0113-KDIPT2-1.4011.120.2020.2.DJD - Kwalifikacja podatkowa przychodów z tytułu udzielania licencji do utworu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2020 r. (data wpływu 30 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 marca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 25 marca 2020 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP-UPP...), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodów z tytułu udzielania licencji do utworu za pośrednictwem.... portalu jest prawidłowe.

W dniu 30 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 13 marca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.120.2020.1.DJD, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem poczty w dniu 13 marca 2020 r. (data doręczenia 23 marca 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 25 marca 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 25 marca 2020 r.; identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP-UPP...).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą związaną z kursami online oraz kanałem (...). Jego działalność opiera się na tworzeniu instrukcji oraz udzielaniu porad, jak zostać self-publisherem na rynkach zagranicznych.

Dodatkowo, jako osoba prywatna, uzyskuje przychody z... portalu w ramach self-publishingu. Uzyskiwane w ten sposób przychody nie są związane z prowadzoną przez Niego pozarolniczą działalnością gospodarczą. Na tych wyspecjalizowanych portalach publikuje produkty w postaci ebooków, paperbacków oraz audiobooków. Produkty te mają postać elektroniczną oraz fizyczną. Sprzedażą produktów zajmuje się portal. Natomiast otrzymany przychód pochodzi z udzielonej licencji do utworu. Tworzone przez Wnioskodawcę produkty są rezultatem Jego indywidualnej i autorskiej pracy twórczej. Udzielona przez Wnioskodawcę odpłatna licencja umożliwia portalowi sprzedaż utworów za pośrednictwem strony internetowej. W przypadku portalu otrzymywane wynagrodzenie jest opodatkowane... podatkiem u źródła wynoszącym 10%.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 25 marca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że działalność gospodarczą prowadzi od 3 czerwca 2019 r. i opodatkowana jest podatkiem liniowym. Zakres działalności gospodarczej obejmuje prowadzenie kursów online, uczących procesu tworzenia oraz dodawania ebooków/paperbacków/audiobooków na platformach takich jak:..,...,...,... oraz wiele innych rozwijanych na bieżąco. Dodatkowo, Wnioskodawca prowadzi kanał (...) gdzie nagrywa filmiki i w przyszłości będzie z nich czerpał zyski w postaci reklam. W zakresie swojej działalności nie promuje usług portalu, w związku z czym nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia.

Wnioskodawca prowadzi zarobkową działalność związaną z publikacją na... portalu, która nie jest związana z Jego działalnością gospodarczą. Czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej nie odpowiadają czynnościom wykonywanym przez Wnioskodawcę w związku z tworzeniem produktów w postaci e-booków, paperbacków, audiobooków. Tworzone przez Wnioskodawcę produkty w postaci e-booków, paperbacków, audiobooków stanową utwory, w stosunku do których jest autorem w myśl przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Produkty te tworzy od początku stycznia 2019 r. Okresy publikacji są różne i uzależnione wyłącznie od Wnioskodawcy, nie ma stałego procesu ich publikowania. Wnioskodawca tworzy, kiedy chce. Czynności te nie były i nie są wykonywane w sposób ciągły i zorganizowany, w związku z czym nie spełniają przesłanek pozarolniczej działalności gospodarczej określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Publikowanie na... portalu jest bezpłatne, portal sprzedaje produkty na podstawie... regulacji. Współpraca opiera się na udzieleniu licencji przez autora do produktów, które umieszczane są na portalu. Następnie portal zajmuje się procesem sprzedaży i dystrybucji. W zamian Wnioskodawca, jako autor, otrzymuje tantiemy z tytułu udzielonej licencji. Umowa z... portalem nie jest zawierana w ramach działalności gospodarczej. Umowa przy rejestracji oraz deklaracja podatkowa jest wypełniana na osobę fizyczną. Z umowy wynika, że portal przekazuje wynagrodzenie za udzielone do produktu licencje. Portal nie zajmuje się ingerencją w pliki, które wysyła Wnioskodawca, nawet gdy są błędy. Robi jednak weryfikację, jeśli coś jest nie tak wysyła adnotację i wstrzymuje publikację. Gdy wszystko jest w porządku z pozycją, wówczas produkt jest upubliczniony. Portal nie robi żadnych korekt, ani konwersji, o to wszystko ma zadbać twórca. Sprzedaż produktów odbywa się na podstawie udzielonej licencji, której przedmiotem jest prawo do dystrybuowania i sprzedaży produktów autora. Rozliczenia dokonywane są poprzez przelewy bankowe z opóźnieniem dwumiesięcznym, przykładowo wypłata za styczeń następuje w ostatnich dniach marca. Wnioskodawca otrzymał już przychody z tytułu sprzedaży produktów. Przychody, które otrzymuje, są różne, często nie przekraczają 700-100 zł. Przychody ze sprzedaży kwalifikuje jako przychód z praw autorskich, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odbiorcami produktów wytwarzanych przez Wnioskodawcę są klienci portalu, będący osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Siedziba portalu, z którym współpracuje Wnioskodawca, znajduje się w......, Stany Zjednoczone.

Dochodem Wnioskodawcy są należności z tytułu udzielonej licencji do produktu. Dochody, jakie osiąga w związku z tworzeniem produktów w postaci e-booków, paperbacków, audiobooków, to nieregularne dochody z praw autorskich w okolicach 400-1 200 zł miesięcznie, nie jest On w stanie ocenić przyszłych dochodów, bowiem mogą być nawet zerowe.

Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności oraz ponosi ryzyko gospodarcze związane ze sprzedażą produktów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy uzyskiwane przychody z portalu (...) stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwane przychody nie stanowią przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wynagrodzenie z tytułu udzielonej licencji w ramach Jego prywatnych praw autorskich stanowi bowiem przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wyklucza możliwość zakwalifikowania ich do pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: "ustawa PIT") określa kilka różnych źródeł przychodów możliwych do osiągnięcia przez podatnika. W art. 10 ust. 1 ustawy PIT, jako źródła przychodów, wymieniono m.in.:

* pozarolniczą działalność gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT);

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT).

Jak wskazuje art. 18 ustawy PIT, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W przypadku, gdy publikacja utworów następuje za pośrednictwem portalu internetowego, mamy do czynienia z udzieleniem licencji do utworu literackiego. Taka sytuacja sprawia, że właściciel portalu uzyskuje prawo do sprzedaży egzemplarzy utworów stworzonych przez autora.

Kwestie licencji uregulowane są w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jak wskazuje art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W myśl art. 1 ust. 2 ww. ustawy, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

W świetle art. 17 ustawy, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 ww. ustawy, jeżeli z umowy nie wynika, że przeniesienie autorskich praw majątkowych lub udzielenie licencji nastąpiło nieodpłatnie, twórcy przysługuje wynagrodzenie.

W kontekście analizowanego problemu należy przeanalizować, czy uzyskany przychód stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, czy przychód z praw autorskich.

Na wstępie wskazać należy, że ustawa PIT przewiduje własną, autonomiczną, legalną definicję działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy PIT, pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższej definicji wynika przede wszystkim, że jeżeli dany przychód jest kwalifikowany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9, to powoduje to wykluczenie możliwości zaliczenia go do pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jeżeli zatem zostanie ustalone, że wynagrodzenie z.... portalu stanowi przychód określony w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT, to nie może być kwalifikowany do pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z działalnością zarobkową mamy do czynienia wtedy, gdy jest ona prowadzona w celu uzyskania zysku. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Trzeba jednak podkreślić, że nieotrzymanie faktycznego zysku nie powoduje, że cecha zarobkowości jest w tej sytuacji wyłączona. Decydujący jest bowiem sam zamiar osiągnięcia zysku.

W przypadku ciągłości, chodzi o zamiar jej wykonywania w sposób stały, niemający charakteru sporadycznego. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zysku.

Ostatnim kryterium jest zorganizowanie działalności. W doktrynie podkreśla się, że z działalnością zorganizowaną mamy do czynienia, gdy podatnik podejmuje w sposób uporządkowany i systematyczny określone czynności o charakterze profesjonalnym w ramach określonego planu oraz struktury działania. Przejawem zorganizowania jest ogół zaawansowanych działań mających na celu przygotowanie danej rzeczy do sprzedaży w zakresie w jakim przekracza zakres zwykłego zarządu mieniem. W przypadku zorganizowania możemy zasadniczo wyróżnić fazę przygotowawczą, fazę realizacji inwestycji oraz fazę sprzedaży.

Pamiętajmy, że aby mówić o pozarolniczej działalności gospodarczej muszą wystąpić wszystkie trzy wspomniane przesłanki łącznie. Choć możemy mówić, że działalność na portalu ma charakter zarobkowy, oraz ciągły, to jednak w opinii Wnioskodawcy nie jest to działalność zorganizowana, zbliżona do profesjonalnego podmiotu gospodarczego. W zakresie współpracy z.... portalem udziela On jedynie licencji, co jest typowym przejawem praw autorskich i wynika wprost z treści ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. Samodzielnie nie organizuje procesu sprzedaży, nie prowadzi także samodzielnie żadnej kampanii marketingowej, nie zajmuje się poszukiwaniem kontrahentów, czy też obsługą klientów. Nie prowadzi również działalności wydawniczej. Trudno zatem uznać, że działalność Wnioskodawcy ma charakter zorganizowany.

Wskazać należy, że udzielenie licencji jest typowym przejawem praw autorskich przysługujących twórcy. Zwykły zarząd w ramach typowej eksploatacji prawa własności nie jest zorganizowaną działalnością gospodarczą. Skoro zatem nie możemy mówić o działalności zorganizowanej, to nie są spełnione łącznie wszystkie elementy niezbędne dla wystąpienia pozarolniczej działalności gospodarczej.

W wyroku NSA z 4 marca 2015 r., sygn. akt 1II FSK 855/14, możemy przeczytać: "Brak podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. W efekcie działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych, wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nieokazjonalnego) źródła zarobkowania."

Jak czytamy w wyroku NSA z dnia 18 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2577/17: "Nie ma podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., która oznacza działalność prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 tej ustawy. Jednocześnie jednak prowadzenie działalności gospodarczej, jako uporządkowany ciąg czynności i zdarzeń faktycznych, ma charakter obiektywny."

Należy zwrócić uwagę na treść art. 5b ust. 1 ustawy PIT. W myśl tego przepisu, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

* odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

* są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

* wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W opisanym stanie faktycznym, to portal ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich oraz ryzyko związane ze sprzedażą.... portal zajmuje się całym procesem organizacyjnym i ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich. Sprzedaż nie odbywa się pod kierownictwem Wnioskodawcy i w czasie wyznaczonym przez Niego. Kwestie te są ustalane przez portal. W konsekwencji, spełnione są wszystkie trzy powyższe warunki, które powodują, że uzyskiwany przez Wnioskodawcę przychód nie stanowi pozarolniczej działalności gospodarczej.

W tym zakresie warto wskazać na treść wyroku NSA z dnia 9 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 65/17, gdzie możemy przeczytać: "Jeżeli zatem twórca przenosi na nabywcę własność egzemplarza utworu, który został wytworzony bez przeniesienia na osobę trzecią autorskich praw majątkowych, twórca ten nie przenosi na nabywcę swoich praw majątkowych, a więc nie rozporządza nimi. W konsekwencji, uzyskane w ten sposób przychody nie mogą być uznane za przychody z autorskich praw majątkowych, a więc kwalifikowane do źródła przychodów w postaci praw majątkowych w rozumieniu art. 18 oraz art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.

Jest to sytuacja odmienna od tej, w której wydawcą (producentem egzemplarza utworu) nie jest jego twórca, ale osoba trzecia, na rzecz której twórca rozporządził swoimi majątkowymi prawami autorskimi, upoważniając ją do wytworzenia egzemplarzy utworu - w takim przypadku twórca uzyskuje przychód z majątkowych praw autorskich w następstwie rozporządzenia nimi na rzecz wydawcy, a wydawca uzyskuje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w postaci sprzedaży wytworzonych egzemplarzy utworu, nabytego od jego twórcy.

Natomiast połączenie ról twórcy i wydawcy powoduje sytuację, w której wydawca nie musi nabywać praw autorskich do wydawanego utworu, gdyż już je posiada jako jego twórca. Tytułem do uzyskania przychodów nie jest więc rozporządzenie prawami autorskimi, ale działalność wydawnicza, w tym handel egzemplarzami utworu. Z niespornego stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy wynika, że skarżący zlecając drukowanie książki własnego autorstwa i następnie je sprzedając zarówno wytwarzał egzemplarze utworu, jak i uzyskiwał przychód z ich odpłatnego zbycia. Nie uzyskiwał jednak przychodu z autorskich praw majątkowych, gdyż nie rozporządzał nimi na żadnym polu, jako że sprzedaż egzemplarza utworu nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do tego utworu."

W kontekście powyższego wyroku z działalnością gospodarczą mamy do czynienia w sytuacji, gdy twórca jest jednocześnie wydawcą. Wytworzenie i jednoczesna samodzielna sprzedaż dzieł własnego autorstwa jest działalnością gospodarczą. Przy czym, z taką sytuacją nie mamy do czynienia w opisanym przypadku, ponieważ choć Wnioskodawca jest twórcą, to nie jest wydawcą (nie organizuje procesu wytworzenia i sprzedaży). Dokonuje jedynie rozporządzenia swoimi prawami autorskimi.

Identycznie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 25 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 33/16, gdzie Sąd wskazał, że dopiero, gdy mamy do czynienia jednocześnie z przychodem z wytworzenia i sprzedaży książek własnego autorstwa możemy mówić o przychodzie z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu wyroku czytamy: "W konsekwencji, uzyskane w ten sposób przychody, nie mogą być uznane za przychody z autorskich praw majątkowych, a więc kwalifikowane do źródła przychodów w postaci praw majątkowych w rozumieniu art. 18 oraz art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. Jest to sytuacja odmienna od tej, w której wydawcą (producentem egzemplarza utworu) nie jest jego twórca, ale osoba trzecia, na rzecz której twórca rozporządził swoimi majątkowymi prawami autorskimi, upoważniając ją do wytwarzania egzemplarzy utworu - w takim przypadku twórca uzyskuje przychód z majątkowych praw autorskich w następstwie rozporządzania nimi na rzecz wydawcy, a wydawca uzyskuje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w postaci sprzedaży wytworzonych egzemplarzy utworu, nabytego od jego twórcy. Natomiast połączenie ról twórcy i wydawcy powoduje sytuację, w której wydawca nie musi nabywać praw autorskich do wydawanego utworu, gdyż już je posiada jako jego twórca. Tytułem do uzyskania przychodów nie jest więc rozporządzenie prawami autorskimi, ale działalność wydawnicza, w tym handel egzemplarzami utworu."

W przypadku Wnioskodawcy nie dochodzi do połączenia roli autora oraz wydawcy, co w świetle przywołanego orzecznictwa wskazuje, że otrzymywane z tytułu licencji wynagrodzenie nie może być kwalifikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT).

W ocenie Wnioskodawcy, bez znaczenia jest fakt, że prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Zakres działalności gospodarczej jest bowiem zupełnie inny niż przychody uzyskiwane z... portalu.

Podkreślenia wymaga, że ustawa PIT przywołuje zróżnicowany katalog źródeł przychodów (art. 10 ust. 1 ustawy PIT), co oznacza, że podatnik może osiągać przychody z wielu różnych źródeł. Przychody uzyskiwane w ramach.... portalu w żaden sposób nie są związane z Jego działalnością gospodarczą.

Z uwagi na powyższe otrzymywane wynagrodzenie z portalu nie jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wynagrodzenie z tytułu licencji, stanowi przychód z praw autorskich, kwalifikowany do przychodów opisanych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Według art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

* pozarolnicza działalność gospodarcza oraz

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W przytoczonej definicji działalności gospodarczej, ustawa o podatku dochodowego od osób fizycznych wylicza (pod literami a - c) różnego rodzaje aktywności uznawane za działalność gospodarczą. Jest to wyliczenie wyczerpujące, a nie przykładowe.

Zarobkowy charakter działalności oznacza, że działalność ta jest nastawiona na osiągnięcie zysku, dochodu, co odróżnia ją od działalności społecznej. Zorganizowany sposób działania w obrocie gospodarczym, to prowadzenie tej działalności w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany. O zorganizowanym charakterze działalności zarobkowej może świadczyć ponadto wyodrębnienie istnienia pewnych składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu tej działalności, czy też przyjęcie przez ten podmiot określonej formy organizacyjno-prawnej i dopełnienie wymogu rejestracji w ewidencji działalności gospodarczej, choć tych okoliczności nie należy uważać za element decydujący o zorganizowanym charakterze prowadzonych działań. Wykonywanie działań w sposób ciągły, to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Ciągłość działania wiąże się z jej planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń. Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

W myśl natomiast art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne, należy uznać, że w przypadku, gdy określona działalność podatnika spełnia warunki wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie spełnia warunków określonych w art. 5b ustawy, to przychody osiągnięte z tytułu tej działalności stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Natomiast, jak stanowi art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W rozumieniu powołanego powyżej przepisu przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazane w ustawie.

Przychód z praw majątkowych powstaje zatem m.in. w przypadku przychodów związanych z udzielaniem licencji. O kwalifikacji do danego źródła przychodu przesądza bowiem treść danej umowy, nie zaś forma zawiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło, czy umowa zlecenia). Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie, to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i na moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu - dzieła, czy też po jego powstaniu).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć takich jak np. "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych jak np. "utwór", zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 20198 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie wg przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia, nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ww. ustawy).

W myśl art. 17 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu. Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Reasumując, w rozumieniu wskazanych przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Podkreślić należy, że jako utwory w rozumieniu powołanych przepisów mogą zostać potraktowane projekty, które - nawet jeżeli zawierają nietwórcze materiały - mają twórczy charakter ze względu na przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie treści.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Od 3 czerwca 2019 r. prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą związaną z kursami online oraz kanałem (...). Jego działalność opiera się na tworzeniu instrukcji oraz udzielaniu porad, jak zostać self-publisherem na rynkach zagranicznych. Prowadzi też kanał (...), gdzie nagrywa filmiki, a w przyszłości będzie z nich czerpał zyski w postaci reklam. W zakresie swojej działalności nie promuje usług... portalu sprzedażowego.

Dodatkowo, jako osoba prywatna, uzyskuje przychody z... portalu w ramach self-publishingu. Uzyskiwane w ten sposób przychody nie są związane z prowadzoną przez Niego pozarolniczą działalnością gospodarczą. Na tym wyspecjalizowanym portalu publikuje produkty w postaci ebooków, paperbacków oraz audiobooków. Produkty te mają postać elektroniczną oraz fizyczną i są tworzone od początku stycznia 2019 r. Czynności wykonywane w ramach działalności gospodarczej nie odpowiadają czynnościom wykonywanym przez Wnioskodawcę w związku z tworzeniem produktów w postaci e-booków, paperbacków, audiobooków. Tworzone przez Wnioskodawcę produkty są rezultatem Jego indywidualnej i autorskiej pracy twórczej i stanową utwory, w myśl przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Okresy publikacji są różne i uzależnione wyłącznie od Wnioskodawcy, nie ma stałego procesu ich publikowania.

Publikowanie produktów na... portalu jest bezpłatne, a portal sprzedaje te produkty na podstawie... regulacji. Współpraca opiera się na udzieleniu licencji przez autora do produktów, które umieszczane są na portalu. Następnie portal zajmuje się procesem sprzedaży i dystrybucji. Udzielona przez Wnioskodawcę odpłatna licencja umożliwia portalowi sprzedaż utworów za pośrednictwem strony internetowej. W zamian, Wnioskodawca jako autor, otrzymuje tantiemy z tytułu udzielonej licencji. Umowa z portalem nie jest zawierana w ramach działalności gospodarczej. Odbiorcami produktów wytwarzanych przez Wnioskodawcę są klienci portalu, będący osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Sprzedaż produktów odbywa się na podstawie udzielonej licencji, której przedmiotem jest prawo do dystrybuowania i sprzedaży produktów autora. Rozliczenia dokonywane są poprzez przelewy bankowe, a przychody, które otrzymuje Wnioskodawca, są różne, nie przekraczają 700-100 zł. Przychody ze sprzedaży kwalifikuje jako przychód z praw autorskich, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochody jakie osiąga w związku z tworzeniem produktów w postaci e-booków, paperbacków, audiobooków, to nieregularne dochody z praw autorskich w okolicach 400-1 200 zł miesięcznie, z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej.

Zauważyć należy, że przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki.

Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania.

Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania albo rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W piśmiennictwie eksponuje się, że przychodami z korzystania z praw, będą przede wszystkim przychody w postaci opłat licencyjnych otrzymywane na podstawie umów licencyjnych. Na podstawie tych umów twórca umożliwia innym osobom korzystanie z utworu, którego jest autorem. Rozporządzanie prawami polega na przeniesieniu tych praw (autorskich praw majątkowych lub pokrewnych) na inną osobę (por. Komentarz PIT, Wydanie 2, A. Bartosiewicz, R. Kubacki).

W tym miejscu należy jednak zauważyć, że tutejszy Organ nie jest upoważniony do interpretacji ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba (Wnioskodawca) jest twórcą w rozumieniu ww. ustawy lub czy konkretna praca (jej przedmiot - utwór) stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne. Przepisy prawa podatkowego nie określają bowiem kto jest, a kto nie jest artystą (twórcą).

Odnosząc powyższe regulacje prawne na grunt omawianej sprawy stwierdzić należy, że uzyskiwane przychody, będące wynikiem udzielonej licencji na rzecz... portalu, nie noszą znamion pozarolniczej działalności gospodarczej w świetle przytoczonej wcześniej definicji. Ze względu na to, że czynności te są związane z korzystaniem z praw autorskich (rozporządzaniem takimi prawami), uzyskane z tego tytułu przychody należy kwalifikować do źródła przychodów z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawione wyżej przepisy prawa podatkowego w świetle opisanego stanu faktycznego, stwierdzić należy, że uzyskiwane przychody z tytułu udzielania licencji na rzecz... portalu, należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ze względu na zakres żądania Wnioskodawcy ocenie interpretacyjnej Organu została poddana kwestia ustalenia źródła przychodów do jakiego należy zaliczyć przychody z tytułu udzielania licencji w kontekście norm krajowego prawa podatkowego. Przedmiotem interpretacji nie są natomiast przepisy Umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178).

Należy zauważyć, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu faktycznego, który wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. , poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. , poz. 568).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.