0113-KDIPT2-3.4011.235.2017.1.SJ - Zaliczenie wydatków związanych ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce jawnej do kosztów podatkowych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 24 lipca 2017 r. (data wpływu 1 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce jawnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 sierpnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce jawnej.

We wniosku złożonym przez:

* Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Pana.... NIP.....

* Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Pana.... NIP.....

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

..... oraz..... (dalej "Zainteresowani") są wspólnikami spółki Przedsiębiorstwo..... spółka jawna (dalej: "Spółka Jawna"). Spółka Jawna powstała z przekształcenia spółki Przedsiębiorstwo..... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka z o.o."), w trybie przewidzianym w tytule IV, dziale III Kodeksu spółek handlowych.

Zgodnie z Umową Spółki Jawnej, wspólnicy wnoszą wkłady pieniężne. W związku z przekształceniem przyjęto, że tymi wkładami są:

Ze względów biznesowych Zainteresowani podjęli decyzję o zmniejszeniu swoich udziałów kapitałowych. Dojdzie do tego poprzez odpowiednią zmianę umowy Spółki Jawnej oraz poprzez faktyczny zwrot każdemu z Zainteresowanych kwot odpowiadającym Nowym Wkładom.

W związku z przekształceniem Spółki z o.o. w Spółkę Jawną, doszło do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych niepodzielonego zysku Spółki z o.o. (w tym kwot Nowych Wkładów).

Niniejsze zdarzenie przyszłe było przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 30 czerwca 2017 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.75.2017.1.RR. Wynika z niej m in. że w związku z otrzymaniem przez Zainteresowanych środków pieniężnych od spółki jawnej, której są wspólnikami, z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w tej spółce, u Zainteresowanych powstanie przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód stanowić będzie kwota środków pieniężnych ze zmniejszenia udziałów w spółce osobowej.

Zainteresowani pragną jednakże uzyskać interpretację, z której dokładnie wynika, w jakiej wysokości będą mogli rozpoznać koszt uzyskania przychodu w związku z planowaną operacją, w celu prawidłowego rozliczenia powstałego dochodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kosztem uzyskania przychodów w związku z obniżeniem udziałów kapitałowych w Spółce Jawnej jest kwota odpowiadająca wysokości Nowych Wkładów?

Zdaniem Zainteresowanych, kwoty odpowiadające Nowym Wkładom stanowią koszt uzyskania przychodu, o jaki należy obniżyć przychód, który powstanie w związku z obniżeniem udziałów kapitałowych w Spółce Jawnej poprzez wypłatę Zainteresowanym kwot odpowiadającym Nowym Wkładom.

Zgodnie z art. 54 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zmniejszenie udziału kapitałowego wymaga zgody pozostałych wspólników. Może mieć ono formę pieniężną albo rzeczową - w zależności od przedmiotu wkładu. W omawianej sytuacji z uwagi na wkłady o charakterze gotówkowym, dokonane zostaną pieniężne spłaty Zainteresowanych.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 30 czerwca 2017 r. nr 0113-KDIPT2-34011.75.2017.1.RR, w związku z otrzymaniem przez Zainteresowanych środków pieniężnych od spółki jawnej, której są wspólnikami, z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w tej spółce, u Zainteresowanych powstanie przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód stanowić będzie kwota środków pieniężnych ze zmniejszenia udziałów w spółce osobowej.

Powstanie przychodu ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza łączy się z możliwością rozpoznania kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Brak jest przy tym szczególnych zasad ustalania kosztów uzyskania przychodu w sytuacji obniżenia udziału kapitałowego w spółce osobowej, w tym w spółce jawnej.

Zainteresowani uważają, że za koszt uzyskania przychodów w omawianym przypadku uznać należy odpowiednią wartość wkładów do Spółki osobowej, wynikającą z umowy Spółki Jawnej, która odpowiada wysokości Nowych Wkładów.

Zauważyć należy, że Zainteresowani jako wspólnicy Spółki z o.o. zdecydowali się nie wypłacać określonych kwot zysku osiągniętego przez tą spółkę. Tym niemniej, ten niepodzielony w Spółce z o.o. zysk został uznany przez Zainteresowanych jako część wkładów pieniężnych w Spółce Jawnej, proporcjonalnie do ilości i wartości dotychczasowych udziałów w Spółce z o.o. każdego z Zainteresowanych. Taka konstrukcja pozwoliła na uproszczenie schematu, którego celem było powstanie Spółki Jawnej z określonymi przez Zainteresowanych wkładami w szczególności, nie była konieczna wypłata zysku osiągniętego przez Spółkę z o.o., by następnie wpłacić te kwoty jako wkłady do Spółki Jawnej.

Wobec powyższego, uzasadnione jest stanowisko Zainteresowanych, że kwoty odpowiadające wysokości Nowych Wkładów stanowią koszt uzyskania przychodów w związku z planowaną operacją zmniejszenia udziałów kapitałowych w Spółce Jawnej, jako wydatków poniesionych w związku z wniesieniem Nowych Wkładów do Spółki Jawnej.

Niniejsze stanowisko znajduje swoje poparcie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, w tym w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 maja 2016 r. sygn., ILPB1/4511-1-417/16-2/IM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577, z późn. zm., dalej: k.s.h.) spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do treści art. 22 § 1 k.s.h., spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Stosownie do postanowień art. 8 § 1 k.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Jak wynika z art. 54 § 1 w związku z art. 37 § 1 k.s.h., zmniejszenie udziału kapitałowego wymaga zgody pozostałych wspólników. Powyższe oznacza, że przepisy k.s.h. dopuszczają możliwość zmniejszenia udziału kapitałowego, czyli zmniejszenie wkładów wspólników.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia między nim, a osiągniętym przychodem związku przyczynowo-skutkowego. Ponadto, celem ponoszonego kosztu powinno być osiągnięcie przychodu i jednocześnie przedmiotowy wydatek nie może znajdować się wśród wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

* zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* być należycie udokumentowany,

* nie znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ogólnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągniecie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć jednak należy, że aby w ogóle mogło dojść do powstania kosztu uzyskania przychodu, podatnik musi ponieść faktyczny wydatek (ekonomiczny ciężar), związany ze zdarzeniem prawnym, mającym na celu uzyskanie przychodu lub zachowanie, bądź zabezpieczenie źródła przychodu. Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowani są wspólnikami spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w trybie przewidzianym w tytule IV, dziale III Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z umową spółki jawnej, wspólnicy wnoszą wkłady pieniężne. W związku z przekształceniem przyjęto, że tymi wkładami są kwoty wniesione na objęcie udziałów w spółce z o.o. oraz cześć niepodzielonego zysku w spółce z o.o., proporcjonalnie do ilości i wartości dotychczasowych udziałów w spółce z o.o. każdego z Zainteresowanych (dalej: "Nowe Wkłady"). Ze względów biznesowych Zainteresowani podjęli decyzję o zmniejszeniu swoich udziałów kapitałowych. Dojdzie do tego poprzez odpowiednią zmianę umowy spółki jawnej oraz poprzez faktyczny zwrot każdemu z Zainteresowanych kwot odpowiadających Nowym Wkładom. W związku z przekształceniem Spółki z o.o. w Spółkę Jawną, doszło do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych niepodzielonego zysku Spółki z o.o. (w tym kwot Nowych Wkładów).

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa wskazać należy, że w związku z uznaniem otrzymanych przez Wnioskodawcę środków pieniężnych za przychód z działalności gospodarczej dla celów jego opodatkowania, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia uzyskanego przychodu w związku z obniżeniem wkładu o koszty uzyskania przychodu, tj. o wydatki faktycznie poniesione na nabycie wycofanej części wkładu ze spółki jawnej, które spełniać będą przesłanki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu obniżenia wkładu w Spółce Jawnej Wnioskodawca będzie miał prawo do pomniejszenia przychodu o wydatki poniesione na nabycie (objęcie) udziałów w spółce jawnej proporcjonalnie do obniżenia wkładu.

W omawianej sytuacji zysk, w stosownej proporcji, należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Warunkiem jest, że istotnie zysk ten został opodatkowany. Przy czym do kosztów uzyskania przychodów może być zaliczony tylko taki procent opodatkowanego zysku, który odpowiada procentowi otrzymanego zwrotu wkładu (przy uwzględnieniu pozostałych wydatków na objęcie (nabycie) obniżonego wkładu - czyli wydatków w postaci wkładu gotówkowego).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na ustawy - Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r. § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.... w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.