0113-KDIPT2-3.4011.414.2022.1.RR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z pokryciem opłaty konferencyjnej doktorantowi uczestniczącemu w konferencji naukowej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej także Uczelnia lub Politechnika) jest uczelnią publiczną, działającą na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z późn. zm., dalej: ustawa PSWiN).

Uczelnia prowadzi kształcenie doktorantów. Zgodnie z art. 198 ust. 1 ustawy PSWiN, kształcenie doktorantów przygotowuje do uzyskania stopnia doktora i odbywa się w szkole doktorskiej. Przepis również wskazuje, że szkoła doktorska jest zorganizowaną formą kształcenia.

Zgodne z art. 198 ust. 3-5 ustawy PSWiN, szkoła doktorska jest prowadzona przez uczelnię. Art. 186 ustawy PSWiN określa wymagania do nadania stopnia doktora, obejmujące m.in. posiadanie w dorobku co najmniej jednego artykułu naukowego opublikowanego w czasopiśmie naukowym lub w recenzowanych materiałach z konferencji międzynarodowej (art. 186 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy PSWiN).

Dla opublikowania pracy w recenzowanych materiałach z konferencji wymagany jest udział prelegenta w konferencji, z czym wiąże się obowiązek uiszczenia opłaty (która obejmuje także koszt wydania materiałów konferencyjnych). Wymagana jest również prezentacja pracy naukowej w trakcie trwania konferencji (w przypadku braku udziału autora pracy w konferencji, praca naukowa nie jest zamieszczana w materiałach konferencyjnych). Brak publikacji pracy naukowej w materiałach konferencyjnych wiąże się z niespełnieniem wymogu, o którym mowa w art. 186 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy PSWiN. Udział w konferencji naukowej jest zatem jedną z możliwości wypełnienia wymogów ustawowych w zakresie nadawania stopnia doktora w ramach kształcenia w szkole doktorskiej.

Kwestia kształcenia w formie zorganizowanej, jaką jest szkoła doktorska, została także uregulowana wewnętrznym aktem Uczelni, jakim jest Regulamin Szkoły Doktorskiej Politechniki (Regulamin Szkoły Doktorskiej Politechniki przyjęty uchwałą Senatu (...), zwany dalej Regulaminem).

Zgodnie z treścią § 3 ust. 14 i 16 Regulaminu, osoba przyjęta do szkoły doktorskiej rozpoczyna kształcenie i nabywa prawa doktoranta z chwilą złożenia ślubowania. Doktorant otrzymuje elektroniczną legitymację doktoranta, która jest dokumentem poświadczającym status doktoranta.

Zgodnie z § 5 ust. 2 pkt 4 Regulaminu, kształcenie doktorantów w Szkole Doktorskiej stwarza warunki do opublikowania co najmniej jednego artykułu naukowego w czasopiśmie naukowym lub w recenzowanych materiałach z konferencji międzynarodowej.

Zgodnie z treścią art. 201 ust. 3 i 4 ustawy PSWiN, kształcenie w szkole doktorskiej jest prowadzone na podstawie programu kształcenia (ustalonego przez Senat Uczelni albo radę naukową) oraz indywidualnego planu badawczego.

Zgodnie z § 5 ust. 5 pkt 9 Regulaminu, indywidualny plan badawczy określa między innymi harmonogram przygotowania rozprawy doktorskiej z wyszczególnieniem etapów i miejsc prowadzonych badań, w tym terminów zakończenia badań cząstkowych i opracowania ich wyników oraz opcjonalnie w zależności od rodzaju prowadzonych badań, może przewidywać również:

- przygotowanie i wysłanie artykułu naukowego do redakcji czasopisma naukowego (§ 5 ust. 5 pkt 9 lit. b Regulaminu),

- udział w konferencjach, warsztatach lub szkołach letnich/zimowych i prezentację wyników badań (§ 5 ust. 5 pkt 9 lit. e Regulaminu).

Ponadto w § 5 ust. 5 pkt 8 Regulaminu - w nawiązaniu do przedstawionych powyżej wymagań ustawowych - wyraźnie wskazano, że indywidualny plan badawczy powinien określać termin oddania do druku co najmniej jednego artykułu naukowego opublikowanego w czasopiśmie naukowym lub w recenzowanych materiałach z konferencji międzynarodowej w odpowiedniej dyscyplinie naukowej.

Z kolei zgodnie z § 5 ust. 7 pkt 4 i 5 Regulaminu, indywidualny plan kształcenia zawiera inne formy aktywności naukowej, w tym przygotowanie publikacji naukowych i wysłanie ich do redakcji czasopism oraz uczestnictwo i wystąpienia na konferencjach i seminariach naukowych.

Mając na względzie wskazane regulacje, tak ustawy PSWiN, jak i Regulaminu, Uczelnia stwarza doktorantom warunki w szczególności do opublikowania co najmniej jednego artykułu naukowego w recenzowanych materiałach z konferencji międzynarodowej. W takich przypadkach, Politechnika pokrywa koszt opłaty konferencyjnej doktorantowi, uczestniczącemu w konferencji naukowej.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, iż opłata za udział w konferencji naukowej doktoranta szkoły doktorskiej jest opłacana przez Uczelnię, natomiast asygnata dokumentów związanych z udziałem doktoranta w konferencji naukowej, następuje przez dziekana wydziału i kierownika katedry, w której doktorant realizuje prace badawcze. Bez akceptacji tych osób, działających w imieniu Uczelni, nie ma możliwości pokrycia opłaty za udział w konferencji naukowej przez Uczelnię. Rejestrując się na konferencji naukowej i następnie uczestnicząc w konferencji doktoranci Uczelni posługują się adresem mailowym Uczelni oraz podają jako swoją afiliację Uczelnię.

Pytania

1. Czy pokrycie przez Uczelnię opłaty za uczestnictwo doktoranta Uczelni w konferencji naukowej skutkuje powstaniem po stronie doktoranta przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy Uczelnia, w związku z pokryciem opłaty konferencyjnej swojemu doktorantowi, uczestniczącemu w konferencji naukowej, będzie zobligowana do wypełnienia i wysłania podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu informacji PIT-11?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Pokrycie przez Uczelnię opłaty za uczestnictwo doktoranta Uczelni w konferencji naukowej nie skutkuje powstaniem po stronie doktoranta przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o p.d.o.f.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych od podatku oraz objętych zaniechaniem poboru podatku.

Zgodnie zaś z art. 11 ust. 1 ustawy o p.d.o.f., przychodami są m.in. otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 20 ust. 1 ustawy o p.d.o.f. stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, uważa się w szczególności kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności" oznacza, że wyliczenie ma charakter przykładowy, a w tej kategorii mieszczą się także inne przychody, niż wymienione wprost w przepisie. Pojęcie "nieodpłatne świadczenie" nie zostało w ustawie o p.d.o.f. zdefiniowane. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwałach z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 i z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, wyraził pogląd, zgodnie z którym podatkowe pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma " (...) szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu/działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - por. art. 353 k.c., ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (...)".

Rozumienie sformułowania "nieodpłatne świadczenie" było także przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego. W kontekście pojęcia "innych nieodpłatnych świadczeń", jakie należy zaliczyć do przychodów (w aspekcie świadczeń pracowniczych), Trybunał Konstytucyjny wypowiedział się w wyroku z 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13. Zgodnie z wyrażonym w nim stanowiskiem, za przychód pracownika, z tytułu innych nieodpłatnych świadczeń, mogą być uznane tylko takie świadczenia, które:

- zostały spełnione za zgodą pracownika, przez co należy rozumieć w pełni dobrowolne skorzystanie z nich przez pracownika,

- spełnienie świadczenia jest w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy), wiąże się z korzyścią pracownika w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

- uzyskana korzyść jest wymierna (także gdy ma postać zaoszczędzenia wydatku), a ponadto można ją przypisać indywidualnemu pracownikowi, nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

Wyrok ten dotyczył wprawdzie wprost przychodów pracowniczych, ale zawarte w nim rozważania mają wartość ogólniejszą. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w nieprawomocnym wyroku z 14 marca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 866/18 dokonał istotnej analizy tez postawionych przez Trybunał Konstytucyjny. Zdaniem Sądu: "Trybunał stwierdził, że liczne świadczenia nieodpłatne dokonywane przez pracodawców na rzecz ich pracowników w ostatecznym rozrachunku tworzą zysk pracodawcy, a dla pracowników mimo posiadania cech przysporzenia ekonomicznego wiążą się z obowiązkowym podjęciem dodatkowego wysiłku i poświeceniem dodatkowego czasu, który mogliby wykorzystać na cele osobiste (...). W omawianym wyroku stwierdzono, że uznanie nieodpłatnego świadczenia za przychód pracownika jest uzależnione od tego czy pracownik skorzystał z tego świadczenia zupełnie dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie". I dalej: "Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że dla uznania wartości nieodpłatnego świadczenia za przychód podatkowy konieczne jest, żeby świadczenie to powodowało wystąpienie po stronie otrzymującego świadczenie wymiernej korzyści ekonomicznej, którą podmiot ten przyjmuje dobrowolnie i która będzie mogła być wykorzystana przez ten podmiot poza relacją prawną występującą pomiędzy wykonującym świadczenie i podmiotem je otrzymującym, w ramach której świadczenie to jest wykonywane. Z omawianego wyroku wynika, że jeżeli po stronie podmiotu otrzymującego nieodpłatne świadczenie (pracownika) wystąpi indywidualna korzyść ekonomiczna, która ma wpływ także na sferę wykraczającą poza będącą przyczyną świadczenia relację (stosunek pracy), która łączy dokonującego świadczenie i podmiot je otrzymujący to wartość nieodpłatnego świadczenia stanowi przychód podatkowy dla podmiotu otrzymującego to świadczenie".

W rozumieniu prezentowanym przez Trybunał Konstytucyjny, inne nieodpłatne świadczenie oznacza zindywidualizowane świadczenie stanowiące przysporzenie majątkowe o określonej wartości, otrzymane przez konkretną osobę fizyczną, przy czym indywidualna korzyść ekonomiczna powinna mieć wpływ także na sferę prywatną otrzymującego, wykraczającą poza będącą przyczyną świadczenia relację dokonującego świadczenia i otrzymującego.

Jak wskazywano w opisie stanu faktycznego, dla opublikowania pracy w recenzowanych materiałach z konferencji wymagany jest udział prelegenta w konferencji, z czym wiąże się obowiązek uiszczenia opłaty (która obejmuje także koszt wydania materiałów konferencyjnych). Wymagana jest również prezentacja pracy naukowej w trakcie trwania konferencji (w przypadku braku udziału autora pracy w konferencji praca naukowa nie jest zamieszczana w materiałach konferencyjnych). Brak publikacji pracy naukowej w materiałach konferencyjnych wiąże się z niespełnieniem wymogu, o którym mowa w art. 186 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy PSWiN. Udział w konferencji naukowej jest zatem jedną z możliwości wypełnienia wymogów ustawowych w zakresie nadawania stopnia doktora w ramach kształcenia w szkole doktorskiej.

Zgodnie z art. 259 ustawy PSWiN, jakość kształcenia w szkole doktorskiej podlega ewaluacji przeprowadzanej przez Komisję Ewaluacji Nauki.

Zgodnie zaś z art. 265 ust. 1 ustawy PSWiN, ewaluacji podlega jakość działalności naukowej prowadzonej przez Uczelnię. Przepis wskazuje, że ewaluacją obejmuje się osiągnięcia, które powstały m.in. w związku z odbywaniem kształcenia w Uczelni, czyli m.in. w szkole doktorskiej (art. 259 ust. 6 ustawy PSWiN). Osiągnięcie może stanowić m.in. artykuł naukowy opublikowany w czasopiśmie naukowym publikującym recenzowane artykuły lub recenzowanych materiałach z konferencji międzynarodowej, ujętych w międzynarodowych bazach czasopism naukowych o największym zasięgu (art. 265 ust. 6 i 9 pkt 2 lit. a ustawy PSWiN). Wydanie materiałów konferencyjnych oraz prezentacja pracy naukowej umożliwia zatem zaliczenie pracy naukowej do dorobku naukowego Uczelni, który jest uwzględniany w ewaluacji jakości działalności naukowej, zgodnie z ustawowymi wymogami.

Zgodnie z § 11 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 22 lutego 2019 r. w sprawie ewaluacji jakości działalności naukowej (Dz. U. z 2019 r. poz. 392 z późn. zm.), osiągnięcia naukowe doktorantów szkoły doktorskiej są uwzględniane w ewaluacji uczelni, w której doktoranci się kształcą (pod warunkiem złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 265 ust. 13 ustawy PSWiN).

Przywołane regulacje uzasadniają stwierdzenie, że doktorant szkoły doktorskiej uczestniczący w konferencji naukowej, na której prezentuje artykuł naukowy, opublikowany w czasopiśmie naukowym publikującym recenzowane artykuły lub recenzowanych materiałach z konferencji, działa na rzecz Uczelni, gdyż prezentowana praca naukowa jest zaliczana do dorobku naukowego uwzględnianego w ewaluacji Uczelni. Poniesienie opłaty konferencyjnej służy - w istotnym stopniu - interesowi Uczelni, zatem nie jest w takim przypadku spełniona druga z przesłanek warunkujących powstanie przychodu sformułowanych w analizowanym powyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13.

Udział doktoranta w konferencjach naukowych jest jednym z elementów realizacji kształcenia w szkole doktorskiej związanej z realizacją indywidualnego planu badawczego, co jest natomiast spełnieniem wymogów zarówno ustawowych, jak również wymogów ukształtowanych wewnętrznym aktem prawnym Uczelni (Regulaminem). Uczestnictwo i wystąpienia na konferencjach naukowych, a także związana z tym publikacja artykułów naukowych jest jednym z podstawowych obowiązków doktoranta szkoły doktorskiej. Doktoranci szkoły doktorskiej, uczestnicząc w konferencjach naukowych, realizują również cel i obowiązek kształcenia w szkole doktorskiej, jakim jest przygotowanie rozprawy doktorskiej.

Zgodnie z art. 187 ust. 3 ustawy PSWiN, rozprawę doktorską może stanowić zbiór opublikowanych i powiązanych tematycznie artykułów naukowych. W skład tego zbioru artykułów mogą wchodzić prace opublikowane w materiałach konferencyjnych. Odnotowania wymaga, iż opłata za udział w konferencji naukowej doktoranta szkoły doktorskiej jest opłacana przez Uczelnię, natomiast asygnata dokumentów związanych z udziałem doktoranta w konferencji naukowej, następuje przez dziekana wydziału i kierownika katedry, w której doktorant realizuje prace badawcze. Bez akceptacji tych osób, działających w imieniu Uczelni, nie ma możliwości pokrycia opłaty za udział w konferencji naukowej przez Uczelnię. Uczelnia jest zatem podmiotem ostatecznie decydującym o poniesieniu kosztu konferencji. Rejestrując się na konferencji naukowej i następnie uczestnicząc na konferencji, doktoranci posługują się adresem mailowym Uczelni oraz podają jako swoją afiliację Uczelnię. W tym sensie, występują zatem jako reprezentanci Uczelni. Występuje zatem w tym zakresie spójność z kwalifikowaniem artykułów doktorantów jako osiągnięć uwzględnianych w ewaluacji Uczelni.

W tym miejscu należy odnieść się ponownie do tez wyroku Trybunału Konstytucyjnego, zgodnie z którymi inne nieodpłatne świadczenie oznacza zindywidualizowane świadczenie stanowiące przysporzenie majątkowe o określonej wartości, otrzymane przez konkretną osobę fizyczną, przy czym indywidualna korzyść ekonomiczna powinna mieć wpływ także na sferę prywatną otrzymującego, wykraczającą poza będącą przyczyną świadczenia relację dokonującego świadczenia i otrzymującego. Przy ocenie, czy powstał przychód z nieodpłatnego świadczenia nie można zatem pominąć okoliczności, że udział doktorantów w konferencjach naukowych jest jednym z elementów realizacji ustawowego kształcenia w szkole doktorskiej, realizacją indywidualnego planu badawczego. Stanowi to spełnienie wymogów zarówno ustawowych, jak również wymogów ukształtowanych wewnętrznym aktem prawnym Uczelni (Regulaminem). Uczestnictwo i wystąpienia na konferencjach naukowych, a także związana z tym publikacja artykułów naukowych, jest jednym z podstawowych obowiązków doktoranta szkoły doktorskiej. Nie można zatem wykazać wpływu świadczenia na jego sferę prywatną wykraczającą poza będącą przyczyną świadczenia relację dokonującego świadczenia i otrzymującego. Udział w konferencji naukowej doktoranta szkoły doktorskiej jest obowiązkiem wynikającym z nawiązanego stosunku wewnątrzzakładowego (Uczelnia jest bowiem zakładem administracyjnym) w momencie przyjęcia kandydata w poczet doktorantów szkoły doktorskiej z momentem ślubowania (§ 3 ust. 14 Regulaminu). Z tego względu udział w konferencjach naukowych nie stanowi realizacji prywatnych potrzeb doktoranta. Prowadzi to z kolei do wniosku, że nie powstaje u doktoranta nieodpłatne świadczenie w postaci opłacenia za niego udziału w konferencji naukowej.

Co istotne, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 9 września 2019 r. w sprawie sposobu podziału środków finansowych na utrzymanie i rozwój potencjału dydaktycznego oraz potencjału badawczego znajdujących się w dyspozycji ministra właściwego do spraw szkolnictwa wyższego i nauki oraz na zadania związane z utrzymaniem powietrznych statków szkolnych i specjalistycznych ośrodków szkoleniowych kadr powietrznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 305), liczba doktorantów w szkołach doktorskich prowadzonych przez Uczelnię jest uwzględniana w składniku doktoranckim, który jest jednym z elementów wzoru, według którego jest wyliczana wysokość subwencji finansowej dla Uczelni. Stworzenie doktorantom warunków do uzyskania stopnia doktora nie może być zatem postrzegane wyłącznie jako zobowiązanie Politechniki. Niewątpliwą bowiem korzyścią Uczelni jest partycypacja, odpowiednio do liczby doktorantów, w środkach przeznaczonych na szkolnictwo wyższe. Okoliczność ta dodatkowo potwierdza jednoznaczny interes Uczelni, upatrywany w kształceniu doktorantów, a zatem także, jako składowej tego procesu, zapewnieniu uczestnictwa doktoranta w konferencji naukowej i pokryciu kosztów takiego uczestnictwa.

Minister właściwy do spraw szkolnictwa wyższego i nauki przyznaje Politechnice, jako publicznej uczelni akademickiej, środki finansowe z puli środków na szkolnictwo wyższe i naukę, z przeznaczeniem m.in. na utrzymanie i rozwój potencjału dydaktycznego, utrzymanie i rozwój potencjału badawczego komercjalizację wyników działalności naukowej oraz know-how związanego z tymi wynikami, inwestycje związane z kształceniem i działalnością naukową. W ramach nadzoru nad systemem szkolnictwa wyższego i nauki Minister właściwy do spraw szkolnictwa wyższego sprawuje nadzór nad uczelniami w zakresie zgodności działania z przepisami prawa oraz prawidłowości wydatkowania środków publicznych. Obok wskazanego nadzoru wynikającego z ustawy PSWIN gospodarka finansowa i kontrola finansowa Politechniki jest prowadzona na podstawie wielu szczegółowych regulacji, między innymi o ustawy o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 9 pkt 11 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 305 z późn. zm.), uczelnia publiczna stanowi jednostkę sektora finansów publicznych.

Zgodnie z art. 216 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, środki finansowe na cele publiczne są gromadzone i wydatkowane w sposób określony w ustawie.

W konsekwencji rozdysponowanie środków publicznych podlega ścisłym regułom, jak dokonywanie wydatków w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasad uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów, a ponadto optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów. Wydatkowanie ma gwarantować terminową realizację zadań, a wysokość wydatków i terminy ich dokonania mają wynikać z wcześniej zaciągniętych zobowiązań.

W tym kontekście Uczelnia, ponosząca koszty kształcenia doktorantów w szkole doktorskiej (na które składa się w szczególności stypendium doktoranckie którego wartość jest określona w art. 209 ust. 4 ustawy PSWiN), zobowiązana jest dokładać wszelkich starań, aby wydatki poniesione na kształcenie doktoranta przyniosły efekt końcowy w postaci nadania stopnia doktora.

Reasumując, także z tej perspektywy widoczny jest niezaprzeczalny interes Uczelni (a nie tylko doktoranta) w pokryciu kosztów uczestnictwa doktoranta w konferencji naukowej warunkującej publikację artykułu niezbędnego dla uzyskania tytułu doktora.

Dodatkowo podnieść należy, ze skoro Regulamin odnosi się do całej społeczności doktorantów, to świadczenie w postaci sfinansowania opłat za udział w konferencjach naukowych doktorantów jest dostępne w sposób ogólny dla wszystkich doktorantów, kształcących się w szkole doktorskiej.

W konsekwencji takie rozwiązanie, przewidziane aktem wewnętrznym Uczelni, potencjalnie kierowane jest do nieokreślonego kręgu osób (wszystkich przyjętych do szkoły doktorskiej). Nie można przypisać mu zatem charakteru indywidualnego. Trybunał Konstytucyjny w omawianym wyroku z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. K 7/13 akcentował cechę nieodpłatnego świadczenia w postaci jego indywidualizacji (świadczenie można przypisać konkretnej osobie). Mając na względzie, że pokrycie kosztów udziału w konferencji międzynarodowej jest dostępne w sposób ogólny dla wszystkich doktorantów, także ta przesłanka, wskazana w wyroku Trybunału Konstytucyjnego, nie jest wypełniona w odniesieniu do analizowanego stanu faktycznego. Zasadnie można więc stwierdzić brak nieodpłatnego świadczenia dla doktoranta. Co istotne, pogląd taki jest podzielany w orzecznictwie, dotyczącym zbliżonej do omawianej kwestii opodatkowania przypadków zwalniania studentów z opłat za usługi edukacyjne. Analiza interpretacji indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej lnformacji Skarbowej, a dotyczących zwalniania studentów z opłat za usługi edukacyjne, prowadzi do wniosku, że - w oparciu o przywołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego - tworzy się linia orzecznicza przyjmująca brak wystąpienia przychodu w tego rodzaju przypadkach. Stanowisko to opiera się na okoliczności istnienia wewnętrznych aktów prawnych uczelni, które przewidują w pewnych sytuacjach rezygnację z pobierania opłat za usługi edukacyjne. Należy zatem uznać tego rodzaju świadczenie za dostępne w sposób ogólny dla wszystkich, którzy spełnią określone warunki. Jest więc adresowane do nieokreślonego kręgu osób, nie ma charakteru indywidualnego.

Przykładami tego rodzaju rozstrzygnięć są interpretacje indywidualne o następujących sygnaturach:

Ad 2

Zgodnie z art. 42a ust. 1 ustawy o p.d.o.f., osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-11) o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Stosownie do powołanego przepisu, Uczelnia co do zasady zobowiązana jest sporządzić informację PIT-11 dla osób, które uzyskują przychody z innych źródeł w tym m.in. z nieodpłatnych świadczeń.

Skoro jednak fakt pokrycia opłaty konferencyjnej doktorantowi nie skutkuje powstaniem przychodu dla tego doktoranta (jak to zostało wykazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy z zakresie pytania nr 1), to Uczelnia w związku z pokryciem opłaty konferencyjnej swojemu doktorantowi uczestniczącemu w konferencji naukowej, nie będzie zobligowana do wypełnienia i wysłania podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu informacji PIT-11.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do postanowień art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są inne źródła.

Z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Jak stanowi art. 20 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyte w tym przepisie sformułowanie "w szczególności" wskazuje, że zawiera on tylko przykładowe wyliczenie przychodów, co oznacza, że przysporzenia majątkowe, niezaliczane do pozostałych źródeł przychodów, stanowią przychody objęte dyspozycją tego przepisu.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji "nieodpłatnych świadczeń" przy interpretacji tego pojęcia odwołać się należy do jego słownikowego znaczenia. W związku z powyższym stwierdzić należy, zgodnie z Internetowym słownikiem języka polskiego, świadczeniem nieodpłatnym jest świadczenie "niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne" (https://sjp.pwn.pl). W orzecznictwie sądowym przyjmuje się natomiast, że nieodpłatne świadczenie obejmuje nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02).

W kwestii powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń wypowiedział się Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947), z którego wynika, że za przychody pracownika, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ww. ustawy, mogą być uznane takie świadczenia, które:

- po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

- po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

- po trzecie, korzyść ta jest wymierna (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że "inne nieodpłatne świadczenia" na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny - w ślad za uchwałami NSA - uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, "których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy". W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzić do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy PIT jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy - po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę.

Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie "kursokonferencja" organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców - nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyjaśnić, że pierwszy warunek, o którym mowa w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego został spełniony, bowiem doktorant korzysta ze świadczenia w postaci uiszczenia przez Państwa opłaty za uczestnictwo w konferencji naukowej w sposób dobrowolny i zależy to od woli doktoranta.

Odnosząc się do drugiego warunku Trybunału Konstytucyjnego - ww. świadczenie stanowi dla doktoranta realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Korzyść ta prowadzi do zaoszczędzenia wydatków, co jest następstwem tego świadczenia, które niewątpliwie zostało spełnione przede wszystkim w interesie doktoranta (a nie w Państwa interesie), który jak wynika z opisu sprawy jest zobligowany do uczestnictwa w konferencjach naukowych i przyniosło mu korzyść w postaci uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść w sytuacji, gdyby Państwo nie uiścili tej opłaty. Zatem i drugi warunek, o którym mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego jest spełniony.

W ww. wyroku Trybunał orzekł, że aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód podatkowy, powinna być to korzyść przypisana konkretnej osobie, w ustalonej dla niej indywidualnie wysokości. Tym samym, nie można mówić o przychodzie podatkowym, w sytuacji gdy przypisana wartość świadczenia byłaby jedynie wartością statystyczną (ustaloną np. przez podzielenie kosztów zakupu artykułów spożywczych przez całkowitą liczbę pracowników), a nie odzwierciedlałyby rzeczywistej korzyści odniesionej przez daną osobę.

W ocenie Organu, mają Państwo możliwość ustalenia zindywidualizowanej wartości uzyskanych przez doktorantów nieodpłatnych świadczeń w postaci uiszczenia opłaty za uczestnictwo w konferencji naukowej, gdyż mogą Państwo jednoznacznie określić, kto skorzystał z tego świadczenia (znają Państwo osoby, za które uiściliście opłatę konferencyjną).

Zatem, należy stwierdzić, że wszystkie 3 warunki, o których mowa w wyroku Trybunału Konstytucyjnego w przedmiotowej sprawie zostały spełnione.

W konsekwencji, są Państwo w stanie określić wartość przychodu po stronie doktoranta z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, spoczywa na Państwu obowiązek, o którym mowa w art. 42a ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-11) o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Mając na względzie przedstawiony opis stanu faktycznego i powołane przepisy prawa uznać należy, że doktoranci, za których Państwo pokrywacie opłaty konferencyjne (uiszczacie opłaty z tytułu ich udziału w konferencjach naukowych), uzyskują przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikowany do przychodów z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, na podstawie art. 42a ust. 1 ww. ustawy jesteście Państwo zobligowani sporządzić informację PIT-11 o wysokości przychodów i przesłać ją doktorantowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku. Ponadto należy zauważyć, że interpretacje te dotyczą odmiennego stanu faktycznego niż stan faktyczny przedstawione we wniosku.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: sytuacja Państwa musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).