0113-KDIPT2-2.4011.23.2017.2.MK - Opodatkowanie przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości zabudowanej garażem.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2017 r. (data wpływu 15 marca 2017 r.), uzupełnionym pismem złożonym w dniu 30 maja 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości zabudowanej garażem - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 marca 2017 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości zabudowanej garażem.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 17 maja 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.23.2017.1.MK, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 17 maja 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 23 maja 2017 r.). W dniu 30 maja 2017 r. (nadano w dniu 29 maja 2017 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

W wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca będąc pracownikiem Huty Szkła Gospodarczego w... (dalej: Huta), otrzymał w 1979 r. mieszkanie zakładowe. Na tym samym osiedlu i na tych samych zasadach, w 1987 r. przydzielano działki pod budowę garaży, której już Wnioskodawcy nie przyznano. W dniu 26 listopada 1992 r. za kwotę 37 500 000 zł, Wnioskodawca odkupił garaż od pracownika Huty, przy wyrażonej zgodzie i akceptacji dyrekcji Huty, z cesją praw i obowiązków przechodzących na kupującego. Cesja praw i obowiązków, powołująca się na umowę pomiędzy zakładem pracy a pracownikiem, mówiła między innymi o obowiązku postawienia garażu do końca 1987 r. ze środków własnych pracownika i dzierżawie terenu będącego w zarządzie Huty. W czasie trwania dzierżawy, dzierżawca miał zwracać wszelkie koszty, opłaty i podatki z tytułu eksploatacji terenu, do 10 dnia każdego miesiąca w kasie Huty. W czasie kryzysu gospodarczego, Huta ograniczając koszty utrzymania osiedla mieszkaniowego, na przełomie lat 1996 - 1997, przekazała bloki do Spółdzielni Mieszkaniowej "..." w Z.... W 2008 r. Huta ogłosiła upadłość i została wykupiona przez prywatnego inwestora.

W 2015 r. po otrzymaniu pisma ze Starostwa Powiatowego w..., nakazującego uiszczenie opłaty za dzierżawę terenu do trzech lat wstecz Wnioskodawca dowiedział się, że teren pod garażami pozostał we władaniu Starostwa. Użytkownicy terenu, uznając kwoty za zbyt wysokie i krzywdzące, zwrócili się do Starostwa Powiatowego o wykup działek. W 2016 r. po wycenie działek przez rzeczoznawcę (sfinansowane przez użytkowników terenu) i przy zgodzie Starostwa Powiatowego w..., uiszczając opłatę za dzierżawę terenu, Wnioskodawca wykupił działkę za kwotę 2 113 zł.

W dniu 23 października 2015 r. Wnioskodawca stał się prawowitym właścicielem działki, natomiast właścicielem zakupionego garażu był od 1992 r. Fakt ten Wnioskodawca zgłosił do Urzędu Skarbowego. W październiku 2016 r. na podstawie aktu notarialnego, Wnioskodawca dokonał sprzedaży garażu wraz z działką.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dodał, że właścicielem gruntu stał się na podstawie prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w... z dnia 5 listopada 2015 r. Wyrok uprawomocnił się w dniu 27 listopada 2015 r. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy Wnioskodawca powinien zapłacić podatek od sprzedaży samej działki, wykupionej w 2015 r., czy od działki i garażu, którego właścicielem był od 1992 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, podatek powinien zapłacić od sprzedaży samej działki, ponieważ nie minął 5-letni okres od zakupu do sprzedaży. Natomiast, zdaniem Wnioskodawcy, właścicielem garażu był On od 1992 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, będąc pracownikiem Huty, w dniu 26 listopada 1992 r. odkupił od innego pracownika tej Huty garaż, położony na osiedlu mieszkaniowym, na którym Wnioskodawca mieszkał. Garaż został wykupiony na podstawie umowy, z cesją praw i obowiązków przechodzących na kupującego, tj. obowiązku postawienia garażu do końca 1987 r. ze środków własnych pracownika i dzierżawie terenu będącego w zarządzie Huty. W czasie trwania dzierżawy, dzierżawca miał zwracać wszelkie koszty, opłaty i podatki z tytułu eksploatacji terenu, do 10 dnia każdego miesiąca w kasie Huty tj. opłaty podatków, zapłatę za energię elektryczną.

W 2015 r. po wycenie przez rzeczoznawcę, Wnioskodawca wykupił działkę, na której stał Jego garaż, uiszczając opłatę za grunt pod garażem. Właścicielem gruntu Wnioskodawca stał się na podstawie prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego. Garaż z działką został sprzedany w dniu 14 lipca 2016 r. Wnioskodawca oświadczył, że nie prowadzi działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Przy czym, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości, o czym stanowi art. 158 ww. ustawy, powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Skutkiem zawarcia umowy cesji praw jest zmiana podmiotowa stron stosunku prawnego. Oznacza to, że na podstawie tejże umowy, wierzyciel (cedent) przenosi odpłatnie, bądź nie, swoje prawa i obowiązki wynikające z określonego stosunku umownego, na rzecz innej osoby (cesjonariusza).

Zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

W związku z tym stwierdzić należy, że w świetle ww. przepisu Kodeksu cywilnego, na skutek zawarcia umowy dzierżawy, wydzierżawiający nie nabywa prawa własności nieruchomości.

Z uwagi na brak definicji nieruchomości i rzeczy w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odwołać się do odpowiednich przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 45 ww. Kodeksu, rzeczami są tylko przedmioty materialne.

Stosownie do art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. W przypadku nieruchomości budynkowej istotą wyróżnienia jej jako nieruchomości jest spełnienie przesłanek bycia rzeczą (art. 45) i posiadanie cech budynku jako konstrukcji trwale związanej z gruntem, który ponadto może stanowić odrębny od gruntu przedmiot własności, co musi mieć oparcie w przepisie szczególnym. W tym przypadku nie wystarczy zatem sama fizyczna możliwość wyodrębnienia budynku od gruntu.

Zgodnie z art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego).

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości w myśl zasady wyrażonej w art. 48 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem obrotu prawnego. Nieruchomości budynkowe stanowią natomiast budynki trwale z gruntem związane, które na podstawie przepisów szczególnych są odrębnym od gruntu przedmiotem własności. Przepisy szczególne określają przy tym relację tego prawa, do prawa do nieruchomości, na której budynek został wzniesiony. Ze względu na treść art. 235 § 1 ww. Kodeksu, odrębną własność mogą stanowić budynki wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gminy przez wieczystego użytkownika.

W świetle uregulowań zawartych w przepisach Kodeksu cywilnego do uznania murowanego garażu za rzecz konieczna jest fizyczna możliwość jego wyodrębnienia od gruntu, a także istnienie samoistnie.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawa cywilnego, stwierdzić należy, że do chwili wykupu działki (nieruchomości gruntowej), Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo własności garażu, bowiem garaż został zbudowany na cudzym gruncie - gruncie dzierżawionym. Przez umowę cesji w dniu 26 listopada 1992 r. Wnioskodawca nie nabył prawa własności ww. garażu, a jedynie przejął prawo do nakładów budowlanych na dzierżawionym gruncie oraz stał się dzierżawcą działki. Wybudowany na gruncie niebędącym własnością Wnioskodawcy garaż nie był bowiem rzeczą ruchomą ani nieruchomością budynkową, ale częścią składową nieruchomości, której właścicielem była najpierw Huta, a potem Starostwo Powiatowe. Zatem, dopiero od chwili nabycia prawa własności gruntu, Wnioskodawca stał się właścicielem garażu. W tej sytuacji, wskutek sprzedaży w 2016 r. doszło do odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed upływem 5 lat od nabycia własności nieruchomości.

W konsekwencji, sprzedaż działki nabytej w 2015 r. i sprzedanej w 2016 r. wraz ze znajdującym się na niej garażem, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, że zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" (art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawca jako koszt uzyskania przychodu, ma prawo uwzględnić zwaloryzowaną cenę nabycia nakładów budowlanych na dzierżawionym gruncie.

Stosownie do treści art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8. W tym samym terminie należy wpłacić należny z tego tytułu podatek (art. 45 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy).

Reasumując, należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega przychód z tytułu dokonanego w 2016 r. zbycia zarówno działki, jak i garażu, nabytych w 2015 r. w dacie nabycia własności działki, z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności gruntu przez Wnioskodawcę, nie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Wnioskodawcy ciąży obowiązek rozliczenia tych przychodów w zeznaniu rocznym PIT-39 o wysokości osiągniętego w 2016 r. dochodu (przychodu), składanym w terminie do 30 kwietnia 2017 r.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe, ponieważ dokonując oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że podatek należy zapłacić tylko od dokonanej sprzedaży działki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. W konsekwencji, dokumenty dołączone do uzupełnienia wniosku nie podlegają weryfikacji i analizie tutejszego Organu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.