0113-KDIPT2-3.4011.287.2020.2.JŚ - PIT w zakresie obowiązków płatnika w związku z pokryciem lub zwrotem kosztów szkoleń członkom rady nadzorczej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2020 r. (data wpływu 4 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z pokryciem lub zwrotem kosztów szkoleń członkom rady nadzorczej - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z pokryciem lub zwrotem kosztów szkoleń członkom rady nadzorczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

.... (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") powołuje Członków Rady Nadzorczej Spółki. Na podstawie Regulaminu Rady Nadzorczej A (dalej: Regulamin RN) Rada Nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością Spółki we wszystkich dziedzinach Jej funkcjonowania, a także oprócz innych kwestii przewidzianych w Kodeksie spółek handlowych lub statucie Spółki, opiniuje wszystkie sprawy przedstawiane przez zarząd walnemu zgromadzeniu.

Członkowie Rady Nadzorczej otrzymują wynagrodzenie za udział w pracach Rady, przy czym podlegają wymogom ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r. poz. 1202, dalej: "Ustawa kominowa").

Spółka zapewnia Członkom Rady Nadzorczej dodatkowe świadczenia przewidziane w przepisach Ustawy kominowej - Spółka m.in. pokrywa koszty szkolenia Członków Rady Nadzorczej. Regulamin RN stanowi iż "Członkom Rady przysługuje zwrot kosztów poniesionych w związku z wykonywaniem funkcji".

Członkowie Rady Nadzorczej Spółki z uwagi na pełnioną funkcję objęci są wymogami w zakresie posiadania odpowiednich kwalifikacji wynikających z art. 22aa ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 2187, dalej: "Prawo bankowe") oraz Wytycznych Europejskiego Urzędu Nadzoru Bankowego i Europejskiego Urzędu Giełd i Papierów Wartościowych z dnia 21 marca 2018 r. w sprawie oceny odpowiedniości członków organu zarządzającego i osób pełniących najważniejsze funkcje,.... (dalej: Wytyczne EBA).

Członkowie Rady Nadzorczej biorą udział w:

Wymóg przeprowadzenia szkoleń wdrożeniowych w zakresie działalności Spółki oraz zakresu zadań Członka Rady Nadzorczej wynika z Wytycznych EBA oraz Polityki rozwojowej dla członków zarządu i rady nadzorczej A, zaś udział Członków Rady Nadzorczej w powyższych szkoleniach, jak i przeprowadzenie ich przez Spółkę ma również charakter obligatoryjny.

Wymóg posiadania odpowiedniej wiedzy i kompetencji w zakresie regulacyjnym wynika z Wytycznych EBA oraz Polityki rozwojowej dla członków zarządu i rady nadzorczej A, a przeprowadzenie ich przez Spółkę ma charakter obligatoryjny.

Spółka rozważa wprowadzenie szkoleń rozwojowych dla Członków Rady Nadzorczej z uwagi na wymóg posiadania odpowiedniego poziomu kwalifikacji wynikający z ustawy - Prawo bankowe, Wytycznych EBA oraz Polityki rozwojowej dla członków zarządu i rady nadzorczej A. Udział Członków Rady Nadzorczej w powyższych szkoleniach będzie miał, podobnie jak w przypadku szkoleń wdrożeniowych i regulacyjnych, charakter obligatoryjny. Zakres powyższych szkoleń będzie wynikał z decyzji podjętych w wyniku oceny odbywającej się cyklicznie samooceny odpowiedniości zbiorowej Rady Nadzorczej.

Powyższe szkolenia rozwojowe realizowane będą w ramach indywidualnego planu rozwojowego opracowanego przez Spółkę. Zakres powyższego planu rozwojowego będzie mógł zostać uzupełniony decyzją Spółki na podstawie zgłoszenia potrzeb szkoleniowych przez Członka Rady Nadzorczej.

Brak udziału w szkoleniach, a w efekcie niespełnianie wymogów w zakresie posiadanej wiedzy i kompetencji może prowadzić do niespełniania wymogów wynikających z art. 22aa ustawy - Prawo bankowe, a w efekcie w skrajnych przypadkach może nawet skutkować utratą uprawnień do zajmowania stanowiska członka rady nadzorczej banku lub koniecznością odwołania członka rady nadzorczej z uwagi na brak realizacji wymogów regulacyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy z tytułu pokrycia przez Spółkę na rzecz Członków Rady Nadzorczej kosztów szkolenia wdrożeniowego lub zwrot kosztów szkolenia wdrożeniowego Członków Rady Nadzorczej związanego z pełnieniem funkcji Członka Rady Nadzorczej, Spółka powinna naliczyć, pobrać i wpłacić zaliczki na podatek dochodowy Członków Rady Nadzorczej?

2. Czy z tytułu pokrycia przez Spółkę na rzecz Członków Rady Nadzorczej kosztów szkolenia regulacyjnego lub zwrot kosztów szkolenia regulacyjnego Członków Rady Nadzorczej związanego z pełnieniem funkcji Członka Rady Nadzorczej, Spółka powinna naliczyć, pobrać i wpłacić zaliczki na podatek dochodowy Członków Rady Nadzorczej?

3. Czy z tytułu pokrycia przez Spółkę na rzecz Członków Zarządu kosztów szkolenia rozwojowego lub zwrot kosztów szkolenia rozwojowego Członków Zarządu związanego z przedmiotem Kontraktu Menedżerskiego, Spółka powinna naliczyć, pobrać i wpłacić zaliczki na podatek dochodowy Członków Zarządu?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia Spółki polegające na finansowaniu lub refinansowaniu kosztów szkolenia Członków Rady Nadzorczej nie stanowią nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm., dalej "ustawa o PIT") przez co nie nakładają na Spółkę jako płatnika obowiązku naliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy Członków Rady Nadzorczej.

Członkowie Rady Nadzorczej Spółki w celu wzrostu efektywności i jakości nadzoru nad Spółką uczestniczą w indywidualnych szkoleniach, które pozwalają na zdobycie wiedzy i umiejętności koniecznych do sprawnego wypełniania swoich obowiązków jako Członków Rady Nadzorczej. Tematyka szkoleń zawsze jest związana ściśle ze zdobyciem, pogłębieniem i doskonaleniem wiedzy i umiejętności potrzebnych do zarządzania Spółką oraz wypełniania obowiązków Członka Rady Nadzorczej, stanowiących przedmiot Regulaminu RN. Przedmiotowe szkolenia służą poszerzeniu indywidualnej wiedzy i umiejętności uczestników, w ścisłym powiązaniu z pełnioną przez nich funkcją nadzorczą oraz w ścisłym celu wykorzystania zdobytej wiedzy i umiejętności w pełnieniu funkcji nadzorczych w Spółce. Z uwagi na zakres tematyczny szkoleń możliwe jest wykorzystanie zdobytej wiedzy w toku dalszej działalności zawodowej lub gospodarczej, niemniej wiedza i umiejętności nabywane w ramach szkoleń mają przede wszystkim na celu podnoszenie kwalifikacji Członków Rady Nadzorczej związanych z realizacją obowiązków zawodowych powierzonych przez Spółkę.

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyłączeniem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście, a stosownie do art. 13 ust. 9 ustawy o PIT, przychodami z takiej działalności są przychody uzyskane na gruncie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich łub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w art. 13 ust. 7. Wyjątkiem wskazanym w art. 13 ust. 7 ustawy o PIT, jest powołanie podatnika do zarządu, rady nadzorczej, komisji i innych organów stanowiących osoby prawnej. W przypadku obydwu przepisów źródłem przychodu pozostaje działalność wykonywana osobiście.

Definicja przychodu określona w art. 11 ustawy o PIT, jak również określone w nim zasady ustalania wartości tego przychodu (w tym świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń) mają charakter ogólny, a zatem mają zastosowanie wówczas, gdy nie występują regulacje szczegółowe, inaczej normujące danego rodzaju przychód lub zasady jego ustalania.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2 ustawy o PIT, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

* jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

* jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

* jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

* w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ustawy o PIT).

Definicji nieodpłatnych świadczeń nie zawarto w ustawie o PIT natomiast została ona wypracowana przez orzecznictwo i uchwały sądów administracyjnych (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02, uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt FPS 1/06, uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10). Zgodnie z orzecznictwem, nieodpłatne świadczenie obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W tej kwestii zastosowanie znajduje orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, w którym wskazano, że aby można było mówić o powstaniu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, musi dojść do uzyskania korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który podatnik musiałby ponieść.

W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, na podstawie analizy przepisów ustawy o PIT należy przyjąć, że za przychód podatnika z tytułu nieodpłatnych świadczeń mogą być uznane świadczenia, które:

* zostały spełnione za jego zgodą (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

* zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie Spółki) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, który musiałby ponieść,

* korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu podatnikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich).

Zdaniem Wnioskodawcy, o powstaniu przychodu z tytułu otrzymanych od Spółki nieodpłatnych świadczeń decyduje łączne spełnienie określonych wyżej przesłanek. W przedmiotowym przypadku świadczeń w postaci pokrywania kosztu szkolenia, przesłanki te nie są spełnione.

Uczestnictwo Członków Rady Nadzorczej wynika z Polityki rozwojowej dla członków zarządu i rady nadzorczej A oraz regulacji sektorowych w zakresie kwalifikacji oraz zasad wprowadzenia w obowiązki. Ponadto uczestnictwo w szkoleniach ma ścisły związek z wykonywaniem funkcji, zaś refinansowanie kosztów szkoleń dotyczy jedynie szkoleń związanych z przedmiotem Regulaminu RN i obowiązkami Członka Rady Nadzorczej.

Raz jeszcze warto podkreślić, iż obowiązki i wymogi stawiane członkom Rady Nadzorczej Wnioskodawcy znacznie przekraczają obowiązki "uśrednionej" Rady Nadzorczej. Wynika to z przepisów Prawa bankowego, ustawy kominowej, Wytycznych EBA, etc. Oznacza to, że udział Członka Rady Nadzorczej w szkoleniach ma charakter obowiązkowy. W takiej sytuacji, nie sposób mówić o powstaniu przychodu po stronie podatnika, gdy uczestnictwo w danych szkoleniach jest jednym z warunków wykonywania umowy, a odmowa wykonania tego obowiązku mogłaby skutkować np. utratą uprawnień do sprawowania funkcji Członka Rady Nadzorczej.

W sytuacji, w której podatnik obowiązkowo odbywa szkolenie czy kurs, które leżą w interesie Spółki i za które sam podatnik nie zapłaciłby - nie można mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu. W efekcie, Wnioskodawca uważa, że po stronie Członków Rady Nadzorczej nie powstanie przychód z tytułu uczestnictwa w szkoleniach, których koszt poniesiony jest przez Spółkę.

W rezultacie, skoro po stronie Członków Rady Nadzorczej nie powstaje przychód, to w konsekwencji po stronie Spółki jako płatnika nie powstanie obowiązek naliczenia, pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 13 pkt 7 cytowanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. (art. 42 ust. 1 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca powołuje Członków Rady Nadzorczej Spółki. Na podstawie Regulaminu Rady Nadzorczej A (dalej: Regulamin RN) Rada Nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością Spółki we wszystkich dziedzinach Jej funkcjonowania, a także oprócz innych kwestii przewidzianych w Kodeksie spółek handlowych lub statucie Spółki, opiniuje wszystkie sprawy przedstawiane przez zarząd walnemu zgromadzeniu. Członkowie Rady Nadzorczej otrzymują wynagrodzenie za udział w pracach Rady, przy czym podlegają wymogom ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r. poz. 1202, dalej: "Ustawa kominowa"). Spółka zapewnia Członkom Rady Nadzorczej dodatkowe świadczenia przewidziane w przepisach Ustawy kominowej - Spółka m.in. pokrywa koszty szkolenia Członków Rady Nadzorczej. Regulamin RN stanowi iż "Członkom Rady przysługuje zwrot kosztów poniesionych w związku z wykonywaniem funkcji". Członkowie Rady Nadzorczej Spółki z uwagi na pełnioną funkcję objęci są wymogami w zakresie posiadania odpowiednich kwalifikacji wynikających z art. 22aa ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 2187, dalej: "Prawo bankowe") oraz Wytycznych Europejskiego Urzędu Nadzoru Bankowego i Europejskiego Urzędu Giełd i Papierów Wartościowych z dnia 21 marca 2018 r. w sprawie oceny odpowiedniości członków organu zarządzającego i osób pełniących najważniejsze funkcje,.... (dalej: Wytyczne EBA). Wymóg przeprowadzenia szkoleń wdrożeniowych w zakresie działalności Spółki oraz zakresu zadań Członka Rady Nadzorczej wynika z Wytycznych EBA oraz Polityki rozwojowej dla członków zarządu i rady nadzorczej A, zaś udział Członków Rady Nadzorczej w powyższych szkoleniach, jak i przeprowadzenie ich przez Spółkę ma również charakter obligatoryjny. Wymóg posiadania odpowiedniej wiedzy i kompetencji w zakresie regulacyjnym wynika z Wytycznych EBA oraz Polityki rozwojowej dla członków zarządu i rady nadzorczej A, a przeprowadzenie ich przez Spółkę ma charakter obligatoryjny. Spółka rozważa wprowadzenie szkoleń rozwojowych dla Członków Rady Nadzorczej z uwagi na wymóg posiadania odpowiedniego poziomu kwalifikacji wynikający z ustawy - Prawo bankowe, Wytycznych EBA oraz Polityki rozwojowej dla członków zarządu i rady nadzorczej A. Udział Członków Rady Nadzorczej w powyższych szkoleniach będzie miał, podobnie jak w przypadku szkoleń wdrożeniowych i regulacyjnych, charakter obligatoryjny. Zakres powyższych szkoleń będzie wynikał z decyzji podjętych w wyniku oceny odbywającej się cyklicznie samooceny odpowiedniości zbiorowej Rady Nadzorczej. Powyższe szkolenia rozwojowe realizowane będą w ramach indywidualnego planu rozwojowego opracowanego przez Spółkę. Zakres powyższego planu rozwojowego będzie mógł zostać uzupełniony decyzją Spółki na podstawie zgłoszenia potrzeb szkoleniowych przez Członka Rady Nadzorczej. Brak udziału w szkoleniach, a w efekcie niespełnianie wymogów w zakresie posiadanej wiedzy i kompetencji może prowadzić do niespełniania wymogów wynikających z art. 22aa ustawy - Prawo bankowe, a w efekcie w skrajnych przypadkach może nawet skutkować utratą uprawnień do zajmowania stanowiska Członka Rady Nadzorczej banku lub koniecznością odwołania członka Rady Nadzorczej z uwagi na brak realizacji wymogów regulacyjnych.

Kwestia rozumienia pojęcia "nieodpłatnych świadczeń" - w aspekcie świadczeń pracowniczych była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r. poz. 947), dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy.

Trybunał Konstytucyjny definiując pojęcie "innych nieodpłatnych świadczeń" jako przychodu, w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazał, że za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

* po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

* po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

* po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Wobec tego, przyjęcie oceny uznającej konkretne świadczenie ze strony pracodawcy za przychód pracownika ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, winno opierać się na przesłankach wynikających z ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które Trybunał Konstytucyjny w powołanym powyżej wyroku uznał za zgodne z Konstytucją i przedstawił ich interpretację.

Należy też pokreślić, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

Wskazać należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika ze stosunku pracy - gdy świadczenie to, powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia: w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy zostało spełnione za zgodą pracownika, tj. gdy pracownik skorzystał z niego w pełni dobrowolnie. Zatem, pracodawca spełnił określone świadczenie na rzecz pracownika, gdy dysponował uprzednią zgodą pracownika na jego przyjęcie.

Przychód pracownika będzie obejmował nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniesie pracownikowi korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia, jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym.

Nieodpłatne świadczenie jest przychodem pracownika, gdy korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi, tj. nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów.

W sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie nie powoduje przysporzenia w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej, czy to w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku, to wówczas nie można mówić o przychodzie z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

Powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy wprawdzie świadczeń uzyskiwanych przez pracowników, jednak zawiera wskazówki interpretacyjne, jak należy rozumieć nieodpłatne świadczenia i przywołane ustalenia pozostają aktualne również do osób będących członkami rady nadzorczej Banku, o których mowa w analizowanym wniosku.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, że pokrywanie lub zwrot kosztów szkoleń wdrożeniowych, regulacyjnych i rozwojowych przez Wnioskodawcę, co do których Wnioskodawca jest w stanie przypisać konkretną wartość świadczenia przypadającą na danego Członka Rady Nadzorczej, powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń, który należy zakwalifikować do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychód z działalności wykonywanej osobiście.

Należy uznać, że poprzez uczestnictwo w szkoleniach Członkowie Rady Nadzorczej podnoszą swoje kwalifikacje, a tym samym odnoszą realne korzyści w postaci zdobytej wiedzy, nie ponosząc przy tym kosztów finansowych, jak również zdobyta wiedza może być wykorzystana przez te osoby obecnie i w przyszłości nie tylko dla potrzeb zasiadania w Radzie Nadzorczej Wnioskodawcy. Co oznacza, że pokrycie lub zwrot kosztów szkoleń Członkom Rady Nadzorczej przez Wnioskodawcę, stanowi przychód, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy.

Od uzyskiwanych przez Członków Rady Nadzorczej przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy, Wnioskodawca jako płatnik jest obowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy - Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.