0113-KDIPT2-1.4011.321.2020.3.AP - Ustalenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek członkowskich.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku, który wpłynął w dniu 18 marca 2020 r., uzupełnionym pismem z dnia 2 czerwca 2020 r. (data wpływu 3 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek członkowskich - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 11 maja 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.321.2020.1.AP, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W ww. wezwaniu poinformowano Wnioskodawcę, że termin ten zgodnie z art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.) - nie rozpoczyna biegu do czasu odwołania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii, ogłoszonych z powodu COVID-19. Wobec czego, jeżeli doręczenie wezwania nastąpiło w czasie trwania ww. stanów uzupełnienia braków formalnych należy dokonać w terminie 7 dni od dnia zakończenia tych stanów.

Dodano jednak, że Wnioskodawca może udzielić odpowiedzi na ww. wezwanie pomimo wstrzymania ww. terminu.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem poczty w dniu 11 maja 2020 r. (data doręczenia 14 maja 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 2 czerwca 2020 r. (data wpływu 3 czerwca 2020 r.), nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 2 czerwca 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od 2018 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doradztwa w prowadzeniu działalności gospodarczej i zarządzania oraz działalność rachunkowo-księgową. Rozlicza się prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT-UE.

Wnioskodawca jest członkiem (...) - Stowarzyszenie Dyplomowanych Certyfikowanych Księgowych w Wielkiej Brytanii i (...) (Certyfikowani Praktykujący Księgowi) w Australii. Posiadanie takich kwalifikacji ułatwia Wnioskodawcy świadczenie usług podmiotom zagranicznym, ponieważ dzięki nim zdobył wiedzę na temat międzynarodowych standardów rachunkowości. Obecnie jednym z podmiotów, któremu Wnioskodawca świadczy usługi, jest podmiot będący częścią międzynarodowej grupy z siedzibą w Finlandii. Członkostwo w obu stowarzyszeniach wiąże się z opłacaniem corocznych składek. Nieopłacenie składek powoduje automatyczną utratę kwalifikacji i wykreślenie z listy stowarzyszenia. Stowarzyszenie z zasady wystawia faktury imienne, jednak na żądanie można uzyskać fakturę na firmę.

W piśmie z dnia 2 czerwca 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że członkiem stowarzyszeń jest odpowiednio: (...) od 2002 r., (...) od 2006 r. Opłacanie składek przyczynia się do znalezienia kontrahentów zagranicznych, którym może świadczyć usługi w Polsce, mając potwierdzoną członkostwem w tych organizacjach wiedzę z zakresu prawa księgowego i podatkowego. Obie organizacje (...) i (...) są stowarzyszeniami zawodowymi zrzeszającymi wszystkich biegłych rewidentów, którzy zdali egzaminy i regularnie opłacają składki członkowskie. Członkostwo wygasa w momencie zaprzestania płacenia składek. Określenie Biegły Certyfikowany Rewident jest prawnie chronionym tytułem i osoba używająca takiego tytułu musi być członkiem (...), czy (...). W związku z tym, brak opłaty równa się z natychmiastową utratą praw do wykonywania tego zawodu. Nie będąc członkiem tych organizacji, podmioty zagraniczne nie będą zainteresowane usługami Wnioskodawcy, co wiąże się z utratą przychodów, a tym samym zmniejszeniem wysokości płaconego podatku dochodowego od osób fizycznych. Utrata takiego tytułu pozbawiłaby Wnioskodawcę możliwości bycia konkurencyjnym na rynku i niewątpliwie skutkowałaby znacznym uszczupleniem Jego przychodów. Organizacje nie zrzeszają przedsiębiorców i pracodawców, tylko odpowiednio są samorządem zawodowym, (...) - biegłych rewidentów brytyjskich, (...) - biegłych rewidentów australijskich. (...) działa na podstawie ustawy - Financial Services Market Act 2000, (...) działa na podstawie ustawy - Corporations Act 2001 and The Australian Securities and Investment Commision Act 2001. Bez uprawnień (...) i (...) niemożliwe byłoby świadczenie usług dla podmiotów zagranicznych bezpośrednio lub pośrednio, ze względu na jakość i wiedzę gwarantowanych przynależnością do tych organizacji. Nieopłacanie składek na ww. organizacje powoduje utratę tych kwalifikacji, a w konsekwencji utratę klientów i utratę przychodów, od których Wnioskodawca płaci podatki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawca może obie składki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, obie składki, zarówno te udokumentowane fakturą, jak również te udokumentowane rachunkiem imiennym stanowią koszty uzyskania przychodów i w związku z tym obniżają podstawę opodatkowania.

W piśmie z dnia 2 czerwca 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że Jego zdaniem, składki na organizacje, których jest członkiem, stanowią koszt uzyskania przychodów, ponieważ z jednej strony, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Można również przytoczyć art. 23 ust. 1 pkt 30 ww. ustawy, który daje możliwość zaliczenia niektórych ponoszonych składek na rzecz organizacji zawodowych w koszty uzyskania przychodu.

Stanowi on, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodu składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa z dwoma wyjątkami. Pierwszy wyjątek odnosi się do wpłat podatników prowadzących działalność gospodarczą w dziedzinie turystyki, wypoczynku, sportu i rekreacji na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej. Drugi wyjątek obejmuje składki na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców działających na podstawie odrębnych ustaw.

Obie organizacje, w których Wnioskodawca jest członkiem, działają na podstawie odrębnych ustaw. I tak, (...) działa na podstawie ustawy - Financial Services Market Act 2000, natomiast (...) działa na podstawie ustawy - Corporations Act 2001 and The Australian Securities and Investment Commision Act 2001.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W tym miejscu wskazać należy, że przynależność do określonego samorządu zawodowego jest w wielu przypadkach warunkiem koniecznym do prowadzenia danego rodzaju działalności. Tak będzie, np. w przypadku farmaceuty, który jednocześnie jest właścicielem i kierownikiem apteki. Osoby wykonujące zawód farmaceuty podlegają bowiem wpisowi na listę członków okręgowej izby lekarskiej i z tego tytułu ciąży na nich ustawowy obowiązek opłacania składki na rzecz samorządu aptekarskiego. Co więcej, nieopłacone w terminie składki podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Podobna sytuacja ma miejsce w przypadku innych zawodów, tj.m.in. adwokata, lekarza, doradcy podatkowego, architekta, itp. Wykonywanie tych profesji wiąże się z koniecznością przynależności do określonych zrzeszeń i obowiązkiem uiszczania składek członkowskich. Z punktu widzenia ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, opłacenie składek członkowskich w takim przypadku jest ściśle powiązane z przychodami podatkowymi. Jednocześnie w pełni spełniona jest definicja kosztu podatkowego zawarta w art. 22 ww. ustawy. W takim przypadku opłaconą składkę w pełnej wysokości można zaliczyć do kosztów podatkowych.

Innymi słowy, w przypadku składek obowiązkowych (składek na rzecz organizacji, do których przynależność jest obowiązkowa lub składek, których obowiązek opłacania wynika wprost z przepisów), zasadą jest możliwość zaliczenia ich do kosztów, chyba że przepisy stanowią inaczej.

Z nieco inną sytuacją mamy do czynienia w przypadku opłacenia składek na rzecz organizacji, do których przynależność nie jest obowiązkowa. Przedsiębiorcy decydują się na zrzeszanie w tego typu organizacjach, widząc w tym korzyści dla swojej firmy. Liczą chociażby na podniesienie zaufania potencjalnego klienta do firmy, udział w targach branżowych na bardziej preferencyjnych warunkach, uczestnictwo w szkoleniach, czy konferencjach, wymianę wiedzy i doświadczeń, zdobycie kontaktów. Motorem do przystąpienia do takich organizacji może też być postawa społeczna przedsiębiorcy (np. wspieranie ubogich), czy chęć kształtowania otaczającej nas rzeczywistości (np. wpływ na prawodawstwo, bezpieczeństwo, infrastrukturę itp.). I w tym przypadku przynależność do organizacji, chociaż nieobowiązkowa, wiąże się z koniecznością opłacania składki członkowskiej.

Pomimo tego, że powiązanie składki ze źródłem uzyskania przychodów może być oczywiste (i bardzo często takie jest), ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza tego typu wydatek z kosztów. Jak bowiem wynika z art. 23 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów składki na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa. Ustawa dopuszcza jednak w tym zakresie dwa wyjątki.

Ustawodawca stanął zatem na stanowisku, że w przypadku składek na rzecz organizacji, do których przynależność nie jest obowiązkowa, składki nie stanowią kosztu uzyskania przychodów, chyba że miałby zastosowanie wyjątek od tej zasady.

I tak, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 30 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa, z wyjątkiem:

Powołany powyżej przepis wskazuje, że co do zasady składki członkowskie płacone na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Pierwszy wyjątek od tej zasady zawarty w art. 23 ust. 1 pkt 30 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy podatników prowadzących działalność gospodarczą w dziedzinie turystyki, wypoczynku, sportu i rekreacji na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej.

Zatem rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (doradztwo w prowadzeniu działalności gospodarczej i zarządzaniu oraz działalność rachunkowo-księgową) nie mieści się we wskazanym katalogu działalności.

Natomiast drugi wyjątek zawarty w art. 23 ust. 1 pkt 30 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy składek członkowskich na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw.

Ww. przepis jest wyjątkiem od ogólnej reguły zapisanej w art. 23 ust. 1 pkt 30 ww. ustawy i jako taki musi być interpretowany ściśle.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie sprawy, organizacje, w których jest członkiem, nie zrzeszają przedsiębiorców i pracodawców, tylko odpowiednio są samorządem zawodowym, (...) - biegłych rewidentów brytyjskich, (...) - biegłych rewidentów australijskich.

Podnieść należy, że zgodnie z ogólnie przyjętymi zasadami, wykładnia gramatyczna jest metodą podstawową, a pozostałe rodzaje wykładni mogą być stosowane w sytuacji, gdy wykładnia językowa prowadzi do wątpliwości interpretacyjnych. Jak uznał Sąd Najwyższy "w procesie wykładni pierwszeństwo mają dyrektywy językowe. Oznacza to, że odwoływanie się do innych reguł wykładni dopuszczalne jest tylko wtedy, gdy wykładnia językowa nie daje jednoznacznego wyniku, tzn. gdy z językowego punktu widzenia możliwe jest co najmniej dwojakie rozumienie tekstu prawnego" (wyrok SN z dnia 7 kwietnia 2004 r., sygn. akt V KK 337/03).

Według internetowego Słownika języka polskiego (sjp.pwn.pl), "odrębny" oznacza różniący się od innych, a "odrębnie" - inaczej, oddzielnie. W konsekwencji stwierdzić należy, że wykładnia językowa daje jednoznaczny wynik, tzn. z językowego punktu widzenia możliwe jest jednoznaczne rozumienie przedmiotowego tekstu prawnego. We wskazanym przepisie w przypadku "działania organizacji na podstawie odrębnych ustaw", pojęcie to obejmuje te z nich, które ze swej natury mogą zrzeszać tylko przedsiębiorców i pracodawców.

W konsekwencji, aby wydatek na opłacenie przedmiotowych składek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

* wydatek powinien być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* organizacja, na rzecz której opłacane są składki zrzesza przedsiębiorców i pracodawców,

* organizacja ta działa na podstawie odrębnych ustaw (właściwych ze względu na wskazaną w przepisie cechę przynależności do danej kategorii).

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca od 2018 r. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doradztwa w prowadzeniu działalności gospodarczej i zarządzania oraz działalność rachunkowo-księgową. Jest członkiem (...) Stowarzyszenie Dyplomowanych Certyfikowanych Księgowych w Wielkiej Brytanii i (...) (Certyfikowani Praktykujący Księgowi) w Australii. Posiadanie takich kwalifikacji ułatwia Wnioskodawcy świadczenie usług podmiotom zagranicznym, ponieważ dzięki nim zdobył wiedzę na temat międzynarodowych standardów rachunkowości. Obecnie jednym z podmiotów, któremu Wnioskodawca świadczy usługi, jest podmiot będący częścią międzynarodowej grupy z siedzibą w Finlandii. Członkostwo w obu stowarzyszeniach wiąże się z opłacaniem corocznych składek. Nieopłacenie składek powoduje automatyczną utratę kwalifikacji i wykreślenie z listy stowarzyszenia. Stowarzyszenie z zasady wystawia faktury imienne, jednak na żądanie można uzyskać fakturę na firmę. Wnioskodawca wskazał, że członkiem stowarzyszeń jest odpowiednio: (...) od 2002 r., (...) od 2006 r. Opłacanie składek przyczynia się do znalezienia kontrahentów zagranicznych, którym może świadczyć usługi w Polsce mając potwierdzoną członkostwem w tych organizacjach wiedzę z zakresu prawa księgowego i podatkowego. Obie organizacje (...) i (...) są stowarzyszeniami zawodowymi zrzeszającymi wszystkich biegłych rewidentów, którzy zdali egzaminy i regularnie opłacają składki członkowskie. Członkostwo wygasa w momencie zaprzestania płacenia składek. Określenie Biegły Certyfikowany Rewident jest prawnie chronionym tytułem i osoba używająca takiego tytułu musi być członkiem (...) czy (...). W związku z tym, brak opłaty równa się z natychmiastową utratą praw do wykonywania tego zawodu. Organizacje nie zrzeszają przedsiębiorców i pracodawców, tylko odpowiednio są samorządem zawodowym, (...) - biegłych rewidentów brytyjskich, (...) - biegłych rewidentów australijskich. (...) działa na podstawie ustawy - Financial Services Market Act 2000, (...) działa na podstawie ustawy - Corporations Act 2001 and The Australian Securities and Investment Commision Act 2001. Bez uprawnień (...) i (...) niemożliwe byłoby świadczenie usług dla podmiotów zagranicznych bezpośrednio lub pośrednio, ze względu na jakość i wiedzę gwarantowanych przynależnością do tych organizacji.

Zauważyć należy, że wskazane przez Wnioskodawcę zagraniczne stowarzyszenia są stowarzyszeniami - których celem jest zrzeszanie wszystkich biegłych rewidentów, którzy zdali egzaminy i regularnie opłacają składki członkowskie.

Zatem podstawą działania ww. organizacji, do których należy Wnioskodawca, nie jest odrębna ustawa, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz przepisy regulujące powstanie i możliwość założenia stowarzyszenia, które obowiązują w kraju, gdzie powstało stowarzyszenie (w przedmiotowej sprawie odpowiednio: Wielka Brytania oraz Australia).

Natomiast odrębnymi ustawami, o których mowa w powołanym powyżej przepisie (art. 23 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) są, np. ustawa z dnia 23 maja 1991 r. o organizacjach pracodawców, czy też inne ustawy regulujące działalność samorządowych organizacji przedsiębiorców. Zatem organizacjami, o których mowa w omawianym przepisie są zasadniczo te z nich, które ze swej natury mogą zrzeszać tylko przedsiębiorców i pracodawców, jak np. organizacje przewidziane w ustawie z dnia 22 marca 1989 r. o rzemiośle (Dz. U. z 2018 r. poz. 1267), ustawie z dnia 30 maja 1989 r. o izbach gospodarczych (Dz. U. z 2019 r. poz. 579, z późn. zm.), ustawie z dnia 30 maja 1989 r. o samorządzie zawodowym niektórych przedsiębiorców (Dz. U. z 1989 r. Nr 35, poz. 194 z późn. zm.).

Jako przykład wskazać można, że członkiem zwyczajnym Stowarzyszenia Księgowych w Polsce może być obywatel polski, mający nieposzlakowaną opinię i pełną zdolność do czynności prawnych, wykonujący zawód księgowego lub inny zawód pokrewny związany z rachunkowością - nie musi być przy tym ani pracodawcą, ani przedsiębiorcą (członkiem wspierającym może być praktycznie każdy). Uwzględniając jednak zawodowy charakter tego stowarzyszenia, można założyć, że przedsiębiorcy i pracodawcy stanowią większość członków. Podobną sprawę rozstrzygnął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 17 października 2012 r., sygn. akt I SA/Po 648/12. W sprawie tej rzeczoznawca majątkowy opłacał składkę na rzecz Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców Majątkowych. Uznał, że składka ta stanowi koszt uzyskania przychodu, ponieważ brak obligatoryjności przynależności do tego stowarzyszenia jest w gruncie rzeczy pozorny. Wynika to z faktu, że wiele czynności wykonywanych przez rzeczoznawcę majątkowego nie jest możliwe bez przynależności do organizacji zawodowej rzeczoznawców majątkowych. Sąd zwrócił jednak uwagę, że przynależność do Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców nie jest obowiązkowa. Składki członkowskie ponoszone przez rzeczoznawców na rzecz tej organizacji są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, i są racjonalnie uzasadnione, ponieważ są poniesione w celu uzyskania przychodu. Nie oznacza to jednak, że mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie Sąd zauważył, że Polskie Towarzystwo Rzeczoznawców Majątkowych jest stowarzyszeniem powołanym na podstawie przepisów Prawa o stowarzyszeniach, wobec czego nie można uznać, że działalność tej organizacji została uregulowana odrębną ustawą. Dlatego też składki członkowskie, płacone dobrowolnie przez rzeczoznawcę majątkowego na rzecz Polskiego Towarzystwa Rzeczoznawców Majątkowych, w ogóle nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, mimo że jest to organizacja zrzeszająca pracodawców (Szczupaczyński-Dotryw Tadeusz, Składki na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa w podatku dochodowym od osób fizycznych, Lex, Komentarz praktyczny).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że nie został spełniony warunek mówiący, że organizacjami, o których mowa w przepisie art. 23 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są zasadniczo te, które ze swej natury mogą zrzeszać tylko przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw. Tutejszy Organ nie kwestionuje, że członkostwo w przedmiotowych Stowarzyszeniach można oceniać w aspekcie możliwości osiągnięcia z tego tytułu przez Wnioskodawcę przychodów, czy też zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, jednak jednoznaczne postanowienia cytowanego przepisu przesądzają, że poniesione z tego tytułu składki nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, składki członkowskie na rzecz wskazanych we wniosku Stowarzyszeń (...) i (...) nie spełniają wszystkich warunków art. 23 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym wydatki te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

* z zastosowaniem art. 119a;

* w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

* z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.