0113-KDIPT2-3.4011.336.2022.1.KS - Rozliczenia PIT w związku z podziałem spółki

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 11 kwietnia 2022 r. (wpływ 13 kwietnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, obejmującą między innymi świadczenie usług rekreacyjno-sportowych (dalej: działalność fitness).

Spółka, w zakresie ww. w działalności fitness zatrudnia na podstawie umowy o pracę szereg pracowników oraz na podstawie umów cywilnoprawnych (w szczególności umowy zlecenia) współpracuje z szeregiem zleceniobiorców (osób fizycznych).

W przewidywanym terminie - dnia... 2022 r. nastąpi podział spółki Wnioskodawcy - spółki pod firmą X sp. z o.o. z siedzibą w A (dalej także: "Spółka dzielona") w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie części majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa związanej z działalnością fitness prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawcę na spółkę Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w A (dalej także "Spółka przejmująca").

Po przewidywanym terminie podziału spółki Wnioskodawcy nastąpi przejście części zakładu pracy stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na nowego pracodawcę, tj. na spółkę pod firmą: Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w A.

Przejście części zakładu pracy nastąpi w wyniku podziału dotychczasowego pracodawcy - spółki pod firmą X sp. z o.o. z siedzibą w A (dalej także: "Spółka dzielona") w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez przeniesienie części majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa związanej z działalnością fitness prowadzoną przez dotychczasowego pracodawcę na spółkę Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w A (dalej także "Spółka przejmująca").

W wyniku podziału Spółka przejmująca będzie kontynuowała dotychczasową działalność Spółki dzielonej w zakresie działalności fitness, sama zaś Spółka dzielona nie przestanie istnieć i będzie kontynuować działalność w zakresie swojej pozostałej dotychczasowej działalności, to jest miedzy innymi w zakresie działalności inwestycyjnej.

Przejściem części zakładu pracy będą objęci pracownicy zatrudnieni przez Spółkę dzieloną na podstawie umowy o pracę, zaś podstawą przejścia zakładu pracy będzie art. 23¹ Kodeksu pracy.

Ponadto będzie miała miejsce sukcesja na rzecz Spółki przejmującej praw i obowiązków wynikających z umów cywilnoprawnych związanych ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, będącej przedmiotem podziału, które to umowy przed dniem podziału zawarła Spółka dzielona z osobami fizycznymi, nieprowadzącymi działalności gospodarczej (umowy zlecenia, umowy o świadczenie usług i umowy współpracy). Umowy te stanowią składnik wydzielonej i wniesionej do Spółki przejmującej zorganizowanej części przedsiębiorstwa związanego z wydzielaną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Spółka przejmująca w dniu podziału z mocy prawa, wstąpi w prawa i obowiązki Spółki dzielonej wynikające z umów, o których mowa powyżej. Tym samym z dniem podziału, Spółka przejmująca stanie się stroną ww. umów w miejsce Spółki dzielonej bez potrzeby składania dodatkowych oświadczeń.

W wyniku podziału Spółki Wnioskodawcy:

- Spółka przejmująca będzie zgłoszona jako płatnik składek ZUS od... 2022 r.;

- wypłata wynagrodzeń należnych począwszy od... 2022 r. z tytułu umów o pracę i umów cywilnoprawnych związanych z Wydzielaną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, będzie należała do Spółki przejmującej co dotyczy także wynagrodzeń za pracę i usługi świadczone w... 2022 r. (przed przewidywanym terminem podziału).

Pytanie (po uzupełnieniu wniosku)

Czy Spółka dzielona zobowiązana była do odprowadzenia na konto właściwego Urzędu Skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranych z wynagrodzeń należnych za miesiąc grudzień 2021 r., a wypłaconych przez X sp. z o.o. w styczniu 2022 r. (termin płatności miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy upływa 20 lutego 2022 r., tj. po terminie podziału) dla następujących podatników:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1, natomiast w odniesieniu do pozostałych pytań (tj. nr 2-4) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie (po uzupełnieniu wniosku)

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka X sp. z o.o. (spółka dzielona) nie będzie zobowiązana - zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy w zw. z art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych w zw. z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej - do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń należnych za miesiąc grudzień 2021 r., a wypłaconych w styczniu 2022 r. dla tych podatników, którzy są zatrudnieniu na podstawie umowy o pracę.

Z kolei, co dotyczy się zaliczki na podatek dochodowy pobrany z wynagrodzeń należnych na podstawie umów cywilnoprawnych za miesiąc grudzień 2021 r. i wypłacanych w styczniu 2022 r., w ocenie Wnioskodawcy, zobowiązana będzie Spółka dzielona, czyli X Sp. z o.o. z siedzibą w A.

Zgodnie z interpretacją podatkową z dnia 10 sierpnia 2018 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.339.2018.1.AN): "(...) w przypadku praw i obowiązków wynikających ze stosunków cywilnoprawnych na podstawie zawartych umów zlecenia i umów o dzieło, z tytułu wynagrodzeń uregulowanych przed Dniem Wydzielenia, obowiązki płatnika wynikające z przepisów prawa podatkowego będą spoczywały na Spółce Dzielonej. (...) Tym samym, Spółka Przejmująca odpowiadać będzie jako płatnik za sporządzenie przedmiotowych deklaracji i informacji uwzględniających świadczenia wypłacone zleceniobiorcom i osobom współpracującym na podstawie umów o dzieła w roku, w którym nastąpi Dzień Wydzielenia, gdy zostaną one uregulowane przez Spółkę Przejmującą od Dnia Wydzielenia do końca roku kalendarzowego".

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca zawarł katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Przejście praw i obowiązków podatkowych w sytuacji podziału przez wydzielenie reguluje art. 93c ustawy. Zgodnie z § 1 ww. artykułu:

Osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Natomiast zgodnie z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej są jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku. Przepis ten zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza zatem do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na to, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 8 ustawy - Ordynacja podatkowa:

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W myśl art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.):

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z przedstawionym przez Państwa opisem zdarzenia przyszłego, przejęcie pracowników Spółki dzielonej przez Spółkę Przejmującą nastąpi w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem:

W razie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy, z zastrzeżeniem przepisów § 5.

Przepis ten dotyczy wyłącznie praw i obowiązków wynikających z umów o pracę zawartych z pracownikami. Zakres regulacji Kodeksu pracy określa art. 1 ustawy. Zgodnie z nim:

Kodeks pracy określa prawa i obowiązki pracowników i pracodawców.

W myśl art. 2 Kodeksu pracy:

Pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

Zgodnie z powyższym, pracownikiem jest osoba pozostająca w stosunku pracy. Osoba zatrudniona na innej podstawie prawnej niż wskazana w art. 2 nie jest pracownikiem, co oznacza, że nie jest nim osoba wykonująca pracę na podstawie np. umów cywilnoprawnych.

Wywieść należy, że art. 23¹ Kodeksu pracy przyjmuje konstrukcję automatycznego wejścia w stosunek pracy po stronie jednego zakładu pracy w miejsce drugiego, czyli wprowadza swoistą sukcesję uniwersalną na płaszczyźnie stosunków pracy. Opiera się ona przy tym na założeniu, że stosunek pracy w ogóle nie zostaje rozwiązany mimo przekształceń podmiotowych.

Zatem wskazana powyżej podstawa prawna sukcesji w stosunkach pracy nie będzie obejmować osób współpracujących ze Spółką dzieloną w ramach wydzielonej działalności w oparciu o umowy cywilnoprawne, m.in. umowy zlecenia, umowy o dzieło czy umowy współpracy.

Oznacza to, że obowiązki płatnika nałożone przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ustają, lecz przechodzą na nowego płatnika, który przejmując pracowników w oparciu o przepis art. 23¹ Kodeksu pracy, jak również przejmując składniki majątku dzielonej osoby prawnej, przejmuje także obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wszelkie inne obowiązki z tym związane.

Okoliczności powyższe powodują, że przejmujący powinien kontynuować obowiązki płatnika nałożone m.in. przepisem art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konkludując, w razie przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy. Na nowego pracodawcę przechodzą wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy o pracę, w tym także obowiązki związane z pełnieniem funkcji płatnika.

Mając powyższe na uwadze, w sytuacji gdy zarówno majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek Spółki dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to w związku z przejściem zakładu pracy na innego pracodawcę, to z uwagi na sukcesję praw i obowiązków nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń należnych za miesiąc grudzień 2021 r., a wypłaconych przez Państwa w styczniu 2022 r. dla tych podatników, którzy są zatrudnieniu na podstawie umowy o pracę.

Wskazana podstawa prawna sukcesji w stosunkach pracy nie będzie jednak obejmować osób współpracujących z Państwem w ramach wydzielonej działalności w oparciu o umowy cywilnoprawne, m.in. umowy zlecenia, umowy o dzieło czy umowy współpracy.

Przejście osób współpracujących w oparciu o umowy cywilnoprawne nastąpi na mocy przepisów art. 531 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 z późn. zm.), zgodnie z którym:

Spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

W realiach opisanej przez Państwa sprawy, jeśli majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek Spółki dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to problematykę następstwa prawnego należy rozpatrywać po stronie dwóch spółek - spółki dzielonej i spółki przejmującej. W związku z tym, jeżeli wynagrodzenie za dany miesiąc zostanie wypłacone od dnia wydzielenia (włącznie) przez spółkę przejmującą, to spółka przejmująca będzie zobowiązana do wpłaty zaliczki na podatek, z kolei jeśli wynagrodzenie zostanie wypłacone przed dniem wydzielenia przez spółkę dzieloną, to spółka dzielona będzie zobowiązana do wpłaty zaliczki na podatek.

Przenosząc powyższe na grunt opisanej we wniosku sytuacji stwierdzić należy, to Państwo, jako Spółka dzielona, zobowiązani będą do wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od należności wypłaconych osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, które świadczą usługi na podstawie umów cywilnoprawnych.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja nie rozstrzyga o możliwości uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa majątku przejmowanego na skutek podziału oraz majątku pozostającego w Spółce dzielonej, gdyż nie było to przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą Państwo zastosować się do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.)