0113-KDIPT2-3.4011.567.2018.1.MS - Zwolnienie z PIT kieszonkowego wypłacanego ze środków unijnych w związku realizacją projektu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2018 r. (data wpływu 30 października 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przekazaniem świadczenia nauczycielom i uczniom uczestniczącym w projekcie "X" - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 października 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przekazaniem świadczenia nauczycielom i uczniom uczestniczącym w projekcie "X".

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest beneficjentem środków pochodzących z Unii Europejskiej w związku z realizacją projektu mającego zapewnić mobilność nauczycieli i młodzieży. Realizowany projekt to "X" w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój (POWER) współfinansowany z Europejskiego Funduszu Społecznego, pod nazwą "Y". Umowa na realizację projektu została podpisana z Fundacją Rozwoju Systemu Edukacji (FRSE), w której określono, że wszystkie zapisy odnoszące się do programu Erasmus + będą miały odniesienie do programu POWER (realizacja projektu odbywa się na zasadach programu Erasmus +). Otrzymywane od agencji pośredniczącej w przekazywaniu dotacji (FRSE) środki finansowe Wnioskodawca wypłaca nauczycielom i uczniom, na podstawie zawieranych z nimi umów, w celu pokrycia wydatków związanych z wyjazdami tych osób w celach edukacyjnych (praktyki zawodowe, które uczniowie są zobowiązani odbyć w ramach programu nauczania w zakładach pracy). Osoby te otrzymują tzw. kieszonkowe. Kwota ta przeznaczona jest na sfinansowanie indywidualnych wydatków np.: z tytułu zakupu biletów na przejazdy komunikacją miejscową, z których nie muszą rozliczać się rachunkami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kieszonkowe wypłacane ze środków unijnych na realizację celu projektu mającego na celu zapewnienie mobilności nauczycieli i uczniów podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. środki nie podlegają opodatkowaniu, gdyż pochodzą od rządów państw obcych przyznanych na podstawie zawartej umowy z tymi państwami i przekazane są za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, w ramach bezzwrotnej pomocy przyznawanej ze środków unijnych, a otrzymują je nauczyciele i młodzież realizujący bezpośrednio cele projektu, to świadczenie jest objęte zwolnieniem od podatku dochodowego określonym w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z treści art. 11 ust. 1 powoływanej ustawy wynika, że przychodami (poza wyjątkami wskazanymi w tym przepisie) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W związku z powyższym, warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków dokonywane jest za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, że z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna - nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest beneficjentem środków pochodzących z Unii Europejskiej w związku z realizacją projektu mającego zapewnić mobilność nauczycieli i młodzieży. Realizowany projekt to "X", w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój (POWER) współfinansowany z Europejskiego Funduszu Społecznego, pod nazwą "Y". Umowa na realizację projektu została podpisana z Fundacją Rozwoju Systemu Edukacji (FRSE), w której określono, że wszystkie zapisy odnoszące się do programu Erasmus + będą miały odniesienie do programu.... (realizacja projektu odbywa się na zasadach programu Erasmus +). Otrzymywane od agencji pośredniczącej w przekazywaniu dotacji (FRSE) środki finansowe Wnioskodawca wypłaca nauczycielom i uczniom, na podstawie zawieranych z nimi umów, w celu pokrycia wydatków związanych z wyjazdami tych osób w celach edukacyjnych (praktyki zawodowe, które uczniowie są zobowiązani odbyć w ramach programu nauczania w zakładach pracy). Osoby te otrzymują tzw. kieszonkowe. Kwota ta przeznaczona jest na sfinansowanie indywidualnych wydatków np.: z tytułu zakupu biletów na przejazdy komunikacją miejscową, z których nie muszą rozliczać się rachunkami.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że środki finansowe wypłacane nauczycielom i uczniom na sfinansowanie indywidualnych wydatków (kieszonkowe) przekazane zostały Wnioskodawcy ze środków pochodzących z Unii Europejskiej.

Tym samym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zostało spełnione kryterium pochodzenia środków (źródła finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem środki finansowe, wypłacane nauczycielom i uczniom przez Wnioskodawcę z tytułu realizacji projektu "X" pochodzą wprost ze środków bezzwrotnej pomocy sfinansowanej z Unii Europejskiej przekazywanych za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania tych środków (Fundacji Rozwoju Systemu edukacji). Niezależnie od powyższego, zauważyć należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio. Przy czym koniecznym jest zwrócenie uwagi na drugą część tego przepisu stanowiącą, że "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem". Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia.

Skoro w ww. przepisie, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia, mowa jest o zleceniu przez podatnika bezpośrednio realizowanego celu programu, a więc zlecenia przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, czy to o pracę, czy też o dzieło, zlecenia itp.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osobą, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami podatnika bezpośrednio realizującego cel programu.

Jak wskazał Wnioskodawca we wniosku, dofinansowanie z Programu "X", otrzymał sam Wnioskodawca, który występuje jako strona umowy, który jest jednocześnie bezpośrednim beneficjentem pomocy w Programie Operacyjnym Wiedza Edukacja Rozwój (...) współfinansowany z Europejskiego Funduszu Społecznego, pod nazwą "Y", a uczestnikami mobilności są nauczyciele i uczniowie. Jak wskazano wyżej, podmiotem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest ten kto wykonując czynności z tym programem związane, otrzymał na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. W przedmiotowej sprawie jest nim Wnioskodawca, gdyż to On realizuje bezpośrednio cel programu, otrzymując na ten cel środki unijne we własnym imieniu i jest podmiotem odpowiedzialnym za jego realizację. Nauczyciele i uczniowie Wnioskodawcy nie realizują celu programu, oni są tylko jego uczestnikami. Czerpią korzyści z uczestniczenia w ww. programie sfinansowanym ze środków tego programu, którego cel realizuje Wnioskodawca.

Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie została spełniona przesłanka wynikająca z lit. b art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że jak wynika z regulacji omawianego przepisu na który powołuje się Wnioskodawca - aby zwolnienie w nim przewidziane mogło mieć zastosowanie, warunki nim określone muszą być spełnione łącznie. Z wyżej wskazanych przyczyn nie została spełniona przesłanka wymieniona pod lit. b analizowanego przepisu. To oznacza, że nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że otrzymywane przez nauczycieli i uczniów kieszonkowe związane z realizacją celów omawianego projektu będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania na podstawie omawianego art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Ponadto wskazać należy, że zgodnie z ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), z dniem 1 stycznia 2019 r. zmieniona zostaje treść przywołanego w niniejszej interpretacji art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez art. 1 pkt 5 lit. a) ustawy zmieniającej, jednak okoliczność ta pozostaje bez wpływu na powyższe rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.