0113-KDIPT2-3.4011.280.2022.2.SJ

Pisma urzędowe
Status:  Nieoceniane

Pismo z dnia 13 lipca 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0113-KDIPT2-3.4011.280.2022.2.SJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

- nieprawidłowe - w części dotyczącej kwalifikacji uzyskiwanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej,

- prawidłowe - w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania dochodów preferencyjną 5% stawką podatku. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 4 lipca 2022 r. (wpływ 6 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej również: "Podatnik") prowadzący pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą od stycznia 2018 r. obecnie w praktyce świadczy usługi programistyczne m.in. w zakresie projektowania architektury rozwiązań dla modułów aplikacji, konsultacji kodu pod względem spójności i możliwych konfliktów oraz wprowadzania niezbędnych poprawek, utrzymywania infrastruktury aplikacji w chmurze..., zestawiania środowisk programistycznych, monitorowania i zarządzania polityką firmową dotyczącą jakości kodu, inne zadania konieczne do prawidłowej realizacji zadań opisanych powyżej (tj. usługi z zakresu IT) działając m.in. na zlecenie spółki z o.o. zarejestrowanej w Polsce (dalej jako: "Zleceniodawca").

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: "Ustawa o PIT"). Zakresem wniosku objęte są usługi świadczone przez Podatnika w latach 2020-2021. Podatnik w latach 2020-2021 r. korzystał z liniowej metody rozliczania podatku dochodowego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, według stawki 19%.

Podstawę świadczenia wspomnianych powyżej usług stanowi zawarta ze Zleceniodawcą umowa (oraz zawarte aneksy do niej). Przedmiotowe usługi związane są z projektami przygotowywanymi na potrzeby Zleceniodawcy (dalej łącznie: "Projekty" lub każdy z osobna: "Projekt"). Projekty dotyczą stworzenia nowego, autorskiego oprogramowania działającego osobno lub współdziałającego i komunikującego się z oprogramowaniem zaimplementowanym już wcześniej przez Zleceniodawcę.

W ramach zawartej współpracy Wnioskodawca w praktyce świadczy usługi polegające na:

1)

tzw. rutynowych czynnościach programistycznych takich jak np. bieżące wsparcie, przygotowanie dokumentacji, testowanie, naprawa pojedynczych błędów, udział w spotkaniach (dalej: "Bieżąca działalność programistyczna"), nieskutkujących powstaniem odrębnych utworów w postaci programów komputerowych - które pozostają poza zakresem tego wniosku; oraz

2)

działaniach zmierzających m.in. do tworzenia na rzecz Zleceniodawcy innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot ochrony prawa autorskiego w rozumieniu art. 74 Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: "Ustawa o prawie autorskim") - tej części świadczonych usług dotyczy przedmiotowy wniosek.

Szacunkowo większa część działań Wnioskodawcy w ramach opisywanej współpracy koncentruje się wokół drugiej z opisywanych powyżej czynności, tj. w szczególności prac programistycznych realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT), które skutkują powstaniem nowych produktów w postaci programu komputerowego/programów komputerowych/ich części (dalej: "Prace rozwojowe"). Czynności te polegają głównie na opracowywaniu algorytmów i pisaniu nowego kodu źródłowego na potrzeby danego Projektu. Dlatego też w praktyce prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi, Jego zdaniem, działalność twórczą. Co więcej, aby ten stan utrzymać. Podatnik musi stale rozwijać swoją wiedzę, tak aby być cały czas "na bieżąco" z nowościami technologicznymi. Dodatkowo zasadniczo dla każdego tworzonego oprogramowania musi rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób jest On w stanie dostarczyć Zleceniodawcy produkt spełniający wszystkie oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania (oczywiście po uprzednim ich przetestowaniu).

Świadczenie przedmiotowych usług wymaga zatem poszerzania i zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, które dostarcza było jak najlepszej jakości. Z tych powodów można uznać, że utwory powstałe w toku świadczenia tej części wspomnianych usług, stanowią dzieła oryginalne, w stosunku do których Wnioskodawcy przysługują pełne autorskie prawa majątkowe. Na mocy postanowień zawartej umowy prawa te przechodzą na Zleceniodawcę.

Autorskie oprogramowanie tworzone i ewentualnie modyfikowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów, stanowi utwór/utwory/ich części podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 tejże ustawy). Zakresem wniosku objęte są więc twórcze działania Wnioskodawcy, które dotyczą bezpośrednio prowadzonych przez Podatnika Prac rozwojowych wykonywanych celem wytworzenia przedmiotów chronionych prawami autorskimi (dochody z pozostałej części świadczonych przez Podatnika usług nie są zaliczane do tzw. ulgi IP Box).

Prowadzone w 2020 r. i 2021 r. przez Wnioskodawcę Prace rozwojowe są wykonywane w sposób zaplanowany i zorganizowany przy użyciu odpowiedniego dla danego Projektu zaplecza sprzętowego. Ze względu na istotę każdego Projektu, koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Wnioskodawcę Zleceniodawcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazują na autorskich pomysłach Wnioskodawcy wykonywanych w określonym celu - przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Zleceniodawcy co do danej funkcjonalności czy całego oprogramowania. Prace takie obejmują przykładowo stworzenie projektu rozwiązania (zaprojektowanie algorytmu), przeprowadzenie testów, a także czynności programistyczne takie jak autorskie tworzenie kodu źródłowego oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wskazane prace zasadniczo charakteryzują się niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością - nie stanowią tym samym rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie tzw. czynności utrzymania (tego typu czynności Wnioskodawca klasyfikuje jako usługi Bieżącej działalności programistycznej). W praktyce na co dzień Wnioskodawca musi w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać lub łączyć wiedzę z nauk podstawowych (np. matematyka czy statystyka) czy stosowanych (np. informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanego oprogramowania lub modułów/funkcjonalności. Każde nowe oprogramowanie, nową lub modyfikowaną funkcjonalność/moduł oraz postęp prac w ramach Projektu Wnioskodawca dokumentuje na bieżąco w prowadzonej przez siebie dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Co świadczyć może o prowadzeniu prac w sposób systematyczny, metodologiczny i kontrolowany, umożliwiający monitorowanie postępów wspomnianych powyżej Prac rozwojowych.

Za wykonywanie opisywanych we Wniosku usług Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie (sprecyzowane w ww. umowie), które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytwarzanych utworów. W tym miejscu pominięta zostaje kwestia ewentualnych wydatków związanych z realizacją niniejszej umowy (jako nieistotna z punktu widzenia niniejszego stanu). Na fakturze wystawianej przez Podatnika wykazana jest - co do zasady - jedna pozycja odnosząca się do określonego w umowie wynagrodzenia - zgodnie z treścią umowy na wynagrodzenie to składa się z wynagrodzenia za świadczenie usług oraz wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Powyższa umowa zawiera postanowienia stwierdzające w praktyce, iż wysokość wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych zależy od czasu poświęconego na wykonanie prac, który skutkuje/skutkować będzie powstaniem ww. utworów (w związku z tym wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych - możliwe jest w praktyce do wydzielenia z całości wynagrodzenia za świadczenie usług, jako współczynnik czasu poświęconego na tworzenie utworów podzielone przez całkowity czas świadczenia usług w danym miesiącu, co zostaje pomnożone przez miesięczną stawkę wynagrodzenia).

Wynagrodzenie wypłacane było, na podstawie ww. faktury, zgodnej z przedstawianym Zleceniodawcy zestawieniem z wykonywania usług. We wskazanym zestawieniu/raporcie wyodrębniony jest czas poświęcony na świadczenie czynności określanych przez Wnioskodawcę jako Bieżącej działalności programistycznej od czasu poświęconego na świadczenie usług w ramach opisywanych przez Wnioskodawcę Prac rozwojowych (tj. ta druga część wynagrodzenia za usługi odpowiada wynagrodzeniu za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych utworów). Wskazana umowa zawiera więc postanowienia pozwalające jednoznacznie wydzielić część dochodu dotyczącą przeniesienia praw autorskich do tworzonego oprogramowania od dochodu za świadczenie usług w ramach opisywanej wyżej Bieżącej działalności programistycznej. Wskazany powyżej czas i kwoty ujmowane są w prowadzonej przez Podatnika ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie, dzięki której jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Umożliwia to Wnioskodawcy każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe i na pozostałą Bieżącą działalność programistyczną oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności. Co jest zgodne z treścią zawartej umowy. Kwoty te mogą dla każdego z miesięcy być różne - w zależności od ilości poświęconego czasu na poszczególne działania.

Istota opisywanych usług skupia się na realizacji zadań związanych z Projektami, które zasadniczo dotyczą przygotowania oraz wdrożenia innowacyjnego oprogramowania dla branży finansowej, z wykorzystaniem nowoczesnych języków programowania. Jedynie tytułem przykładu Podatnik wskazuje, iż jeden z Projektów związany jest z innowacyjną aplikacją webową (obsługiwaną w przeglądarce), która wykorzystując najnowsze technologie dostępne na rynku, pozwala na zarządzanie majątkiem osób indywidualnych bądź firm poprzez dedykowane fundusze inwestycyjne bądź prywatne banki. W ramach tegoż Projektu wykorzystywane były technologie oparte na ekosystemie firmy...: platforma... z językiem programowania..., elementy infrastruktury sieciowej opartej na chmurze... czy protokoły komunikacji międzysystemowej takie jak TCP/IP. Projekt można uznać za innowacyjny, ponieważ łączy w sobie elementy umożliwiające m.in. kompleksową obsługę danych finansowych począwszy od zebrania danych z wielu źródeł (połączenia z zewnętrznymi dostawcami danych), poprzez stworzone algorytmy finansowe prezentujące faktyczny rezultat zarządzania majątkiem, aż do wysyłania zleceń giełdowych, których to rezultat jest następnie widoczny w tej samej aplikacji. Podatnik odpowiadał w tym zakresie głównie za mechanizm działania tworzonego oprogramowania, który jest zbiorem reguł ściśle opisującym, w jaki sposób dane oprogramowanie powinno funkcjonować po pozyskaniu danych zewnętrznych i komunikować się z innym oprogramowaniem.

Zadaniem Wnioskodawcy w latach 2020-2021 było zasadniczo tworzenie nowego oprogramowania/nowych funkcjonalności, a jedynie wyjątkowo modyfikowanie już istniejącego oprogramowania w ramach opisywanych Projektów. Jeżeli chodzi zaś o te wyjątkowe sytuacje stanowiące rozwój istniejącego już oprogramowania, to w efekcie prac Podatnika powstawać mogły nowe funkcjonalności/moduły, które stanowią pewną "nakładkę" na istniejące już oprogramowanie w ramach opisywanych Projektów - komunikując się z nim i je ulepszając. Modyfikowane oprogramowanie nie było własnością Podatnika (nawet jeżeli uprzednio sam stworzyłby dany program, to i tak wcześniej przenosi prawa do niego na Zleceniodawcę). W przypadku, gdy Wnioskodawca modyfikuje/ulepsza oprogramowanie komputerowe lub jego część (nawet takie, które sam wcześniej stworzył), w wyniku podjętych przez Niego czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania program lub jego części składowa (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej), podlegający ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zatem przysługują Wnioskodawcy autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych programów/części składowych oprogramowania, których celem jest modyfikacja starszego oprogramowania. Następnie - w ramach postanowień umownych - całość praw do takiego nowo utworzonego programu przechodzi na Zleceniodawcę w ramach wykonywania ww. usług (następuje tzw. komercjalizacja). Dlatego te nowe funkcjonalności/moduły (części oprogramowania) stanowią osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 74). Zatem Wnioskodawca jest twórcą i czasowym właścicielem nowych funkcjonalności/części składowych tego oprogramowania (tj. nowych funkcjonalności/modułów modyfikujących już wcześniej istniejące, powodujących ich ulepszenie).

W opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do sytuacji tzw. ulepszenia "przedmiotu cudzej własności" (tj. gdyby Wnioskodawca najpierw wytworzył oprogramowanie komputerowe, następnie sprzedał prawa autorskie na rzecz podmiotu, który w następnej kolejności udostępniał to oprogramowanie komputerowe Mu z powrotem w celu jego modyfikacji). Mogło zdarzyć się też tak, że nie w przypadku każdego Projektu Wnioskodawca samodzielnie wykonywał wszystkie prace programistyczne - czasem Zleceniodawca powoływał specjalny zespół programistyczny. W przypadku takiej współpracy, podział zadań pomiędzy poszczególnych programistów dokonywany był wewnątrz zespołu. Ponieważ współtworzony w ramach danego Projektu "system" składał się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie do tych elementów przysługują temu programiście, który je napisał/zaprojektował, Zatem przysługują Wnioskodawcy autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych elementów składowych większego oprogramowania w ramach danego Projektu. Następnie - ramach postanowień umownych - całość praw autorskich do nich w takim modelu przechodzi na Zleceniodawcę w ramach wykonywania ww. usług (następuje tzw. komercjalizacja). Oprócz oprogramowania/funkcjonalności/modułu, nad którymi pracuje Wnioskodawca, w danym Projekcie występują (i będą występowały) też inne ulepszenia funkcjonalności, ale Podatnik nie posiada o nich wiedzy - zakresem Wniosku objęte są tylko i wyłączenie świadczone przez Niego usługi.

W związku z prowadzeniem tak zarysowanych Prac rozwojowych Wnioskodawca w latach 2020-2021 ponosił m.in.:

1)

wydatki na nabycie sprzętu komputerowego (w tym laptopa, smartfona, monitora, myszki, klawiatury, słuchawek, stacji dokującej); oraz

2)

wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu.

Oczywiście, nie oznacza to, że w obu latach Podatnik ponosił dokładnie identyczne wydatki, natomiast zadając pytanie nr 3 chciałby mieć pewność, że w roku, w którym poniósł dany wydatek dokonał On prawidłowej kwalifikacji na potrzeby obliczenia wskaźnika nexus.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że Wnioskodawca nie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.

Uzyskane w ten sposób: sprzęt komputerowy, usługi/dostępy są lub były wykorzystywane albo (a) wyłącznie w Pracach rozwojowych, albo (b) zarówno w Pracach rozwojowych, jak również w opisywanej wyżej Bieżącej działalności programistycznej.

Każdy taki koszt może być związany tylko z jednym wytwarzanym programem komputerowym lub z kilkoma wytwarzanymi programami, a może on być także wykorzystywany w pozostałej działalności programistycznej (nie zaliczanej do tzw. ulgi IP Box - w postaci np. do opisywanej wyżej Bieżącej działalności programistycznej). Przykładowo i całkiem hipotetycznie, dla zobrazowania sytuacji: przy pracach nad programem komputerowym numer 1 (KPWI 1/2021), Podatnikowi mógł okazać się niezbędny dostęp do konkretnego sprzętu komputerowego, ale dostęp ten nie był wykorzystywany przy pracach nad programem numer 2 (KPWI 2/2021), a jednocześnie był niejako przy okazji również wykorzystywany w pozostałej Bieżącej działalności programistycznej. W takim wypadku, aby poprawnie zakwalifikować dany koszt do tzw. ulgi IP Box, Podatnik był zmuszony do dokonywania wydzielenia tych kosztów pod względem

1)

funkcjonalnym (są one alokowane do tego programu, do wytworzenia którego posłużyły) i oraz

2)

czasowym.

Tym samym po dokonaniu funkcjonalnego podziału takiego kosztu zakres, w jakim jest/był faktycznie wykorzystywany do Prac rozwojowych (i dalej przypisanie go do konkretnego wytworzonego prawa autorskiego), jest możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Podatnika (przy uwzględnieniu proporcji czasowej). W ten sposób Podatnik dokonywał określenia, jaka część wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi i w takiej proporcji alokuje opisywane koszty.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego Wnioskodawca zamierza w rocznych zeznaniach składanych za lata 2020-2021 (stan faktyczny) skorzystać z wprowadzonych niedawno przepisów umożliwiających zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT) - w stosunku do przychodów z tytułu usług związanych z opisanymi powyżej Pracami rozwojowymi w ramach Projektów.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody nie przekraczają określonych przepisami progów kwotowych, wobec czego nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym stosując omawiane rozwiązanie wykazuje na bieżąco, tj. od początku świadczenia usług w ramach opisywanej współpracy dotyczącej wskazanych powyżej Prac rozwojowych w 2020 r. wymagane przepisami prawa dane i informacje dotyczące opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odrębnej ewidencji księgowej do celów IP Box (zgodnie z wymogiem z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 Ustawy o PIT). Przedmiotowa ewidencja jest zgodna również z wytycznymi wskazanymi w objaśnieniach opublikowanych przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: "Objaśnienia IP Box" lub "Objaśnienia").

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

Skoro uzyskanie takiego rozstrzygnięcia nie jest możliwe w postępowaniu o wydanie indywidualnej interpretacji, to Wnioskodawca w ramach pytania pierwszego nie oczekuje oceny, czy wykonywane przez Niego prace programistyczne są pracami rozwojowymi, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca w ramach pytania pierwszego oczekuje oceny, czy wykonywane przez Niego prace programistyczne mieszczą się w kategorii działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego wynikającym z wniosku oraz udzielonymi w niniejszym piśmie odpowiedziami - w latach 2020-2021 w ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczył usługi programistyczne m.in. w zakresie projektowania architektury rozwiązań dla modułów aplikacji, konsultacji kodu pod względem spójności i możliwych konfliktów oraz wprowadzania niezbędnych poprawek, utrzymywania infrastruktury aplikacji w chmurze..., zestawiania środowisk programistycznych, monitorowania i zarządzania polityką firmową dotyczącą jakości kodu, inne zadania konieczne do prawidłowej realizacji zadań opisanych powyżej (tj. usługi z zakresu IT) działając m.in. na zlecenie spółki z o.o. zarejestrowanej w Polsce (dalej jako: "Zleceniodawca"), a otrzymywane przychody (o których mowa we wniosku), uzyskiwane przez Niego z pozarolniczej działalności gospodarczej, są przychodami z tytułu świadczenia tych usług.

Szczegółowo rzecz ujmując za wykonywanie opisywanych we wniosku usług Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie (sprecyzowane w ww. umowie oraz aneksach do niej), które obejmowało również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytwarzanych w ramach tejże współpracy utworów. Na fakturze wystawianej przez Niego wskazana była - co do zasady - jedna pozycja odnosząca się do określonego w umowie wynagrodzenia - zgodnie z treścią umowy na wynagrodzenie to składało się z wynagrodzenia za świadczenie usług oraz wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Powyższa umowa zawiera postanowienia stwierdzające w praktyce, iż wysokość wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych zależy od czasu poświęconego na wykonanie prac, który skutkuje/skutkować będzie powstaniem ww. utworów (w związku z tym wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych - możliwe jest w praktyce do wydzielenia z całości wynagrodzenia za świadczenie usług, jest jako współczynnik czasu poświęconego na tworzenie utworów podzielone przez całkowity czas świadczenia usług w danym miesiącu, co zostaje pomnożone przez miesięczną stawkę wynagrodzenia). Wynagrodzenie wypłacane było, na podstawie ww. faktury, zgodnej z przedstawianym Zleceniodawcy zestawieniem z wykonywania usług. We wskazanym zestawieniu/raporcie wyodrębniony jest czas poświęcony na świadczenie czynności określanych przez Wnioskodawca we wniosku jako "Bieżąca działalność programistyczna" od czasu poświęconego na świadczenie usług w ramach opisywanych przez Niego we wniosku "Prac rozwojowych" (tj. ta druga część wynagrodzenia za usługi odpowiada wynagrodzeniu za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych utworów). Wskazana umowa zawiera postanowienia pozwalające jednoznacznie wydzielić część dochodu dotyczącą przeniesienia praw autorskich do tworzonego oprogramowania od dochodu za świadczenie usług w ramach opisywanej wyżej Bieżącej działalności programistycznej. Wskazany powyżej czas i kwoty ujmowane były w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie, dzięki której jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Umożliwiało to Wnioskodawca każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe i na pozostałą Bieżącą działalność programistyczną oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności Co jest zgodne z treścią zawartej umowy. Kwoty te mogły być dla każdego z miesięcy różne - w zależności od ilości poświęconego czasu na poszczególne działania.

Doprecyzowując powyższe, w ramach zawartej współpracy w praktyce Wnioskodawca świadczył usługi polegające na:

1)

tzw. rutynowych czynnościach programistycznych takich jak np. bieżące wsparcie, przygotowanie dokumentacji, testowanie, naprawa pojedynczych błędów, udział w spotkaniach (dalej Bieżąca działalność programistyczna), nieskutkujących powstaniem odrębnych utworów w postaci programów komputerowych - które pozostają poza zakresem wniosku (przychodów uzyskiwanych z tytułu świadczenia tej części usług, wydzielanych z całości wynagrodzenia w schemacie opisanym powyżej, Wnioskodawca nie zalicza do przedmiotowej Ulgi); oraz

2)

działaniach zmierzających m.in. do tworzenia na rzecz Zleceniodawcy innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot ochrony prawa autorskiego w rozumieniu art. 74 Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych realizowanych w ramach opisywanych we Wniosku Prac rozwojowych - tej części przychodów Wnioskodawcy w ramach tej jednej opisywanej współpracy (wydzielanych z całości uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przychodów w schemacie opisanym powyżej) z tytułu świadczonych usług dotyczy przedmiotowy wniosek.

Większa część działań Wnioskodawcy w ramach opisywanej współpracy koncentrowała się wokół drugiej z opisywanych powyżej czynności, tj. prac programistycznych realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT), które skutkują powstaniem nowych produktów w postaci programu komputerowego/programów komputerowych/ich części (opisywane we Wniosku "Prace rozwojowe"). Zatem Wnioskodawcy chodzi o działania realizowane w ramach tej jednej opisywanej we Wniosku współpracy, które są wydzielone z całości świadczonych usług w sposób wskazany powyżej, które Wnioskodawca opisuje zarówno we wniosku, jak i powyżej jako Prace rozwojowe.

W tym miejscu Wnioskodawca jednoznacznie stwierdza, iż w ramach swojej działalności nie prowadził badań naukowych w myśl art. 4 ust. 2 Pkt 1 lub 2 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Czynności w ramach opisywanych Prac rozwojowych (realizowane w latach 2020-2021) polegały głównie na opracowywaniu algorytmów i pisaniu nowego kodu źródłowego (realizującego zaprojektowane algorytmy) na potrzeby danego Projektu. Dlatego też w praktyce prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi, Jego zdaniem, działalność twórczą. Co więcej, aby ten stan utrzymać, Wnioskodawca musiał stale rozwijać swoją wiedzę, tak aby być cały czas "na bieżąco" z nowościami technologicznymi. Dodatkowo zasadniczo dla każdego tworzonego oprogramowania Wnioskodawca musiał rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje i rozwiązania. Tylko w ten sposób był On w stanie dostarczyć Zleceniodawcy produkt spełniający wszystkie oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania (oczywiście po uprzednim ich przetestowaniu). Świadczenie przedmiotowych usług wymagało zatem poszerzania i zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, które dostarczałem było jak najlepszej jakości. Zatem opisywane Prace rozwojowe zawierają prace rozwojowe w myśl art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym. Ponadto z tych powodów można uznać, że utwory powstałe w toku świadczenia tej części wspomnianych usług, stanowią dzieła oryginalne, w stosunku do których przysługują Wnioskodawcy pełne autorskie prawa majątkowe. Na mocy postanowień zawartej umowy prawa te przechodziły na Zleceniodawcę. Autorskie oprogramowanie tworzone i ewentualnie modyfikowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów, stanowi wiec utwór/utwory/ich części podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Zakresem wniosku objęte są więc twórcze działania Wnioskodawcy, które dotyczą bezpośrednio prowadzonych przez Niego Prac rozwojowych wykonywanych celem wytworzenia przedmiotów chronionych prawami autorskimi zgodnie z treścią art. 74 ww. Ustawy (dochody z pozostałej części świadczonych usług - także w ramach tejże współpracy - nie są zaliczane do tzw. ulgi IP Box). Czyli efekty prac Wnioskodawcy (tj. opisywanych we Wniosku Prac rozwojowych) zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych (odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej; nie są efektem pracy która wymaga jedynie rutynowych umiejętności programistycznych i której rezultaty z góry da się określić i przewidzieć jako te o charakterze powtarzalnym i nie są jedynie techniczną realizacją projektów Mu zlecanych).

Prowadzone w 2020 r. i w 2021 r. przez Wnioskodawcę Prace rozwojowe były wykonywane w sposób zaplanowany i zorganizowany przy użyciu odpowiedniego dla danego Projektu zaplecza sprzętowego. Ze względu na istotę każdego Projektu, koncentrowały się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Niego Zleceniodawcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazowały na autorskich pomysłach Wnioskodawcy wykonywanych w określonym celu - przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Zleceniodawcy co do danej funkcjonalności czy całego oprogramowania. Prace takie obejmowały przykładowo stworzenie projektu rozwiązania (zaprojektowanie algorytmu), przeprowadzenie testów, a także czynności programistyczne takie jak autorskie tworzenie kodu źródłowego oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wskazane prace zasadniczo charakteryzują się niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością - nie stanowią tym samym rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie tzw. czynności utrzymania (tego typu czynności Wnioskodawca klasyfikował jako usługi Bieżącej działalności programistycznej, niezaliczanej do niniejszej ulgi). W praktyce na co dzień Wnioskodawca musiał w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać lub łączyć wiedzę z nauk podstawowych (np. matematyka czy statystyka) czy stosowanych (np. informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanego oprogramowania lub modułów/funkcjonalności. Każde nowe oprogramowanie, nową lub modyfikowaną funkcjonalność/moduł oraz postęp prac w ramach Projektu dokumentowałem na bieżąco w prowadzonej przez siebie dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty.

Zatem jeżeli chodzi o "prace o innym charakterze", to takie działania zdarzały się każdego miesiąca w omawianym okresie (2020-2021) - niemniej jednak przychodów z tytułu czasu poświęconego na świadczenie tych usług ("nietwórczych" i "nierozwojowych") Wnioskodawca nie zalicza do tzw. ulgi IP Box i pozostają one poza zakresem wniosku.

Prowadzenie przez Wnioskodawcę Projekty w ramach Jego działalności gospodarczej, czyli tworzenie oprogramowania komputerowego, wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Niego Prac rozwojowych (jak Wnioskodawca rozumie, chodzi także o to, czy nie zatrudnia nikogo w tym zakresie ani nie nabywa wyników prac rozwojowych od innych podmiotów - taka sytuacja nie występuje). Zgodnie z tym, o czym Wnioskodawca pisał we wniosku i dwa akapity wyżej - tak, każdy Projekt wiąże się z odrębnymi Pracami rozwojowymi prowadzonymi celem wytworzenia określonego w Projekcie oprogramowania - ma to odzwierciedlenie w prowadzonych przez Wnioskodawcę "Kartach projektu".

Każde nowe oprogramowanie, nową lub modyfikowaną funkcjonalność/moduł oraz postęp prac w ramach danego Projektu Wnioskodawca dokumentował w prowadzonej przez siebie dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Co świadczy o prowadzeniu prac w sposób systematyczny, metodologiczny i kontrolowany, umożliwiający monitorowanie postępów wspomnianych powyżej Prac rozwojowych.

Pojęcia "program komputerowy", "oprogramowanie", "aplikacje" "projekt", "algorytmy", "nowe kody" używane są zamiennie. Jednakże doprecyzowując istotę opisywanych usług Wnioskodawca skupia się na realizacji zadań związanych z Projektami, które zasadniczo dotyczą przygotowania oraz wdrożenia innowacyjnego oprogramowania dla branży finansowej, z wykorzystaniem nowoczesnych języków programowania. Jedynie tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje, iż jeden z Projektów związany jest z innowacyjną aplikacją webową (obsługiwaną w przeglądarce), która wykorzystując najnowsze technologie dostępne na rynku, pozwala na zarządzanie majątkiem osób indywidualnych bądź firm poprzez dedykowane fundusze inwestycyjne bądź prywatne banki. W ramach tegoż Projektu wykorzystywane były technologie oparte na ekosystemie firmy...: platforma... z językiem programowania..., elementy infrastruktury sieciowej opartej na chmurze... czy protokoły komunikacji międzysystemowej takie jak TCP/IP. Projekt można uznać za innowacyjny, ponieważ łączy w sobie elementy umożliwiające m.in. na kompleksową obsługę danych finansowych począwszy od zebrania danych z wielu źródeł (połączenia z zewnętrznymi dostawcami danych), poprzez stworzone algorytmy finansowe prezentujące faktyczny rezultat zarządzania majątkiem, aż do wysyłania zleceń giełdowych których to rezultat jest następnie widoczny w tej samej aplikacji. Oczywiście, zgodnie z tym, o czym Wnioskodawca pisał powyżej, ma On wszystko udokumentowane w formie kart projektu, więc jeżeli tutejszy Organ sobie zażyczy Wnioskodawca opisze tu każde wytworzone autorskie prawo do programu komputerowego w ramach tychże projektów, zgodnie z tym co udokumentował.

Mogło zdarzyć się też tak, że czasem Zleceniodawca powoływał specjalny zespół programistyczny. W przypadku takiej współpracy, podział zadań pomiędzy poszczególnych programistów dokonywany był wewnątrz zespołu. Ponieważ współtworzony w ramach danego Projektu "system" składał się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie do tych elementów (tj. osobnych programów komputerowych lub ich części stanowiących utwór w rozumieniu art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych) przysługiwały temu programiście, który je napisał/zaprojektował. Zatem Wnioskodawcy przysługiwały autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych elementów składowych większego oprogramowania w ramach danego Projektu (stanowiących po ich wytworzeniu osobne oprogramowanie). Następnie - ramach postanowień umownych - całość praw autorskich do nich w takim modelu przechodzi na Zleceniodawcę w ramach wykonywania ww. usług (następuje tzw. komercjalizacja). Oprócz oprogramowania/funkcjonalności/modułu, nad którymi Wnioskodawca pracował mogły oczywiście wystąpić też inne ulepszenia funkcjonalności (po stronie Zleceniodawcy), ale Wnioskodawca nie posiada o nich wiedzy i nie wie, w jaki sposób pozostali członkowie zespołu przenosili prawa autorskie do wytwarzanych przez nich utworów - zakresem wniosku objęte są tylko i wyłączenie świadczone przez Wnioskodawcę usługi. Jeśli nawet zdarzały się współpracy z zespołem Zleceniodawcy, inne niż opisane powyżej to czasu poświęconego na te działania Wnioskodawca nie zaliczał do Prac rozwojowych, ale do ww. Bieżącej działalności programistycznej, w stosunku do której nie stosuje ulgi i która pozostaje poza pytaniami objętymi wnioskiem.

Sposób "przeniesienia" majątkowych praw autorskich następował zgodnie z wymaganiami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz 53 ww. ustawy).

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za swoje działania.

Zadaniem Wnioskodawcy, w latach 2020-2021 było zasadniczo tworzenie nowego oprogramowania/nowych funkcjonalności, a jedynie wyjątkowo modyfikowanie już istniejącego oprogramowania w ramach opisywanych Projektów. Większość prac polegających na modyfikowaniu oprogramowania Wnioskodawca zalicza do tzw. Bieżącej działalności programistycznej i w stosunku do przychodów z tego tytułu nie korzysta z tzw. ulgi IP Box. Jeżeli chodzi zaś o te wyjątkowe sytuacje stanowiące rozwój istniejącego już oprogramowania, to w efekcie Prac Wnioskodawcy powstawała nowa funkcjonalność/moduł (tj. osobne programy komputerowe), które stanowią pewną "nakładkę" na istniejące już oprogramowanie w ramach opisywanych Projektów - komunikując się z nim i je ulepszając. Zatem te czynności zawsze zmierzały do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Modyfikowane oprogramowanie (tj. cały system) nie było własnością Wnioskodawcy (nawet jeżeli uprzednio sam stworzyłby dany program, to i tak wcześniej przenosił prawa do niego na Zleceniodawcę). W przypadku, gdy Wnioskodawca modyfikował/ulepszał oprogramowanie komputerowe lub jego część (nawet takie, które sam wcześniej stworzył), w wyniku podjętych przez Niego czynności powstawał odrębny od tego oprogramowania program lub jego części składowa (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej), podlegający ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zatem Wnioskodawcy przysługiwały autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych programów/części składowych oprogramowania (stanowiących osobne autorskie prawa do programów komputerowych w myśl art. 74 Ustawy o prawie autorskim), których celem jest modyfikacja starszego oprogramowania. Następnie - w ramach postanowień umownych - całość praw do takiego nowo utworzonego programu przechodziła na Zleceniodawcę w ramach wykonywania ww. usług (następowała tzw. komercjalizacja). Dlatego te nowe funkcjonalności/moduły (części oprogramowania) stanowiły osobny przedmiot obrotu, który podlegał również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 74). Zatem Wnioskodawca jest twórcą i czasowym właścicielem nowych funkcjonalności/części składowych tego oprogramowania (tj. nowych funkcjonalności/modułów modyfikujących już wcześniej istniejące, powodujących ich ulepszenie). W opisanym stanie faktycznym nie dochodzi do sytuacji tzw. ulepszenia "przedmiotu cudzej własności" (tj. gdyby Wnioskodawca najpierw wytworzył oprogramowanie komputerowe, następnie sprzedał prawa autorskie na rzecz podmiotu, który w następnej kolejności udostępniałby to oprogramowanie komputerowe Mu z powrotem w celu jego modyfikacji). Takiej modyfikacji Wnioskodawca dokonywał w ramach zawartej umowy i prowadzonej współpracy, w wyniku takiej modyfikacji powstawały nowe kody/algorytmy w językach programowania (i tak jak Wnioskodawca pisał powyżej powstawało nowe prawo własności intelektualnej), chronione w myśl art. 74 Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego wynikającym z Wniosku oraz udzielonymi w niniejszym piśmie odpowiedziami - w latach 2020-2021 w ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczył usługi programistyczne m.in. w zakresie projektowania architektury rozwiązań dla modułów aplikacji, konsultacji kodu pod względem spójności i możliwych konfliktów oraz wprowadzania niezbędnych poprawek, utrzymywania infrastruktury aplikacji w chmurze..., zestawiania środowisk programistycznych, monitorowania i zarządzania polityką firmową dotyczącą jakości kodu, inne zadania konieczne do prawidłowej realizacji zadań opisanych powyżej (tj. usługi z zakresu IT) działając m.in. na zlecenie spółki z o.o. zarejestrowanej w Polsce ("Zleceniodawca"), a otrzymywane przychody (o których mowa we wniosku), uzyskiwane przez Niego z pozarolniczej działalności gospodarczej, są przychodami z tytułu świadczenia tych usług.

Szczegółowo rzecz ujmując za wykonywanie opisywanych we wniosku usług Wnioskodawca otrzymywał (sprecyzowane w ww. umowie oraz aneksach do niej), które obejmowało również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytwarzanych w ramach tejże współpracy utworów. Na fakturze wystawianej przez Wnioskodawcę wskazana była - co do zasady - jedna pozycja odnosząca się do określonego w umowie wynagrodzenia - zgodnie z treścią umowy na wynagrodzenie to składało się z wynagrodzenia za świadczenie usług oraz wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Zatem z faktur takie wyodrębnienie nie wynika, ponieważ taka była zgodna wola stron zawierających umowę, natomiast jest to możliwe do wyodrębnienia przy wykorzystaniu wskazanych poniżej ewidencji (w formie zestawień czasowych oraz tzw. kart projektu). Powyższa umowa zawiera postanowienia stwierdzające w praktyce, iż wysokość wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych zależy od czasu poświęconego na wykonanie prac, który skutkuje/skutkować będzie powstaniem ww. utworów (w związku z tym wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych - możliwe jest w praktyce do wydzielenia z całości wynagrodzenia za świadczenie usług, jest jako współczynnik czasu poświęconego na tworzenie utworów podzielone przez całkowity czas świadczenia usług w danym miesiącu, co zostaje pomnożone przez miesięczną stawkę wynagrodzenia). Wynagrodzenie wypłacane było na podstawie ww. faktury, zgodnej z przedstawianym Zleceniodawcy zestawieniem z wykonywania usług. We wskazanym zestawieniu/raporcie wyodrębniony jest czas poświęcony na świadczenie czynności określanych przez Wnioskodawcę we wniosku jako "Bieżąca działalność programistyczna" od czasu poświęconego na świadczenie usług w ramach opisywanych we wniosku "Prac rozwojowych" (tj. ta druga część wynagrodzenia za usługi odpowiada wynagrodzeniu za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych utworów). Wskazana umowa zawiera postanowienia pozwalające jednoznacznie wydzielić część dochodu dotyczącą przeniesienia praw autorskich do tworzonego oprogramowania od dochodu za świadczenie usług w ramach opisywanej wyżej Bieżącej działalności programistycznej. Wskazany powyżej czas i kwoty ujmowane były w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie, dzięki której jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Umożliwiało to każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe i na pozostałą Bieżącą działalność programistyczną oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności. Co jest zgodne z treścią zawartej umowy. Kwoty te mogły być dla każdego z miesięcy różne - w zależności od ilości poświęconego czasu na poszczególne działania. W tym zakresie Wnioskodawca dodaje, iż zgodnie z treścią zawartej umowy "Po stworzeniu utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych Zleceniobiorca jest zobowiązany udostępnić Zleceniodawcy kartę projektu, która stanowi potwierdzenie przeniesienia majątkowych praw autorskich do utworu, w tym do programu komputerowego, przez Zleceniobiorcę na Zleceniodawcę". Taka karta zawiera opis utworu, czas rozpoczęcia i zakończenia prac oraz efekt końcowy. Dodatkowo Wnioskodawca przedkłada Zleceniodawcy zestawienie czasu poświęconego w każdym miesięcznym okresie rozliczeniowym na świadczenie usług oraz czasu poświęconego na tworzenie utworów. Oczywiście na tym etapie kontrahent mógłby mieć jakieś uwagi lub po prostu nie przyjąć takiej karty, ale to się nie zdarzyło. Zatem Wnioskodawca rozlicza się w miesięcznych okresach rozliczeniowych wskazując czas poświęcony na świadczenie usług i czas poświęcony na tworzenie utworów, natomiast same prawa majątkowe zostają przeniesione po wytworzeniu danego utworu. W 2020 r. doszło do trzech takich sytuacji, a w 2021 r. do trzech takich sytuacji.

Doprecyzowując powyższe, w ramach zawartej współpracy w praktyce Wnioskodawca świadczył usługi polegające na:

1)

tzw. rutynowych czynnościach programistycznych takich jak np. bieżące wsparcie, przygotowanie dokumentacji, testowanie, naprawa pojedynczych błędów, udział w spotkaniach (dalej: Bieżąca działalność programistyczna), nieskutkujących powstaniem odrębnych utworów w postaci programów komputerowych - które pozostają poza zakresem wniosku (przychodów uzyskiwanych z tytułu świadczenia tej części usług, wydzielanych z całości wynagrodzenia w schemacie opisanym powyżej, Wnioskodawca nie zalicza do przedmiotowej Ulgi); oraz

2)

działaniach zmierzających m.in. do tworzenia na rzecz Zleceniodawcy innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot ochrony prawa autorskiego w rozumieniu art. 74 Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych realizowanych w ramach opisywanych we wniosku Prac rozwojowych - tej części przychodów Wnioskodawcy w ramach tej jednej opisywanej współpracy (wydzielanych z całości uzyskiwanych przez Niego przychodów w schemacie opisanym powyżej) z tytułu świadczonych usług dotyczy przedmiotowy wniosek.

Większa część działań Wnioskodawcy w ramach opisywanej współpracy koncentrowała się wokół drugiej z opisywanych powyżej czynności, tj. prac programistycznych realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT), które skutkują powstaniem nowych produktów w postaci programu komputerowego/programów komputerowych/ich części (opisywane we wniosku "Prace rozwojowe").

Wnioskodawca jednoznacznie stwierdza, że Jego wątpliwości (zadane w pytaniu nr 3) dotyczą wydatków, które opisał słownie, jeżeli Organ sobie życzy może również podać kwoty z faktur i modele zakupionego sprzętu oraz wskazać ich powiązanie z konkretnym oprogramowaniem. Oczywiście do tzw. wskaźnika nexus mogły zostać zaliczone również inne wydatki, niemniej jednak w stosunku do nich Wnioskodawca nie podjął wątpliwości wskazanych w pytaniu nr 3. Uszczegóławiając, każdy z ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków (wskazanych w opisie stanu faktycznego i uzasadnieniu stanowiska własnego Wnioskodawcy w kontekście pytania nr 3) miał związek z Jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami (w obszarze IT), a ich ponoszenie było uzasadnione ze względu na charakter i rodzaj prowadzonej działalności. O bezpośrednim powiązaniu wszystkich wymienionych w pytaniu nr 3 kosztów z wytworzeniem, rozwijaniem czy ulepszaniem oprogramowania świadczyć mogą następujące przesłanki:

- w celu prowadzenia działalności w sektorze IT (działalności programistycznej) oraz szczególnie świadczenia usług w ramach opisywanych Prac rozwojowych Wnioskodawca był w latach 2020-2021 r. zmuszony do ponoszenia wydatków nabycie sprzętu komputerowego (laptopa, smartfona, monitorów, myszki, klawiatury, słuchawek, stacji dokującej), który był fizycznie użyteczny do wykonywania czynności programowania w obszarze IT (pisania kodu źródłowego) - czyli także wytwarzania przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Sprzęt tego typu stanowił podstawowe narzędzie pracy Wnioskodawcy umożliwiające pisanie wskazanego powyżej oprogramowania (i kontakt ze Zleceniodawcą, czy zdalne przekazywanie tworzonego kodu z wykorzystaniem sieci Internet). Sprzęt w postaci komputera (stacji dokującej i okablowania), monitora, klawiatury czy myszki umożliwiał wytwarzanie kodu źródłowego (tj. tworzenie, rozwijanie lub ulepszanie oprogramowania), bez tego typu sprzętu zaprojektowanie rozwiązania, napisanie kodu, przetestowanie i finalne stworzenie programu komputerowego nie byłoby możliwe - nie mówiąc już o późniejszej jego komercjalizacji i przekazaniu Zleceniodawcy. Proces wykonywania czynności programowania w obszarze IT, podczas którego tworzone jest opisywane przez Wnioskodawcę oprogramowanie wymaga odpowiedniego sprzętu dostosowanego do rodzaju tworzonego oprogramowania. Dodatkowo przykładowo pamięć komputera była niezbędna do bezpiecznego przechowywania kodów źródłowych, algorytmów i innych danych związanych z tworzonym oprogramowaniem, natomiast smartfon z określonym systemem operacyjnym umożliwiał m.in. testowanie stworzonego oprogramowania w specyficznym środowisku operacyjnym, co okazywało się niezbędne do finalnego wytworzenia konkretnego oprogramowania (ze względu na specyfikę realizowanych przez Wnioskodawcę Projektów), a dzięki słuchawkom Wnioskodawca miał możliwość zdalnego kontaktu ze Zleceniodawcą z wykorzystaniem sieci Internet. Oprogramowanie czy aplikacje z roku na rok są coraz bardziej skomplikowane, wymagają większych zasobów sprzętowych. Także z roku na rok pojawiają się nowe telefony, w nowych rozmiarach, z nowymi systemami i procesorami. Co rodzi wyzwania jak stworzyć aplikacje żeby działały na wszystkich urządzeniach prawidłowo. Żeby pozostać konkurencyjnym na rynku i je tworzyć Wnioskodawca musi posiadać aktualny sprzęt komputerowy, który daje Mu możliwość dostarczenia lepszej jakości produktów, co oczywiście przekłada się na rozwój Jego działalności. W kontekście tych wydatków, są to wydatki, które Wnioskodawca ponosił (gdyż zdarzało się też tak, że sprzęt, na którym pracuje niedługo ulegał normalnemu zużyciu);

- dodatkowo Wnioskodawca był zmuszony w 2021 r. do ponoszenia wydatków na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych, jakimi są dostęp Internetu, który był niezbędny do wykonywania działalności opisywanego przez Niego rodzaju czy ewentualnie dostęp do sieci GSM (jeżeli zachodziła konieczność nabycia takich usług). Usługi te (w szczególności dostęp do Internetu) umożliwiały świadczenie usług w sektorze IT oraz pracę zdalną nad danym Projektem (bez fizycznej obecności w siedzibie Zleceniodawcy, co było istotne szczególnie w czasie pandemii). Wnioskodawcy chodzi konkretnie o wydatek na zakup usług dostępu do sieci Internet (np. stały dostęp lub pakiet danych) lub dostęp do sieci telefonicznej umożliwiających nawiązywanie połączeń głosowych i wysyłanie czy odbieranie wiadomości tekstowych. Bez dostępu do tych usług mogłoby nie być możliwe prowadzenie takiej działalności, ani późniejsze komercjalizowanie wyników ich prac - ze względu na specyfikę tworzonego oprogramowania (na danym Projekcie), to właśnie z wykorzystaniem narzędzi zdalnego porozumiewania się następowało chociażby przekazanie wyników prac badawczo-rozwojowych (tj. oprogramowania) - do systemu teleinformatycznego wskazanego przez Zleceniodawcę. Dodatkowo dzięki dostępowi do Internetu Wnioskodawca mógł mieć możliwość podnoszenia swojej wiedzy i umiejętności, co z całą pewnością będzie mogło zostać wykorzystane w opisywanej działalności.

Tak też w skrócie przedstawia się także związek przyczynowo-skutkowy wskazanych kosztów z osiągnięciem przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w obszarze IT (a w szczególności z wytworzeniem/ulepszaniem/rozwojem opisywanego oprogramowania). Powtarzając jeszcze raz: bez sprzętu w postaci komputera (oraz np. smartfona) umożliwiającego pisanie kodu źródłowego/testowanie, dostępu do określonego oprogramowania czy usług zdalnego porozumiewania się na odległość Wnioskodawca nie mógłby świadczyć usług programistycznych w obszarze IT (w tym w zakresie tworzenia oprogramowania), albo byłoby to utrudnione i w związku z tym osiągnięcie opisywanego przez Wnioskodawcę przychodu byłoby znacznie utrudnione (praktycznie to nawet Wnioskodawca nie mógłby świadczyć tego typu usług). Dodatkowo przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu wskazanych kosztów z wytwarzaniem oprogramowania Wnioskodawca wskazał w uzasadnieniu stanowiska własnego w odniesieniu do zadanego pytania nr 3. W szczególności to wszystkie te przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych w pytaniu nr 3 kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania.

Takie podejście jest zgodne zarówno z wydanymi przez MF Objaśnieniami IP Box, metodologią przyjętą przez OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, a także ze stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora KIS w innych wydanych interpretacjach m.in.:

- z dnia 29 listopada 2019 r. o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.469.2019.2.AC;

- z dnia 13 grudnia 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG;

- z dnia 11 marca 2020 r. o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.696.2019.2.JM;

- z dnia 5 maja 2020 r. o sygn. 0115-KDIT1.4011.63.2020.2.MN;

- z dnia 7 września 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.465.2020.2.GG

- z dnia 23 listopada 2020 r. o sygn. 0115-KDIT2.4011.597.2020.2.HD.

Jeżeli chodzi o przyporządkowanie konkretnej wartości wydatków do konkretnego prawa własności intelektualnej, to ciężko jest Wnioskodawcy jednoznacznie wyjaśnić to bez podania konkretnych kwotowych przykładów. Niemniej jednak, każdy ze wskazanych kosztów był bezpośrednio związany w całości lub w części z konkretnym wytwarzanym (lub ulepszanym/rozwijanym) i komercjalizowanym przez Wnioskodawcę prawem do programu komputerowego w ramach Projektu (zob. też odpowiedź powyżej). Czyli uzyskane w ten sposób: sprzęt komputerowy, usługi/dostępy są lub były wykorzystywane albo

a)

wyłącznie w Pracach rozwojowych, albo

b)

zarówno w Pracach rozwojowych, jak również w opisywanej wyżej Bieżącej działalności programistycznej.

Każdy taki koszt może być związany tylko z jednym wytwarzanym programem komputerowym lub z kilkoma wytwarzanymi programami, a może on być także wykorzystywany w pozostałej działalności programistycznej (nie zaliczanej do tzw. ulgi IP Box - w postaci np. do opisywanej wyżej Bieżącej działalności programistycznej). Zakres, w jakim były one wykorzystywane do Prac rozwojowych Wnioskodawca ustalał na podstawie wskazanej przez Niego wcześniej we wniosku osobnej ewidencji wewnętrznej prowadzonej na bieżąco (przy uwzględnieniu zastosowanej przez Niego odpowiedniej proporcji odnoszącej się do czasu świadczenia usług, poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu). W ten sposób na bieżąco dokonywał określenia, jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi (i dalej z konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box - Bieżącej działalności programistycznej). Oczywiście, o ile dany koszt został faktycznie poniesiony, nie musi on być związany z każdym wytwarzanym prawem własności intelektualnej, dodatkowo może on być też wykorzystywany w pozostałej działalności Wnioskodawcy (nie zaliczanej do tzw. ulgi IP Box - np. do opisywanej wyżej Bieżącej działalności programistycznej). Przykładowo i całkiem hipotetycznie, dla zobrazowania sytuacji: przy pracach nad programem komputerowym numer 1 (KPWI 1/2021), mógł okazać się niezbędny dostęp do konkretnego sprzętu komputerowego, ale dostęp ten nie był wykorzystywany przy pracach nad programem numer 2 (KPWI 2/2021), a jednocześnie był niejako przy okazji również wykorzystywany w pozostałej Bieżącej działalności programistycznej. W takim wypadku, aby poprawnie zakwalifikować dany koszt do tzw. ulgi IP Box, Wnioskodawca był zmuszony do dokonywania wydzielenia tych kosztów pod względem

1)

funkcjonalnym (są one alokowane do tego programu, do wytworzenia którego posłużyły) oraz

2)

czasowym.

Tym samym po dokonaniu funkcjonalnego podziału takiego kosztu zakres, w jakim jest/był faktycznie wykorzystywany do Prac rozwojowych (i dalej przypisanie go do konkretnego wytworzonego prawa autorskiego) jest możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Wnioskodawcę (przy uwzględnieniu proporcji czasowej). W ten sposób Wnioskodawca dokonywał określenia, jaka część wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi i w takiej proporcji alokuje opisywane koszty. Wnioskodawca nie zna innej bardziej odpowiedniej metody alokowania takich kosztów do poszczególnych projektów (i w efekcie poszczególnych kwalifikowanych praw) - taka metoda była wielokrotnie potwierdzana za słuszną w innych interpretacjach wydawanych przez Organ - zob. interpretacje, które Wnioskodawca przywołuje we wniosku oraz w odpowiedzi powyżej.

Wnioskodawca zaprowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję od 7 stycznia 2020 r., tj. od daty rozpoczęcia prowadzenia opisywanych we wniosku Prac rozwojowych zmierzających do wytworzenia kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej (wskazanych we wniosku) i taką ewidencję Wnioskodawca prowadzi "na bieżąco". W prowadzonej ewidencji jest wyodrębniane każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, pozwala ona na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie dochodu (oczywiście z uwzględnieniem kwestii kwalifikacji kosztów do tzw. wskaźnika nexus, o które Wnioskodawca pyta w zadanym pytaniu nr 3).

Pytania:

1. Czy autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT?

2. Czy wskazane przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z treścią art. 30 ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT?

3. Czy Podatnik przyjmuje prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30 ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności czy wskazane we wniosku koszty (tj. wydatki na nabycie sprzętu komputerowego (w tym laptopa, smartfona, monitora, myszki, klawiatury, słuchawek, stacji dokującej) oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu), o ile zostały faktycznie poniesione, mogą zostać zakwalifikowane w całości lub odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą "a", tj. "prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej"?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania ze wskazanej w opisie stanu faktycznego preferencji podatkowej jest wymóg prowadzenia przez Podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT - działalność badawczo-rozwojowa, to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W kontekście wskazanej definicji istotne są opublikowane przez Ministerstwo Finansów Objaśnienia IP BOX, w których stwierdzone zostało, że "Użycie przez ustawodawcę spójnika "lub" wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe (...)" - i taki właśnie przypadek występuje, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej przez Niego sytuacji, obejmując prace rozwojowe

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT, za prace rozwojowe uznaje się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wykonywane przez Wnioskodawcę prace, o których mowa w opisie stanu faktycznego, spełniają przesłanki wskazane w przytoczonej powyżej definicji działalności rozwojowej. W jej myśl, za prace rozwojowe uznane powinny być m.in. wszelkie prace wykorzystujące dostępną wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych lub ewentualnie ulepszania istniejących produktów lub procesów. W praktyce Wnioskodawca musiał w latach 2020-2021 w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać czy łączyć wiedzę z nauk podstawowych (takich jak m.in. matematyka czy statystyka) czy ewentualnie stosowanych (np. informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanych w opisie stanu faktycznego modułów czy całego oprogramowania. W oczach Podatnika opisane we wniosku czynności i prace, które polegają m.in. na projektowaniu, opracowywaniu innowacyjnych rozwiązań i tworzeniu algorytmu mieszczą się w zakresie tak ujmowanej działalności rozwojowej. Celem wskazanych prac było tworzenie nowego oprogramowania/nowych funkcjonalności lub modyfikowanie istniejących już modułów w ramach prowadzonych Projektów. Wytworzenie nowego kodu wpływa znacząco na ilość i jakość funkcji opracowywanych w ramach każdego Projektu rozwiązań finalnych. Prace nad tymi modułami oraz nad nowym oprogramowaniem, stanowiły istotny obszar działalności Wnioskodawcy, co znajduje odzwierciedlenie w wyodrębnieniu ewidencji prowadzonej na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej (wskazanej w opisie stanu faktycznego).

Co więcej, z przytoczonych definicji wynika, że wskazana w opisie stanu faktycznego działalność Wnioskodawcy spełnia jednocześnie przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, ponieważ:

* ma charakter twórczy - w związku z tym, iż większa część opisanej we wniosku działalności Podatnika jest nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru, przedmiotowe wyniki prac spełniają bez wątpienia tę przesłankę;

* jest podejmowana w systematyczny sposób - w opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP BOX, znalazły się wytyczne dotyczące tego warunku, zgodnie z którymi: "Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany)...)". W związku z tym, iż opisane działania są i będą stałym elementem prac Wnioskodawcy, nie są one incydentalne ani jednorazowe, a przed przystąpieniem do każdego takiego działania Podatnik ustala plan i harmonogram prac, czas trwania danego projektu oraz regularnie i na bieżąco rejestruje zarówno przebieg prac, jak i ich wynik oraz inne aspekty wskazane w wymienionej w opisie stanu faktycznego ewidencji, należy uznać, iż wskazana działalność jest prowadzona w sposób zaplanowany i systematyczny spełniając wskazaną przesłankę;

* ma określony cel - jako nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Tworzenie autorskich programów komputerowych przez Wnioskodawcę w ramach podejmowanych w danym Projekcie działań ma na celu wytworzenie nowych koncepcji, które w oczywisty sposób przyczyniają się do wzbogacenia istniejącej wiedzy czy tworzenia nowych zastosowań, spełniając i tę przesłankę.

Zdaniem Podatnika, programy/moduły, które wytwarzał w 2020 r. i 2021 r., bez wątpienia stanowią nowe oprogramowanie lub ulepszenia istniejącego oprogramowania albo zwiększają liczbę funkcji jakie ono pełni. W niektórych przypadkach nowe oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę umożliwiać może także wykonanie konkretnych analiz lub czynności w trakcie procesów rozwojowych dotyczących danego Projektu. Także finalny produkt (po realizacji każdego Projektu) Zleceniodawcy - jako całość, w skład której wchodzi tworzone przez Podatnika oprogramowanie jest sam w sobie produktem innowacyjnym, praktycznie jedynym w swoim rodzaju oferującym konkretne funkcjonalności przy zachowaniu określonego poziomu bezpieczeństwa. Tak więc twórcze działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów spełniają przesłanki działalności badawczo-rozwojowej określonej w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Jako, że efektem tych działań jest kod źródłowy programu komputerowego należy stwierdzić, że Podatnik wytwarza jednocześnie chronione prawa własności intelektualnej.

Z wymienionych wyżej powodów należy zatem uznać, że prace wykonywane w przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Dlatego też autorskie oprogramowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT.

Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne, m.in.:

- z dnia 17 czerwca 2020 r. o sygn. 0115-KDIT3.4011.244.2020.1.PS;

- z dnia 11 marca 2020 r. o sygn. akt 0114-KDIP3-2.4011.696.2019.2.JM;

- z dnia 2 kwietnia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL3-.4011.1.2019.2.AA;

- z dnia 4 lipca 2019 r. o sygn. akt 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019 1.BO.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane przez Niego, kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego mogą być opodatkowane stawką 5%, zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT.

Z początkiem 2019 r., weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie Ustawy o PIT, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, która wprowadziła korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. "IP BOX").

Omawiane rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, czy właśnie autorskie prawo do programu komputerowego (dalej także: "kwalifikowane prawa własności intelektualnej" lub "kwalifikowane IP").

Zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT w aktualnym brzmieniu, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP BOX, można znaleźć wytyczne na temat dochodu objętego wskazaną preferencją. Zgodnie z ich treścią: "Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z (...) art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

* z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP.

* ze sprzedaży kwalifikowanego IP,

* z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

* z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu".

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z opisywanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP (zgodnie z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o PIT). Zatem, o ile stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pierwszego z postawionych we wniosku pytań jest prawidłowe, ten warunek jest spełniony przez Wnioskodawcę.

Co więcej, zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własność intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[ (a + b) * 1.3) / (a + b + c + d]

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a)

prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

b)

nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3;

c)

nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

d)

nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 5 Ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W myśl art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4. jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

W ww. Objaśnieniach IP BOX, znaleźć można szczegółowe uzasadnienie takiego ujęcia podejścia do aspektu kosztowego. Zgodnie z ww. objaśnieniami: "Z powyższego wzoru wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką, ponieważ wskaźnik będzie bliższy wartości 1 (kończąc na 1 przy najwyższej wartości wskaźnika). Wynika to z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus".

Mając na uwadze powyższe można stwierdzić, iż preferencyjne opodatkowanie jest możliwe do zastosowania tylko w sytuacji, gdy Podatnik ponosi jakiekolwiek koszty, które są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (w roku jego wytworzenia). Analizując to stwierdzenie w kontekście zaprezentowanego stanu faktycznego należy wskazać, że Podatnik ponosił w latach 2020-2021 koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT. Powyższe koszty przypadają w całości na jedno lub w określonej proporcji na wytwarzane przez Niego kwalifikowane prawa własności intelektualnej. W tym miejscu należy zaznaczyć, że prawidłowej kwalifikacji wskazanych kosztów dotyczy kolejne przedstawione we wniosku pytanie.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż w ramach świadczonych usług Podatnik wytwarza program komputerowy (lub programy), a w ramach zawartej umowy sprzedaje (komercjalizuje) prawo do niego (nich). Jednocześnie należy przypomnieć, że przepisy ustaw podatkowych nie zawierają definicji terminu "program komputerowy". Bezpośrednio takiej definicji nie przedstawia również Ustawa o prawie autorskim. Przewiduje ona jednak przepisy szczególne dotyczące "programów komputerowych" (zob. art. 74 i nast. tejże ustawy). Przepisy te wzorowane są na Dyrektywie Rady z 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych 91/250/EWG zastąpionej później przez Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych. W świetle wspomnianej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych programem komputerowym będzie więc zestaw instrukcji adresowany do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania odpowiednich wyników czy realizacji odpowiednich celów. Zatem utwory, tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę, stanowią utwory podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z wykładnią celowościową i funkcjonalną (zob. także Raport OECD BEPS Plan Działania nr 5), mogą być uznane za kwalifikowane IP w świetle wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT, jako autorskie prawa do programu komputerowego, jeśli ich wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jako, że finalny efekt prac Wnioskodawcy to kod źródłowy programu komputerowego, w myśl powyższego należy uznać, że wytwarza On chronione prawa własności intelektualnej. Ponadto, zdaniem Podatnika, działalność wykonywana przez Niego spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, dlatego też można uznać, że wytwarza On kwalifikowane IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT (tj. autorskie prawo do programu komputerowego). Na podstawie ww. umowy Wnioskodawca wykonywał usługę informatyczną (programistyczną), a wszelkie wytworzone prawa własności intelektualnej były przekazywane na rzecz Zleceniodawcy, za ustaloną opłatą (wliczoną finalnie na fakturze w cenie świadczonej usługi).Tak więc w tym przypadku następowała także faktyczne skomercjalizowanie wytworzonych przez Niego kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Główną usługą, jaką wykonywał Wnioskodawca na rzecz Zleceniodawcy są prace w ramach ww. Projektów, których efektem finalnym jest kod źródłowy programu komputerowego. Co więcej, jest to zasadniczo oprogramowanie pisane na zamówienie spełniające specyficzne wymagania klienta i nie istnieje inne podobne tak, aby można było na jego podstawie wycenić odmiennie wartość praw własności intelektualnej związanej z tym oprogramowaniem. Dochodem z kwalifikowanego IP z programu komputerowego jest w tym przypadku obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Odpowiednie zasady dokonywania rozliczeń między Wnioskodawcą a Zleceniodawcą wskazane zostały w opisie stanu faktycznego.

Zatem spełniając warunki formalne związane z prowadzeniem odrębnej ewidencji księgowej (art. 30cb Ustawy o PIT) i w związku z tym, że:

1)

efektem prac Wnioskodawcy są utwory objęte kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, spełniające wymogi art. 30ca Ustawy o PIT;

2)

następuje przekazanie Zleceniodawcy praw własności intelektualnej, za co jest pobierane wynagrodzenie (finalnie wliczone na fakturze w cenie świadczonej usługi, co jest zgodnie z treścią umowy); oraz

3) Wnioskodawca ponosi koszty, które są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej - Podatnik ma prawo rozliczać się na podstawie art. 30ca Ustawy o PIT (w zeznaniu rocznym za 2020 r. oraz 2021 r.), korzystając z preferencyjnej stawki podatkowej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego mogą być opodatkowane stawką 5%, zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT.

Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne m.in.

* z dnia 10 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.231.2019.2.ES;

* z dnia 1 sierpnia 2019 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.242 2019.3.MR;

* z dnia 27 września 2019 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.410.2019.3.AC;

* z dnia 23 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.78.2020.2.JK3.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjmuje On prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (tj. wydatki na nabycie sprzętu komputerowego (w tym laptopa, smartfona, monitora, myszki, klawiatury, słuchawek, stacji dokującej]; oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu), o ile zostały faktycznie poniesione, mogą zostać zakwalifikowane w całości lub odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą "a", tj. "prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej".

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zatem, jeżeli wyrażone wcześniej stanowiska Wnioskodawcy (pytania 1 i 2) są prawidłowe, to do wskazanego w opisie stanu faktycznego kwalifikowanego dochodu można zastosować 5% stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych. Jak zostało wcześniej ustalone, zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[ (a + b) * 1,3]/[a + b + c + d]

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a)

prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b)

nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c)

nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

d)

nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 5 Ustawy o PIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W myśl art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy należy uznać, że jeżeli przedstawione we wcześniejszych pytaniach postawionych we wniosku (pytanie 1 i 2) stanowisko Podatnika okaże się prawidłowe, to w celu ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania musi On prawidłowo obliczyć wskazany w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT wskaźnik.

Wnioskodawca uważa, że dla potrzeb ustalania kosztów faktycznie poniesionych na bezpośrednio prowadzoną działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (a dokładniej autorskim prawem do programu komputerowego) we wzorze podanym w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT oznaczonym literą "a" może uwzględnić m.in. wydatki na nabycie sprzętu komputerowego (w tym laptopa, smartfona, monitora, myszki, klawiatury, słuchawek, stacji dokującej) oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu, jako kwalifikowane koszty związane bezpośrednio z prowadzoną przez Podatnika działalnością badawczo-rozwojową (przypadające w całości lub w proporcji - wskazanej w opisie stanu faktycznego - na Prace rozwojowe i w dalszym etapie na każde wytwarzane kwalifikowane prawo własności intelektualnej). Oczywiście, w roku, w którym te wydatki zostały faktycznie poniesione. Nie oznacza to, że w obu latach ponosił takie same wydatki. W przeciwieństwie do liter b, c czy d ze wskazanego w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT wzoru, kosztowa pozycja oznaczona lit. a odnosi się do takiej aktywności Podatnika, która dotyczy prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej (o ile odpowiedź na pytanie nr 1 zostanie uznana za prawidłową oczywiście) związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Nie dotyczy ona nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale przede wszystkim dotyczy wszelkich działań i kosztów, jakie podatnik wykonuje i ponosi w ramach działalności badawczo-rozwojowej nastawionej na stworzenie przedmiotowego prawa. Mają one na celu udoskonalenie projektowanych rozwiązań czy ich dostosowanie do oczekiwań potencjalnych klientów. Aktywność ta mogła powodować powstanie po stronie podatnika kosztów, które należy zakwalifikować jako te poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Za kwalifikacją przedmiotowych wydatków jako kosztu faktycznie poniesionego przez Podatnika na prowadzoną przez Niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a z ww. wzoru) przemawia fakt, że przedmiotowe koszty dotyczą bezpośrednio nabycia usług, dostępu sprzętu, co umożliwia prowadzenie prac badawczo-rozwojowych wskazanych w opisie stanu faktycznego zawartego we wniosku.

Z tego powodu więc każdy z ponoszonych przez Podatnika wydatków, opisanych w stanie faktycznym, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w całości lub określonej proporcji) miał/mógł mieć związek z Jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami, a ich ponoszenie było niezbędne do prowadzenia innowacyjnej działalności wskazanego rodzaju. W szczególności Wnioskodawca musiał, w celu prowadzenia opisywanej działalności w sektorze IT, ponosić wydatki na zakup sprzętu, który był Mu niezbędny do faktycznego wykonywania czynności programowania - bez czego poprawne wykonanie Prac rozwojowych nie byłoby praktycznie możliwe lub byłoby znacznie utrudnione. Podatnik mógłby nie być też w stanie prowadzić, wskazanej w opisie stanu faktycznego działalności bez dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych (jak dostęp do Internetu czy sieci GSM) - a także nie mógłby bez tego skomercjalizować wytworzonych programów komputerowych na rzecz Zleceniodawcy. To właśnie z wykorzystaniem środków zdalnego porozumiewania się na odległość następował kontakt ze Zleceniodawcą oraz przekazanie wyników Jego prac.

W związku z powyższym należy uznać, że wydatki te stanowią koszty faktycznie ponoszone na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (autorskim prawem do programu komputerowego) - we wskazanej w opisie stanu faktycznego proporcji. Bez poniesienia wskazanych wydatków prowadzona przez Wnioskodawcę działalność mogłaby nie przynieść rezultatu, nie mógłby być stworzony program komputerowy (lub programy), a następnie nie mógłby być On komercyjnie wykorzystywany (w zakresie wskazanym w art. 30ca ust. 7 Ustawy o PIT) - lub byłoby to znacznie utrudnione.

Pozostałe pozycje ze wzoru podanego w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT oznaczone literami b, c i d, nie znajdą zastosowania w opisywanym stanie faktycznym, ponieważ dotyczą one kosztów faktycznie poniesionych przez Podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych lub kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie miało miejsca. W przypadku ponoszenia przez Podatnika wyłącznie kosztów wskazanych powyżej wymienione w ww. wzorze litery b, c oraz d osiągną wartość "0". Zatem wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej będzie w omawianym przypadku wynosiła będzie iloczyn dochodu z osiągniętego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz wskaźnika obliczonego według wzoru, który ostatecznie przyjmie następującą postać: (a*1,3) / (a).

Tak określona wartość przy zakwalifikowaniu wskazanych kosztów do składnika wzoru oznaczonego literą "a" będzie większa od 1, zatem zgodnie z treścią art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT, będzie ona finalnie wynosiła 1. To spowoduje, że podstawę opodatkowania w omawianym przypadku stanowić będzie suma dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Jeżeli chodzi o przyporządkowanie konkretnej wartości wydatków do konkretnego prawa własności intelektualnej, to Podatnik dokonuje tego na podstawie prowadzonej przez Niego ewidencji (prowadzonej na bieżąco). Zakres ten jest ustalany przy uwzględnieniu odpowiedniej proporcji odnoszącej się do czasu świadczenia usług, poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu. W ten sposób na bieżąco Podatnik dokonuje określenia, jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi (i dalej z każdym konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box). Nie każdy z wymienionych kosztów jest powiązany z każdym tworzonym przez Niego prawem do programu komputerowego, w związku z tym Wnioskodawca musi uwzględnić przy podziale kosztów kryterium funkcjonalne, tj. kryterium bezpośredniego związku danego wydatku z wytworzeniem danego prawa własności intelektualnej) - co zostało opisane w opisie stanu faktycznego. Jest to jedyny rzeczywiście miarodajny i poprawny sposób przyporządkowania konkretnej wartości danych kosztów, o których mowa we Wniosku do wytworzenia, ulepszenia, czy rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania. Ten sposób powiązania konkretnych kosztów z wytworzeniem oprogramowania można określić jako klucz bezpośredniego związku i czasu, ponieważ wiążę on konkretny koszt z programem, do którego wytworzenia był on niezbędny (a proporcja czasowa odnosi się do nakładu czasu spędzonego na wytworzenie danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej). Ma on zastosowanie do wszystkich wymienionych przeze Wnioskodawcę w tym pytaniu kosztów. Wnioskodawca nie zna innego, sposobu określania proporcji, w jakiej dany koszt przypadał na dany wytwarzany przez Niego program, jest to Jego zdaniem, najdokładniejszy sposób, który najbardziej obrazuje istniejące powiązania.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że Podatnik przyjmuje prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30 ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (tj. wydatki na nabycie sprzętu komputerowego, w tym laptopa, smartfona, monitora, myszki, klawiatury, słuchawek, stacji dokującej oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu), o ile zostaną faktycznie poniesione w danym roku, mogą zostać zakwalifikowane w całości lub odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą "a", tj. "prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej".

Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podobne interpretacje indywidualne m.in.:

* z dnia 29 listopada 2019 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.469 2019.2.AC;

* z dnia 13 grudnia 2019 r., sygn. 0113-KD1PT2-3.4011.487.2019.3.GG;

* z dnia 11 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.696.2019.2.JM;

* z dnia 5 maja 2020 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.63.2020.2.MN;

* z dnia 7 września 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.465.2020.2.GG;

* z dnia 23 listopada 2020 r., sygn. 0115- KDIT2.4011.597.2020.2.HD.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a)

wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)

polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)

odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)

są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)

wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)

badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b)

badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z późn. zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)

badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)

badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i pkt 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz cytowanych przepisów stwierdzam, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując - autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, jest wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Stosowanie do art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)

patent,

2)

prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)

prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)

prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)

dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)

prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)

wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a)

prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b)

nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c)

nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d)

nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W myśl art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)

z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)

ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)

z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)

z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)

wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)

prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)

wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)

dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)

dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W myśl art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację "Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju", "Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki" oraz "Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju" w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste "zamknięcie" łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, wskazujemy, że:

1)

w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy Pan programy komputerowe (w tym w wyniku rozwinięcia/ulepszenia oprogramowania oraz działań w zespole programistycznym);

2)

wykonuje Pan powyższe czynności w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3)

w wyniku prowadzonych przez Pana prac związanych z tworzeniem oprogramowania komputerowego zawsze powstają odrębne utwory (autorskie prawa do programów komputerowych) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4)

przenosi Pan za wynagrodzeniem całość praw autorskich do oprogramowania;

5)

otrzymuje Pan wynagrodzenie, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytwarzanych utworów; na fakturze wystawianej przez Pana wykazana jest - co do zasady - jedna pozycja odnosząca się do określonego w umowie wynagrodzenia - zgodnie z treścią umowy na wynagrodzenie to składa się z wynagrodzenia za świadczenie usług oraz wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych; umowa zawiera postanowienia stwierdzające w praktyce, iż wysokość wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych zależy od czasu poświęconego na wykonanie prac, który skutkuje/skutkować będzie powstaniem ww. utworów (w związku z tym wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych - możliwe jest w praktyce do wydzielenia z całości wynagrodzenia za świadczenie usług, jako współczynnik czasu poświęconego na tworzenie utworów podzielone przez całkowity czas świadczenia usług w danym miesiącu, co zostaje pomnożone przez miesięczną stawkę wynagrodzenia); umowa zawiera postanowienia pozwalające jednoznacznie wydzielić część dochodu dotyczącą przeniesienia praw autorskich do tworzonego oprogramowania od dochodu za świadczenie usług w ramach opisywanej wyżej Bieżącej działalności programistycznej; wskazany powyżej czas i kwoty ujmowane są w prowadzonej przez Pana ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie, dzięki której jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od prac rozwojowych; umożliwia to Panu każdorazowe określenie czasu poświęconego na prace rozwojowe i na pozostałą bieżącą działalność programistyczną oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności;

6)

prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, zgodnie z wytycznymi wskazanymi w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na podstawie powyższego stwierdzamy, że dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanych przez Pana programów komputerowych, które stanowią utwory prawnie chronione i zostały wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów według stawki 5% osiągniętych w latach 2020-2021.

W tym miejscu zwracamy także uwagę, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika też, że przenosi Pan ogół praw autorskich na rzecz kontrahenta. Na mocy umowy przenosi Pan prawa autorskie odpłatnie. Jednocześnie w sformułowanym pytaniu i własnym stanowisku odwołuje się Pan do przepisu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich ustawodawca wymienił uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przepis ten dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako "przypisane" do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

Ponadto, jak Pan wskazał we wniosku wykazuje i będzie wykazywać Pan wymagane przepisami prawa dane i informacje dotyczące opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odrębnej ewidencji księgowej do celów IP Box (zgodnie z wymogiem z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poinformował Pan również, że prowadzona przez Pana ewidencja czasu spędzonego na danym projekcie pozwala na każdorazowe określenie czasu poświęconego na prace rozwojowe i na pozostałą bieżącą działalność programistyczną oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności.

Zatem spełnia Pan, co do zasady, warunki ewidencyjne wskazane w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w konsekwencji spełnia także przesłanki do skorzystania z omawianej preferencji podatkowej i opodatkowania 5% stawką podatkową kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, tj. praw autorskich do programów komputerowych podlegających ochronie prawnej i tworzonych bezpośrednio przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując - ma Pan prawo, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosować 5% stawkę opodatkowania wobec dochodów uzyskanych w ramach przedstawionej umowy w zakresie, w jakim dochód ten został osiągnięty z tytułu odpłatnego przeniesienia na kontrahenta autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez Pana oprogramowania (czyli ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej) zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie - jak Pan wskazał - dochód uzyskiwany ze sprzedaży usług, w cenie których uwzględnione są kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Wątpliwość Pana budzi również kwestia zaliczenia kosztów na:

- nabycie sprzętu komputerowego (w tym laptopa, smartfona, monitora, myszki, klawiatury, słuchawek, stacji dokującej),

- na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu,

o ile zostaną faktycznie poniesione, w całości lub w odpowiedniej proporcji do litery "a" wskaźnika nexus.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą "a" we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus " (...) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)".

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

W opisie przedstawionym we wniosku oraz w uzupełnieniu wykazał Pan bezpośredni związek poszczególnych kosztów z wytworzeniem programów komputerowych. Ponadto poinformował Pan, że każdy taki koszt może być związany tylko z jednym wytwarzanym programem komputerowym lub z kilkoma wytwarzanymi programami, a może on być także wykorzystywany w pozostałej działalności (niezaliczanej do tzw. ulgi IP Box).

Dlatego też wskazane przez Pana we wniosku wydatki prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jako bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, przy zachowaniu opisanej proporcji, może Pan uwzględnić pod lit. a wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu wskazanego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując - wskazane we wniosku koszty: wydatki na nabycie sprzętu komputerowego (w tym laptopa, smartfona, monitora, myszki, klawiatury, słuchawek, stacji dokującej) oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci GSM czy Internetu, kwalifikują się - przy uwzględnieniu wskazanej w opisie sprawy proporcji - do uznania za koszty, o których mowa w literze "a" wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje

Zwracamy uwagę, że wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)

z zastosowaniem art. 119a;

2)

w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)

z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl