0113-KDIPT2-3.4011.2.2020.2.GG - 5% stawka PIT dla dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2020 r. (data wpływu 2 stycznia 2020 r.), uzupełniony pismem z dnia 21 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* uznania autorskiego prawa do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę (Oprogramowanie) za kwalifikowane prawo własności intelektualnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe,

* uznania działalności polegającej na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) za działalność badawczo-rozwojową (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe,

* uznania dochodu ze zbycia autorskiego prawa do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) za kwalifikowany dochód (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - jest prawidłowe,

* możliwości zastosowania stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) - jest prawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 14 lutego 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.2.2020.1.GG (doręczonym dnia 15 lutego 2020 r.), wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 21 lutego 2020 r. wpłynęło do Organu uzupełnienie wniosku (data nadania 21 lutego 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2017 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą z przeważającym rodzajem działalności określonym według PKD 2007 jako 62.01.Z (działalność związana z oprogramowaniem). Posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm., dalej: ustawa o PIT). Ewidencję podatkową prowadzi w formie księgi przychodów i rozchodów. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w dużej części (dokładna wartość uzyskanych przychodów i poniesionych kosztów określona w skali każdego miesiąca, roku lub dowolnego przedziału czasowego zgodnie z prowadzoną na bieżąco ewidencją zgodnie z art. 30cb ustawy o PIT) polega na wytwarzaniu nowego oprogramowania (programów komputerowych) lub ulepszaniu istniejącego oprogramowania. Zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231), wytworzone lub ulepszone przez Wnioskodawcę oprogramowanie podlega ochronie praw autorskich, które to prawa, na mocy umowy zawartej ze zleceniodawcą, w całości przenosi na Niego przekazując mu wytworzone lub ulepszone oprogramowanie (kod źródłowy) i otrzymując za nie wynagrodzenie (faktura VAT). Wspomniane prawa autorskie i przekazanie ich zleceniodawcy dotyczą oprogramowania zarówno nowego, jak i ulepszonego, ponieważ każdorazowo wynikiem prac jest kod źródłowy, mający indywidualny i twórczy charakter oraz stanowiący niezależną własność intelektualną i podlegający ochronie prawnej na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim. Prace wykonuje samodzielnie lub we współpracy z zespołem programistów. Zakres prowadzonych przez Wnioskodawcę prac obejmuje projektowanie oprogramowania (zarówno nowego, jak i ulepszanego) oraz wytwarzanie (ulepszanie) tego oprogramowania w oparciu o wykonane projekty. Ulepszanie istniejącego oprogramowania dotyczy oprogramowania wytworzonego uprzednio przez Wnioskodawcę lub wspomniany zespół. Dokonywane przez Wnioskodawcę ulepszanie istniejącego oprogramowania dotyczy rozszerzania go o nowe funkcje i usprawnienia oraz usuwania wykrywanych na bieżąco wad, stanowi więc poprawę użyteczności oraz funkcjonalności oprogramowania i nie ma charakteru okresowego ani rutynowego. Wiedza zdobywana przez Wnioskodawcę podczas prac nad oprogramowaniem stanowi podstawę dla tworzenia nowego oprogramowania oraz ulepszania istniejącego. Nowe lub ulepszone oprogramowanie stanowi programy samodzielne lub integralną część większych systemów informatycznych rozwijanych i wykorzystywanych zazwyczaj latami, stąd ciągła potrzeba ich rozbudowywania, ulepszania i usprawniania (poprawiania użyteczności i funkcjonalności). Pomimo zespołowego charakteru części prac, rozlicza się ze zleceniodawcą indywidualnie z uzyskanych efektów, sprzedając wytworzone lub ulepszone przez Wnioskodawcę oprogramowanie (odpowiadający mu kod źródłowy) i przekazując prawa autorskie do niego. Na potrzeby prowadzonych prac nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych stron trzecich. Ponosi pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultaty oraz wykonywanie przez Niego prac i czynności. Ponosi pełne ryzyko związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Prace nie są przez Wnioskodawcę wykonywane pod niczyim kierownictwem ani w miejscu czy czasie wyznaczonym przez zleceniodawcę. Ma pełną dowolność wyboru miejsca i czasu wykonywania prac, jednak co jakiś czas musi stawiać się w siedzibie zleceniodawcy w celu prezentacji efektów dotychczasowych prac (demonstracji oprogramowania) oraz ustalenia zakresu i planu dalszych prac. Prace projektowe i produkcyjne wykonywane są przez Wnioskodawcę w sposób celowy, planowy i systematyczny, zgodnie z powszechnie przyjętymi i szeroko stosowanymi metodykami wytwarzania oprogramowania z rodziny A.... Projektowane, wytwarzane i ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie nie posiada odpowiedników na rynku i charakteryzuje się wysoką niepowtarzalnością.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że w zakresie, czy oprogramowanie, o którym mowa we wniosku zostało zaprojektowane, wytworzone lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach działalności badawczo-rozwojowej, Jego zdaniem tak, ale przez brak jasnych kryteriów prosi o weryfikację i jest to Jego drugie pytanie na liście. Żeby pomóc w ustaleniu postara się dokładniej opisać czym zajmuje się Jego firma. Od 2017 r. na podstawie umowy z firmą M... S.A. świadczy dla niej usługi programistyczne. W ramach tej umowy przenosi na zleceniodawcę całość wytworzonych autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie. W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej zajmuje się tworzeniem nowych i rozwijaniem już istniejących funkcjonalności programów komputerowych (pisanie nowego kodu, algorytmów, poprawianie/przepisywanie i optymalizacje do szybszego działania istniejącego kodu). Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie zapisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytwarzanie i rozwijanie omawianego oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania, matematyki i statystyki, w celu tworzenia nowych zastosowań lub optymalizacji istniejących w ramach tworzonego oprogramowania. Każdorazowo wynikiem Jego działalności jest nowy i unikalny kod źródłowy programu komputerowego. Nie jest właścicielem i nie posiada żadnej licencji do rozwijanego oprogramowania. Jednak w ramach tworzenia lub rozwoju funkcjonalności dochodzi do wytworzenia przez Wnioskodawcę oprogramowania, do którego przysługują Jemu prawa autorskie i które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Realizując umowę z M...Wnioskodawca zbywa prawa autorskie na rzecz M..., a w zamian otrzymuje wynagrodzenie. W związku z tym osiągnie dochód ze zbycia kwalifikowanego prawa autorskiego i ten dochód zamierza opodatkować preferencyjną stawką podatkową. Dochód z wytworzonego oprogramowania zostanie osiągnięty z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Od grudnia 2018 r. Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1. Czy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę (Oprogramowanie) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

2. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

3. Czy dochód ze zbycia prawa autorskiego do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

4. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Prace prowadzone przez Niego w zakresie projektowania, wytwarzania i ulepszania oprogramowania stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, a więc działalność badawczo-rozwojową.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem.

Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8. Przy czym, by można było mówić o "kwalifikowanym" prawie własności intelektualnej przepis ten wymaga również, by spełnione zostały dwa kryteria:

Należy uznać, że oprogramowanie komputerowe lub jego część, stanowią przedmiot ochrony praw autorskich. Art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny/zdarzenie przyszłe można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest oprogramowanie wytwarzane przez Niego w ramach umów o współpracy pomiędzy Nim a M....

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do Oprogramowania wytwarzanego przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej działalności na rzecz M..., zalicza się do kwalifikowanych praw własności w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych, sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Niego w ramach prowadzonej działalności.

Ad. 2

Projektowane, wytwarzane i ulepszane przez Niego oprogramowanie stanowi kwalifikowaną własność intelektualną.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów: badania naukowe są działalnością obejmującą: badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jego zdaniem prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, w zw. z art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja, zaprojektowanie i wykonanie tych rozwiązań wchodzi w zakres usługi wykonywanej przez Jego firmę dla M.... Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi więc oryginalny wytwór Jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie sprzętu i narzędzi informatycznych i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania oprogramowania lub jego części przy wykorzystaniu wiedzy z zakresu matematyki, logiki i programowania oraz przy wykorzystaniu znanych języków programowania i frameworków. Prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter, ponieważ nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości. Zatem, w Jego ocenie działalność, którą prowadzi spełnia wszystkie wymogi, żeby uznać ją za działalność badawczo-rozwojową.

Ad. 3

Sprzedaż tego oprogramowania wraz z przekazaniem pełnych praw autorskich do tego oprogramowania stanowi przychód z kwalifikowanej własności intelektualnej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że zgodnie z postanowieniami Umowy z M... z chwilą ustalenia utworów przenoszone na M... są wszelkie majątkowe prawa autorskie. Jak wskazał w opisie stanu faktycznego, w zamian za wykonane usługi otrzymuje umówione wynagrodzenie. Powyższe wynagrodzenie obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do oprogramowania.

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty m.in. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód otrzymany ze zbycia oprogramowania w ramach świadczenia usług na podstawie umowy z M.... stanowi kwalifikowany dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi on bowiem dochód z oprogramowania będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ad. 4

Do przychodów uzyskiwanych przez Niego ze sprzedaży tego oprogramowania może stosować preferencyjną stawkę opodatkowania w wysokości 5% (ulga IP Box).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że spełnia On wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego (podlegające ochronie prawnej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

* uznania autorskiego prawa do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę (Oprogramowanie) za kwalifikowane prawo własności intelektualnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) jest prawidłowe,

* uznania działalności polegającej na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) za działalność badawczo-rozwojową (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) jest prawidłowe,

* uznania dochodu ze zbycia autorskiego prawa do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) za kwalifikowany dochód (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) jest prawidłowe,

* możliwości zastosowania stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, podkreślić należy, że w celu stwierdzenia czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, z późn. zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że "proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

(...) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(...) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac."

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 powyższej ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Według art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą związaną z oprogramowaniem. Posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencję podatkową prowadzi w formie księgi przychodów i rozchodów. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w dużej części (dokładna wartość uzyskanych przychodów i poniesionych kosztów określona w skali każdego miesiąca, roku lub dowolnego przedziału czasowego zgodnie z prowadzoną na bieżąco ewidencją zgodnie z art. 30cb ustawy o PIT, polega na wytwarzaniu nowego oprogramowania (programów komputerowych) lub ulepszaniu istniejącego oprogramowania. Zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wytworzone lub ulepszone przez Wnioskodawcę oprogramowanie podlega ochronie praw autorskich, które to prawa, na mocy umowy zawartej ze zleceniodawcą, w całości przenosi na Niego przekazując mu wytworzone lub ulepszone oprogramowanie (kod źródłowy) i otrzymując za nie wynagrodzenie (faktura VAT). Wspomniane prawa autorskie i przekazanie ich zleceniodawcy dotyczą oprogramowania zarówno nowego, jak i ulepszonego, ponieważ każdorazowo wynikiem prac jest kod źródłowy, mający indywidualny i twórczy charakter oraz stanowiący niezależną własność intelektualną i podlegający ochronie prawnej na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim. Prace wykonuje samodzielnie lub we współpracy z zespołem programistów. Zakres prowadzonych przez Wnioskodawcę prac obejmuje projektowanie oprogramowania (zarówno nowego, jak i ulepszanego) oraz wytwarzanie (ulepszanie) tego oprogramowania w oparciu o wykonane projekty. Ulepszanie istniejącego oprogramowania dotyczy oprogramowania wytworzonego uprzednio przez Wnioskodawcę lub wspomniany zespół. Dokonywane przez Wnioskodawcę ulepszanie istniejącego oprogramowania dotyczy rozszerzania go o nowe funkcje i usprawnienia oraz usuwania wykrywanych na bieżąco wad, stanowi więc poprawę użyteczności oraz funkcjonalności oprogramowania i nie ma charakteru okresowego ani rutynowego. Wiedza zdobywana przez Wnioskodawcę podczas prac nad oprogramowaniem stanowi podstawę dla tworzenia nowego oprogramowania oraz ulepszania istniejącego. Nowe lub ulepszone oprogramowanie stanowi programy samodzielne lub integralną część większych systemów informatycznych rozwijanych i wykorzystywanych zazwyczaj latami, stąd ciągła potrzeba ich rozbudowywania, ulepszania i usprawniania i wykorzystywanych zazwyczaj latami, stąd ciągła potrzeba ich rozbudowywania, ulepszania i usprawniania (poprawiania użyteczności i funkcjonalności). Pomimo zespołowego charakteru części prac, rozlicza się ze zleceniodawcą indywidualnie z uzyskanych efektów, sprzedając wytworzone lub ulepszone przez Wnioskodawcę oprogramowanie (odpowiadający mu kod źródłowy) i przekazując prawa autorskie do niego.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis do przeanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego chronione jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP BOX wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP BOX, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP BOX. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP BOX.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie, jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[ (a+b) x 1,3]/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

W odniesieniu do powyższego należy zauważyć, że zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą "a" we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Z art. 30ca ust. 5 ww. ustawy wynika, że do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

* wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku wytworzeniem /rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

* kwalifikowanymi IP,

* dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Podkreślenia wymaga, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zatem, podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. Wymagane przepisami informacje powinien wykazywać w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, która - zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ma na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź podatkiem liniowym.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz odrębną ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw.

Odnosząc się do powyższego oraz uwzględniając fakt, że wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego należy stwierdzić, że prowadzenie odrębnej ewidencji wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prawa autorskie do oprogramowania komputerowego są kwalifikowanym IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na zleceniodawcę praw autorskich do wytworzonego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do dochodów uzyskanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania według stawki 5%.

Reasumując wskazać należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

* uznania autorskiego prawa do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę (Oprogramowanie) za kwalifikowane prawo własności intelektualnej jest prawidłowe,

* uznania działalności polegającej na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) za działalność badawczo-rozwojową jest prawidłowe,

* uznania dochodu ze zbycia autorskiego prawa do oprogramowania komputerowego lub jego części (Oprogramowanie) za kwalifikowany dochód jest prawidłowe,

* możliwości zastosowania stawki opodatkowania 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.