0113-KDIPT2-2.4011.175.2018.2.EC - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2018 r. (data wpływu 27 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2018 r. (data wpływu 8 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 marca 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 24 kwietnia 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.175.2018.1.EC, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 24 kwietnia 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 30 kwietnia 2018 r.). W dniu 8 maja 2018 r. (nadano w dniu 4 maja 2018 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W 1999 r. Wnioskodawczyni zakupiła z dwoma innymi osobami działkę na współwłasność. Osoby te nie są z Wnioskodawczynią spokrewnione. W 2017 r. dokonano podziału tej działki i częściowego zniesienia współwłasności. Na tej podstawie zostały dokonane zmiany. Wnioskodawczyni z jedną osobą została współwłaścicielkami trzech z pięciu działek, a jedna osoba właścicielem dwóch działek. Podział działek pomiędzy współwłaścicielami nie był równy, za co jeden ze współwłaścicieli wypłacił pozostałym dwóm należność za różnicę w gruncie. Obecnie Wnioskodawczyni zbyła działki będące Jej współwłasnością.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni nadmienia, że nieruchomość, o której mowa we wniosku to działka nr 27, obręb...,..., położona przy ul.... w..., o pow. 8 176 m². Nieruchomość ta nie jest zabudowana. Przed dokonaniem podziału działki, każdemu z trzech współwłaścicieli przysługiwały udziały w wielkości 1/3 części. Działka została nabyta w 1999 r. Współwłaściciele zgodnie podjęli decyzję dotyczącą podziału działki. Podział został dokonany decyzją wydaną przez Prezydenta Miasta... znak:. z dnia 21 czerwca 2017 r., która stała się ostateczna w dniu 6 lipca 2017 r. W wyniku podziału powstało 7 działek.

Częściowe zniesienie współwłasności nastąpiło w drodze umowy w formie aktu notarialnego. Zniesienie współwłasności dotyczyło części terenu tj. działki nr 27/9, działki nr 27/10, działki nr 27/11, działki nr 27/12 i działki nr 27/13 obręb...,..., o łącznej powierzchni 3 757 m². W wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni nie uzyskała przysporzenia majątkowego, wręcz przeciwnie. Współwłaściciel, który stał się właścicielem działki nr 27/12 i działki nr 27/13, o łącznej powierzchni 1 583 m², został zobowiązany aktem notarialnym do zapłacenia dwóm pozostałym współwłaścicielom działek: nr 27/9, nr 27/10 i nr 27/11, równowartość za 331 m² terenu, które otrzymał ponad swój udział wynoszący 1/3 części.

Działki: nr 27/9 - 813 m², nr 27/10 - 680 m², nr 27/11 - 681 m², suma: 2 174 m², we współwłasności Wnioskodawczyni i drugiego współwłaściciela, w udziałach po 1/2 części.

Działki: nr 27/12 - 682 m², nr 27/13 - 901 m², suma: 1 583 m², wyłączna własność jednej osoby.

Wnioskodawczyni nie spłacała żadnego ze współwłaścicieli nieruchomości. Wartość rynkowa działek po podziale nie uległa zmianie - teren jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym w 2009 r. (Uchwała Rady Miasta...... z dnia 18 marca 2009 r.).

Przedmiotem odpłatnego zbycia przez Wnioskodawczynię i drugiego współwłaściciela była działka nr 27/11, obręb...,..., położona przy ul.... w.... Sprzedaż nastąpiła w dniu 15 grudnia 2017 r. (akt notarialny Rep. A Nr...). Zbycie działki nie ma związku z działalnością gospodarczą. Działalność gospodarcza (obecnie zawieszona) dotyczyła projektowania architektonicznego i nie ma związku ze sprzedażą działki. Nabyta w 1999 r. nieruchomość (1/3 część) nigdy nie stanowiła składnika majątkowego ani towaru handlowego w działalności gospodarczej. W wyniku częściowego zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni wraz z drugą współwłaścicielką "przejęła" 1/3 udziałów trzeciego współwłaściciela, czyli każda ze współwłaścicielek przejęła 1/6 jego udziałów w gruncie i stały się współwłaścicielkami (w udziałach po 1/2 części) trzech działek nr 27/9, nr 27/10 i nr 27/11 obręb...,....

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy po zbyciu działki nr 27/11 ciąży na Wnioskodawczyni obowiązek odprowadzenia podatku od części przejętej w wyniku częściowego zniesienia współwłasności (tj. 1/6 udziałów w gruncie)?

Zdaniem Wnioskodawczyni (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), nie jest Ona zobowiązana do zapłaty podatku, ponieważ działkę Wnioskodawczyni nabyła na współwłasność w 1999 r. i od tego czasu upłynęło więcej niż 5 lat.

Wnioskodawczyni rozumie, że częściowe zniesienie współwłasności jest jedynie przekształceniem udziałów w gruncie, którego powierzchnia nie uległa zmianie, a nie sprzedażą.

W ocenie Wnioskodawczyni, po zbyciu działki, której jest współwłaścicielką w 1/2 części, nie powinna Ona odprowadzać podatku, gdyż całość terenu została nabyta w 1999 r., a częściowe zniesienie współwłasności nie przysporzyło Jej majątku i nie było transakcją finansową, a jedynie przekształceniem udziałów w ramach 1/3 części, jaką Wnioskodawczyni posiadała od 1999 r. W okresie od 1999 r. do 2017 r. nie uległa zmianie powierzchnia terenu, ani nie zmienili się współwłaściciele, a czas jaki upłynął od kupna do sprzedaży to 19 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i wymienionych praw istotne znaczenie ma ustalenie daty i formy prawnej ich nabycia.

Termin "nabycie", którym posługuje się ustawodawca w treści przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oznacza każdą czynność prawną (np. umowę sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości/rzeczy oznaczonej co do tożsamości) lub zdarzenie prawne (np. spadek), na mocy których na osobę fizyczną - nabywcę przechodzi własność nieruchomości (lub udziału w nieruchomości), bez względu na to czy nabycie następuje w sposób odpłatny, czy nieodpłatny.

Interpretacja pojęcia "nabycie" została także przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym.

Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.) nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 1999 r. Wnioskodawczyni zakupiła na współwłasność z innymi osobami (niespokrewnionymi z Wnioskodawczynią) nieruchomość niezabudowaną (działkę). W 2017 r. dokonano podziału tej działki i częściowego zniesienia współwłasności w drodze umowy, w formie aktu notarialnego. Przed dokonaniem podziału działki, każdemu z trzech współwłaścicieli przysługiwały udziały w wielkości 1/3 części. W wyniku częściowego zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni wraz z drugą współwłaścicielką "przejęła" 1/3 udziałów trzeciego współwłaściciela, czyli każda ze współwłaścicielek przejęła 1/6 jego udziałów w gruncie i stały się współwłaścicielkami (w udziałach po 1/2 części każda) trzech działek nr 27/9, nr 27/10 i nr 27/11. Wnioskodawczyni nie uzyskała przysporzenia majątkowego w wyniku zniesienia współwłasności. Współwłaściciel, który stał się właścicielem działki nr 27/12 i działki nr 27/13, o łącznej powierzchni 1 583 m², został zobowiązany aktem notarialnym do zapłacenia dwóm pozostałym współwłaścicielom działek: nr 27/9, nr 27/10 i nr 27/11, równowartość za 331 m² terenu, które otrzymał ponad swój udział, wynoszący 1/3 części. Wnioskodawczyni nie spłacała żadnego ze współwłaścicieli nieruchomości. Wartość rynkowa działek po podziale nie uległa zmianie. W dniu 15 grudnia 2017 r. Wnioskodawczyni odpłatnie zbyła działki, będące Jej współwłasnością. Odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W omawianej sprawie bezsporny jest fakt, że prawo współwłasności w udziale 1/3 w nieruchomości (działce nr 27/11) Wnioskodawczyni nabyła w 1999 r. Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy w związku ze zniesieniem współwłasności (dokonanym w 2017 r.), po stronie Wnioskodawczyni powstanie obowiązek podatkowy.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. W myśl art. 195 ww. ustawy, współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega bowiem na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego). W momencie nabycia udziału w prawie własności, każdy ze współwłaścicieli staje się współwłaścicielem całej nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności. W myśl art. 211 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać, żeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy, albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Zatem, dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych bieg terminu pięcioletniego dla części udziału w nieruchomości, ponad udział we współwłasności należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze zniesienia współwłasności. Jeżeli natomiast w wyniku zniesienia współwłasności udział się nie zwiększa, wówczas datą nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) jest data pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości, a nie data zniesienia współwłasności.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że udział w nieruchomości (tj. działce nr 27/11), którą Wnioskodawczyni wraz drugą współwłaścicielką sprzedała w dniu 15 grudnia 2017 r., został nabyty przez Wnioskodawczynię w dwóch datach:

* w 1999 r. - w części odpowiadającej udziałowi 1/3, nabytemu na podstawie umowy kupna-sprzedaży,

* w 2017 r. - w odniesieniu do udziału 1/6 w nieruchomości, nabytego w wyniku zniesienia współwłasności, o który zwiększył się udział we współwłasności zbytej działki.

Zatem, termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie poszczególnych udziałów w zbywanej działce tj. osobno dla udziału nabytego w 1991 r., który przysługiwał Wnioskodawczyni przed zniesieniem współwłasności oraz w odniesieniu do udziału, który wykraczał ponad udział jaki przysługiwał Wnioskodawczyni przed zniesieniem współwłasności, a został nabyty w 2017 r.

W konsekwencji, odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości (tj. działce nr 27/11) w części odpowiadającej udziałowi 1/3 nabytemu w 1991 r. w drodze umowy kupna-sprzedaży nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec czego przychód uzyskany ze sprzedaży w tej części nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału, do dnia sprzedaży upłynęło pięć lat. Natomiast odpłatne zbycie udziału w nieruchomości (tj. w działce 27/11), w części odpowiadającej udziałowi 1/6 nabytemu w 2017 r. w drodze umowy zniesienia współwłasności, stanowiącej nadwyżkę w stosunku do udziału w działce posiadanego przed zniesieniem współwłasności, którą należy traktować w kategorii przysporzenia, stanowi źródło przychodu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, ponieważ nie upłynął 5 letni okres czasu wskazany w przepisie. Zatem dochód ze sprzedaży tej części udziału w nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na ustawy - Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., ul....,..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.