszłości.

Podmiot, dla którego Wnioskodawca obecnie wytwarza oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, ma siedzibę w...

Wnioskodawca świadczy usługi w ramach prowadzonej działalności w Polsce. Sporadycznie niezbędne jest udanie się do zagranicznego klienta celem dokonania prób przygotowanego przez Wnioskodawcę oprogramowania bezpośrednio na linii produkcyjnej, aby robot działający dzięki oprogramowaniu Wnioskodawcy działał maksymalnie precyzyjnie (należy to zweryfikować bezpośrednio z wykorzystaniem robota znajdującego się na linii produkcyjnej).

Póki co wszystkie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy pochodzą ze sprzedaży usług, w ramach których tworzone jest oprogramowanie.

Wnioskodawca ponosi i będzie ponosić odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonanie przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku usług obejmujących tworzenie oprogramowania.

Wnioskodawca jako wykonujący czynności opisane we wniosku samodzielnie ponosi i będzie ponosił ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W celu usunięcia wszelkich wątpliwości zawarty w niniejszej części opis dotyczy zarówno zaistniałego stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego.

W uzupełnieniu wniosku złożonym w dniu 8 września 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1) Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody od dnia 1 lipca 2020 r.

2) W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija/ulepsza oprogramowanie komputerowe lub jego część, o którym mowa we wniosku, jest właścicielem lub współwłaścicielem ulepszanego oprogramowania.

3) Wnioskodawca rozwija/ulepsza (modyfikuje) oprogramowanie komputerowe lub jego część, wytworzone przez siebie.

4) Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu/ulepszaniu ww. oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

5) W wyniku rozwijania/ulepszenia oprogramowania lub jego części, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

6) Usługi dla podmiotu, o którym mowa we wniosku, który ma siedzibę poza Polską (w innym kraju członkowskim Unii Europejskiej), są wykonywane przez Wnioskodawcę w Polsce i w kraju, w którym podmiot ten ma siedzibę, co jest podyktowane koniecznością dokonania prób przygotowanego przez Wnioskodawcę oprogramowania bezpośrednio na linii produkcyjnej, aby robot działający dzięki oprogramowaniu Wnioskodawcy działał maksymalnie precyzyjnie (należy to zweryfikować bezpośrednio z wykorzystaniem robota znajdującego się na linii produkcyjnej).

7) Działalność gospodarcza w kraju, w którym siedzibę ma podmiot, dla którego Wnioskodawca obecnie wykonuje oprogramowanie nie jest prowadzona za pośrednictwem zakładu w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a tym państwem.

8) Wnioskodawca przenosi na kontrahenta całość autorskich praw majątkowych na podstawie umowy zlecenie zawartej z kontrahentem, w której znajdują się postanowienia dotyczące przeniesienia autorskich praw majątkowych. Wcześniej (w ramach współpracy z innym kontrahentem niż obecny) Wnioskodawca zawierał odrębną umowę o przeniesienie praw autorskich w celu przeniesienia na klienta całości majątkowych praw autorskich.

9) Wnioskodawca nie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów.

10) Prowadzona przez Wnioskodawcę odrębna ewidencja pozwala na wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

11) W prowadzonej ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia/będzie wyodrębniał wartość kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

12) Wnioskodawca wskazuje, że koszty związane z użytkowaniem samochodu to rata leasingowa, koszt ubezpieczenia, paliwo, wydatki eksploatacyjne (olej samochodowy, płyn do spryskiwaczy, części samochodowe, koszt usług serwisowych).

Koszty mediów to wyłącznie koszty energii elektrycznej. Są to koszty, które nie są ściśle związane z utrzymaniem nieruchomości jako takiej (choć dostarczane do niej, to jednak służące nie nieruchomości jako takiej, a jej użytkownikom, w tym Wnioskodawcy do zasilania sprzętów elektrycznych), gdyż nieruchomość jest w stanie istnieć, być użytkowana bez dostępu do energii elektrycznej.

Odnośnie kosztów zakupu sprzętu komputerowego, elektronicznego oraz niezbędnego oprogramowania Wnioskodawca miał na myśli wydatki na zakup komputera (laptopa), monitora, myszki, klawiatury, wielofunkcyjnego urządzenia drukującego, słuchawek, zasilacza komputerowego i specjalistycznych programów komputerowych, które są potrzebne Wnioskodawcy w działalności programistycznej polegającej na programowaniu robotów, prowadzonej w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Odnośnie kosztów związanych z usługami telekomunikacyjnymi wskazać należy, że są to opłaty jakie należy uiścić na rzecz operatora telekomunikacyjnego w związku z udostępnieniem przez niego numeru telefonu komórkowego i obsługą połączeń wykonywanych przez ten numer. Jeżeli chodzi natomiast o koszty łącza internetowego są to opłaty jakie należy uiszczać operatorowi w związku z tym, że dostarcza na rzecz Wnioskodawcy łącze internetowe.

W zakresie kosztów związanych z noclegiem są to koszty związane z wyjazdami służbowymi (koszt noclegu w hotelu, koszt wynajmu apartamentu/pokoju, z których Wnioskodawca korzysta podczas wyjazdów służbowych).

Wymienione we wniosku koszty mają ścisły związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością programistyczną, która jest prowadzona w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca ponosi te wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z działalności programistycznej, która jest prowadzona w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Bez tych wydatków Wnioskodawca nie byłby w stanie wytworzyć oprogramowania obsługującego działanie robotów przemysłowych, które to oprogramowanie wytwarzane jest w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy. Wnioskodawca szczegółowo opisywał już jak poszczególne wydatki powiązane są z jego działalnością programistyczną, wskazując że ponosi i będzie ponosił wydatki:

- na sprzęt komputerowy, elektroniczny oraz niezbędne oprogramowanie - jest to koszt niezbędny w wykonywanej działalności. Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu oraz programów niezbędnych do jego prawidłowego działania niemożliwe byłoby w ogóle zapisanie i odtworzenie prac;

- na księgowość - koszt poniesiony na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności w ogóle. Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, która polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim programów komputerowych;

- na obsługę prawną - która jest niezbędna w zakresie właściwego uregulowania praw autorskich, które są zbywane przez Wnioskodawcę, ale też konieczna do zgodnego z przepisami ukształtowania stosunków prawnych z klientami, aby możliwe było skorzystanie z ulgi IP Box;

- na użytkowanie samochodu - koszty ponoszone w związku z użytkowaniem samochodu to w szczególności rata leasingowa, koszt ubezpieczenia, paliwo, wydatki eksploatacyjne. Samochód wykorzystywany jest do celów świadczenia usług na rzecz klientów (przede wszystkim dojazdu do nich, dojazdu na ich linie produkcyjne), jak również do czynności wymagających prowadzenia działalności gospodarczej w całym jej zakresie, a więc wpłynęło to na efektywniejsze i lepszej jakości świadczenie usług programistycznych, tym samym przełożyło się to na wzmocnienie pozycji na rynku zleceń programistycznych;

- na nocleg - koszty konieczne w celu wykonywania usług programistycznych bezpośrednio na liniach produkcyjnych klientów;

- na media (np. energia elektryczna) - koszty konieczne do poniesienia przez Wnioskodawcę, aby mógł przygotowywać oprogramowanie w lokalu, który do tego przeznaczył, a także związane generalnie z prowadzeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy w celu kontaktu z klientami, przygotowywania ofert i całej obsługi prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, co wymaga też odpowiednich warunków, w których Wnioskodawca bez żadnych przeszkód może oddawać się swojej twórczej pracy;

- na usługi telekomunikacyjne i łącze internetowe - koszty niezbędne do poniesienia przez Wnioskodawcę, aby prowadzić działalność gospodarczą (kontakt z klientami, korespondencja z klientami, poszukiwanie informacji i narzędzi niezbędnych do przygotowania oprogramowania), w tym działalność polegającą strice na tworzeniu oprogramowania.

Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia, ulepszenia, czy rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania.

13) Wnioskodawca zamierza objąć część wynagrodzenia otrzymywanego od klientów preferencyjną stawką podatkową. Będą nią objęte wyłącznie dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

14) Wobec zamiaru korzystania przez Wnioskodawcę w przyszłości z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskich praw do oprogramowania, Wnioskodawca na chwilę obecną przewiduje, że będzie uzyskiwał ww. dochody w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca w związku z tworzonymi (w tym ulepszanymi a także stale rozwijanymi) w ramach działalności badawczo-rozwojowej programami komputerowymi stanowiącymi utwór, może rozliczać dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej pochodzące z przeniesienia autorskich praw majątkowych do tychże programów komputerowych i przeniesienia (udzielenia) uprawnień w zakresie autorskich praw zależnych, uwzględnione w cenie świadczonych usług obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności Wnioskodawca może korzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%?

2. Czy wydatki na:

* sprzęt komputerowy, elektroniczny oraz niezbędne oprogramowanie;

* księgowość;

* obsługę prawną;

* użytkowanie samochodu;

* nocleg;

* media;

* usługi telekomunikacyjne i łącze internetowe;

* składki na ubezpieczenia społeczne;

uznać można za koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

W celu usunięcia wątpliwości pytania zadane w niniejszej części dotyczą zarówno opisanego we wniosku stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Kolejne programy komputerowe, które wytwarza i będzie wytwarzał Wnioskodawca, stanowią i będą stanowić ulepszenie wcześniejszego oprogramowania jakie wytwarzał Wnioskodawca (są i będą tworzone przy zastosowaniu nowości w zakresie rozwiązań programistycznych i technologii, są i będą dostosowane do zmieniających się potrzeb klientów i użytkowników oprogramowania, a więc wykorzystywane w ramach nowych zastosowań, są i będą tworzone z wykorzystaniem stale poszerzanego doświadczenia i poszerzanej wiedzy Wnioskodawcy). Całość powyższej działalności Wnioskodawcy jest i będzie skierowana na badanie, rozwój i ulepszenie programów komputerowych aby były użyteczne (realizujące zapotrzebowanie klientów), płynnie i bezawaryjnie działające, również dzięki rosnącym możliwościom obliczeniowym sprzętu komputerowego i kompatybilne z innym nowoczesnym oprogramowaniem, a nie skierowana na rutynowe wprowadzanie zmian (w tym dostosowujących tylko istniejący program komputerowy do szczególnej specyfiki i szczególnych wymagań klientów) lub skierowana na powielanie tych samych rozwiązań. Ww. oprogramowanie jest i będzie tworzone w ramach twórczej działalności obejmującej prace rozwojowe, podejmowanej w sposób systematyczny, w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań i zastosowań, a także w ramach działalności polegającej na eliminacji pojawiających się błędów. Prace te stanowią i będą stanowić działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy, doświadczenia i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania i prowadzenia produkcji oraz tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych procesów (zastosowań) w zakresie produkcji.

Nie są to i nie będą działania rutynowe ani okresowe. Oprogramowanie jest i będzie tworzone przy uwzględnieniu standardów programistycznych, a także najnowszych, nietypowych i unikatowych (stale zmieniających się) technologii i rozwiązań programistycznych, które Wnioskodawca na bieżąco śledzi, wykorzystując je w kolejnych tworzonych programach komputerowych, co też wyróżnia Wnioskodawcę wśród jego konkurencji. Oprogramowanie Wnioskodawcy jest i będzie albo unikatowe albo na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżnia się i będzie się odróżniać od rozwiązań już funkcjonujących, które są znane Wnioskodawcy.

Opisana we wniosku "działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych" jest działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę bezpośrednio przez Niego dla potrzeb Jego działalności gospodarczej.

Wszystkie efekty prac Wnioskodawcy, prawa do których przeniósł albo będzie przenosił na klientów zostały albo zostaną przez Wnioskodawcę wytworzone w związku z działalnością obejmującą ww. działania.

Tym samym oprogramowanie, o którym mowa we wniosku jest i będzie tworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i spełnia te przesłanki.

Efektem pracy Wnioskodawcy, o której mowa we wniosku, jest i będzie wyłącznie kod źródłowy, a więc program komputerowy. Wytworzone od początku do końca przez Wnioskodawcę oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, stanowi i będzie stanowić utwór (będący programem komputerowym) podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniając przesłanki wytworu o indywidualnym i twórczym charakterze, chronionego zgodnie z art. 74 i n ww. ustawy, gdyż wszystkie efekty pracy programistycznej Wnioskodawcy:

- odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

- nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Tak więc oprogramowanie, o którym mowa we wniosku spełnia przesłanki określone w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stwierdzić należy, że dochód z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, a także udzielenia klientowi prawa do wykonywania praw zależnych do programu komputerowego i przeniesienia na klienta prawa udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom, wyliczony z 80% przychodu uzyskiwanego przez Wnioskodawcę z wynagrodzenia netto otrzymywanego z tytułu świadczenia usług obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego, uzyskiwany przez Wnioskodawcę w związku z tworzeniem w ramach działalności badawczo-rozwojowej oprogramowania, stanowiącego utwór w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, wliczony w cenę usług świadczonych na rzecz klientów Wnioskodawcy, stanowi i będzie stanowił dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym bardziej że Wnioskodawca na bieżąco prowadzi i będzie prowadził, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję, która pozwoli na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zapewniającą spełnienie pozostałych wymogów określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca w związku z tworzonymi w ramach działalności badawczo-rozwojowej programami komputerowymi stanowiącymi utwór, może rozliczać dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej pochodzące z przeniesienia jego autorskich praw majątkowych do tychże programów komputerowych, a także udzielenia klientowi przysługującego Wnioskodawcy prawa do wykonywania praw zależnych do tychże programów komputerowych i przeniesienia przez Wnioskodawcę na klienta prawa udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom, uwzględnione w cenie świadczonych usług obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji takiego stanu rzeczy Wnioskodawca może korzystać z preferencyjnego opodatkowania ww. dochodów według stawki 5%, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 2 (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie pytania nr 2 - za koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca uznaje wydatki (a więc kwoty faktycznie wydane), poniesione przez podatnika, w celu uzyskania przychodu albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, niewymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu.

Z uwagi na to, że działania Wnioskodawcy zorientowane są na działalność badawczo-rozwojową, ponosi on i będzie ponosił w przyszłości wydatki wskazane we wniosku w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego (w tym w ramach uzupełnienia tego opisu).

W ocenie Wnioskodawcy wydatki te, w sytuacji gdy dotyczą całej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe, tzn. stanowią koszty pośrednie całej działalności gospodarczej Wnioskodawcy), Wnioskodawca powinien przyporządkowywać do przychodów z kwalifikowanych IP według proporcji stosując tzw. klucz przychodowy. Proporcja ta powinna być ustalana jako stosunek przychodów ze zbycia kwalifikowanych IP do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Koszty wprost i funkcjonalnie powiązane z przychodem z danego kwalifikowanego IP, które w sposób bezpośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu (tzn. koszty bezpośrednie), takie jak np. koszt zakupu oprogramowania niezbędnego przy realizacji konkretnego projektu programistycznego w ramach działalności badawczo-rozwojowej, w ocenie Wnioskodawcy powinny być bezpośrednio alokowane do odpowiadających im przychodów, z pominięciem przychodowego klucza alokacji.

Z uwagi na brak przepisów, które regulowałyby ww. kwestie częściowego przypisania kosztów do przychodów w związku z obliczeniem dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, należy w tym miejscu odwołać się do art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przepis w takim przypadku należałoby stosować na zasadzie analogii. Zgodnie z jego treścią, jeśli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. W orzecznictwie wskazuje się, że sposób alokacji powinien być skonstruowany tak, aby podział kosztów w możliwie najbardziej precyzyjny (zbliżony do rzeczywistości) sposób odpowiadał podziałowi działalności. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę do konkretnego przychodu z kwalifikowanego IP, Wnioskodawca powinien przyporządkować wydatki do przychodów z kwalifikowanego IP według proporcji, zgodnie z tzw. kluczem przychodowym.

Reasumując należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy wszystkie wskazane powyżej kategorie wydatków, jako niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej będącej działalnością badawczo - rozwojową (co zostało opisane i wyjaśnione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego), bez względu na to czy są tzw. kosztami pośrednimi (których przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe) czy bezpośrednimi (które są powiązane z konkretnym rodzajem przychodu) są kosztami bezpośrednio związanymi z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a to z uwagi na fakt, że koszty tego typu przekładają się na tworzenie kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ten sposób, że bez ich poniesienia Wnioskodawca nie byłby w stanie zrealizować działalności związanej z tworzeniem programów komputerowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478, z późn. zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą - przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 ww. ustawy. I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8) autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[a+b x 1,3]/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a-prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b-nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c-nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d-nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto, należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację "Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju", "Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki" oraz "Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju" w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste "zamknięcie" łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z Raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik może skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Z opisu sprawy wynika, że:

1. Autorskie oprogramowanie, jest i będzie tworzone (w tym stanowiąc rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego oprogramowania) przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2. Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, stanowi i będzie stanowić utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, spełniając przesłanki wytworu Wnioskodawcy o indywidualnym i twórczym charakterze, chronionym na podstawie art. 74 i n. ww. ustawy.

3. Dochodem z kwalifikowanego prawa autorskiego są i będą dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (majątkowych praw autorskich i praw zależnych do programu komputerowego chronionego na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wytworzonego, w tym stanowiącego ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy) uwzględnionego w cenie sprzedaży usług (30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

4. Wnioskodawca od 1 lipca 2020 r. prowadzi i będzie prowadził na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. W prowadzonej ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia/będzie wyodrębniał wartość kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca w związku z tworzonymi (w tym ulepszanymi a także stale rozwijanymi) w ramach działalności badawczo-rozwojowej programami komputerowymi stanowiącymi utwór, może rozliczać dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej pochodzące z przeniesienia autorskich praw majątkowych do tychże programów komputerowych i przeniesienia (udzielenia) uprawnień w zakresie autorskich praw zależnych, uwzględnione w cenie świadczonych usług obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

To oznacza, że do dochodu Wnioskodawcy osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w zeznaniu rocznym za rok 2020, jak również w latach następnych (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny), znajdzie zastosowanie preferencyjna 5% stawka podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wskazania przy tym wymaga, że wobec zamiaru zastosowania ww. stawki w rozliczeniu za rok 2020, możliwe będzie jej zastosowanie w odniesieniu do dochodów z kwalifikowanego IP osiągniętych przez Wnioskodawcę od momentu rozpoczęcia prowadzenia przez Niego na bieżąco wymaganej przepisami, w których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ewidencji, tj. od dnia 1 lipca 2020 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wydatków na:

- sprzęt komputerowy, elektroniczny oraz niezbędne oprogramowanie, tj. zakup komputera (laptopa), monitora, myszki, klawiatury, wielofunkcyjnego urządzenia drukującego, słuchawek, zasilacza komputerowego i specjalistycznych programów komputerowych,

- księgowość,

- obsługę prawną,

- użytkowanie samochodu, tj. rata leasingowa, koszt ubezpieczenia, paliwo, wydatki eksploatacyjne (olej samochodowy, płyn do spryskiwaczy, części samochodowe, koszt usług serwisowych),

- nocleg, tj. koszt noclegu w hotelu, koszt wynajmu apartamentu/pokoju,

- media, tj. koszty energii elektrycznej, które nie są ściśle związane z utrzymaniem nieruchomości,

- usługi telekomunikacyjne i łącze internetowe,

- składki na ubezpieczenia społeczne;

za koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą "a" we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własność i intelektualnej - IP BOX, zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus " (...) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD W Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)".

Reasumując - wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na:

- sprzęt komputerowy, elektroniczny oraz niezbędne oprogramowanie, tj. zakup komputera (laptopa), monitora, myszki, klawiatury, wielofunkcyjnego urządzenia drukującego, słuchawek, zasilacza komputerowego i specjalistycznych programów komputerowych,

- księgowość,

- obsługę prawną,

- użytkowanie samochodu, tj. rata leasingowa, koszt ubezpieczenia, paliwo, wydatki eksploatacyjne (olej samochodowy, płyn do spryskiwaczy, części samochodowe, koszt usług serwisowych),

- nocleg, tj. koszt noclegu w hotelu, koszt wynajmu apartamentu/pokoju,

- media, tj. koszty energii elektrycznej, które nie są ściśle związane z utrzymaniem nieruchomości,

- usługi telekomunikacyjne i łącze internetowe,

- składki na ubezpieczenia społeczne,

które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, przy zachowaniu właściwej proporcji, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za prawidłowe.

Należy dodać, że mimo uznania przez Organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, "proporcję" zaproponowaną przez Wnioskodawcę, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, z późn. zm.).

Tutejszy Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.