0113-KDIPT1-3.4012.501.2020.2.KS - VAT od sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2020 r. (data wpływu 25 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 sierpnia 2020 r. (data wpływu 1 września 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej nr 1 będącej we współwłasności małżeńskiej,

* opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej nr 2 będącej we współwłasności małżeńskiej

- jest nieprawidłowe.

W dniu 25 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej nr 1 będącej we współwłasności małżeńskiej,

* opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej nr 2 będącej we współwłasności małżeńskiej.

Przedmiotowy wiosek uzupełniono pismem z dnia 28 sierpnia 2020 r. (data wpływu 1 września 2020 r.), w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, przeformułowania pytania oraz dokonania dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

11 września 2019 r. w Kancelarii Notarialnej w... został spisany Akt Notarialny między Wnioskodawczynią i jej mężem a pełnomocnikiem działającym w imieniu i na rzecz Spółki Akcyjnej, dotyczący przedwstępnej umowy sprzedaży działki 1 o powierzchni 2400 metrów kwadratowych, stanowiących grunty orne (RV) i 300 metrów kwadratowych działki 3 stanowiącą tereny mieszkaniowe, grunty orne, sady 9B, RV, S-RV, położonej w miejscowości..., powiecie, województwie. Umowa zawarta została na okres 12 miesięcy.

Działka o wielkości 2700 m kwadratowych powstanie z działki nr 1 i z podziału działki nr 3, zostanie sprzedana przez Wnioskodawczynię i jej męża (wspólność ustawowa majątkowa) za cenę... zł netto za jeden metr kwadratowy w kwocie.... Kupujący oświadczył, że zapłata nastąpi w terminie 3 dni roboczych licząc od dnia podpisania przyrzeczonej umowy sprzedaży.

11 września 2019 r. została także zawarta umowa dzierżawy ww. działki na kwotę... zł miesięcznie powiększoną o ewentualny podatek od towarów i usług VAT wg aktualnej stawki za okres 3 miesięcy.

Wnioskodawczyni prosi o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku VAT. Działka (nr 2 wg nowego podziału) aktualnie należy do majątku prywatnego Wnioskodawczyni oraz jej męża, niezakupionego przez nich w celach zarobkowych, która nie stanowi ich działalności gospodarczej. Sprzedaż ta jest okazjonalna i nie zmierza do jej stałego charakteru i nie oznacza prowadzenia przez Wnioskodawczynię oraz jej męża działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nadmienia, iż wraz z mężem prowadzą działalność gospodarczą, która nie jest związana ze sprzedażą działek, oboje są także płatnikami podatku VAT.

W piśmie będącym uzupełnieniem przedmiotowego wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że na podstawie umowy darowizny z dnia 4 maja 1993 r. przed notariuszem... w Kancelarii Notarialnej. Wnioskodawczyni oraz jej mąż nabyli w drodze darowizny własność dwóch działek o nr 3 i 1 położonych w.... Nabycia powyższych nieruchomości dokonali do majątku wspólnego. Dla wymienionych działek w Sądzie Rejnowym w... prowadzona jest Księga Wieczysta....

Jak wynika z uproszczonego wypisu z rejestru gruntów z dnia 1 sierpnia 2019 r. działka nr 3 o pow. 3.000 metrów kwadratowych stanowi tereny mieszkaniowe, grunty orne (RV), sady (B, RV, S-RV) natomiast działka nr 1 o pow. 2.400 metrów kwadratowych stanowi grunty orne (RV) położone w miejscowości.

Z kolei z pisma z dnia 6 sierpnia 2019 r. wydanego przez Urząd Gminy wynika, iż Gmina nie posiada aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego na działki numer 3 i 1 i nie ma obowiązku sporządzenia takiego planu.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami (PKD 47.99.z) i w ramach której jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Obecnie działalność gospodarcza jest zawieszona.

Mąż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem jest sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego i w ramach, której jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej pod warunkiem z dnia 11 września 2019 r. zawartej w formie aktu notarialnego przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej Wnioskodawczyni oraz jej mąż zobowiązali się do sprzedaży na rzecz Spółki Akcyjnej prawa własności niezabudowanych działek gruntu o pow. do 2.700 metrów kwadratowych, w tym działki gruntu numer 1 oraz działki gruntu powstałej w wyniku podziału działki numer 3 pod warunkami opisanymi w niniejszym akcie. Ponadto w umowie Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji, dokonania wszystkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego.

Na podstawie umowy z dnia 11 września 2019 r. Wnioskodawczyni i jej mąż wydzierżawili na rzecz Kupującego działkę gruntu nr 1 oraz część działki o łącznej pow. 2.700 metrów kwadratowych. Jednocześnie w umowie tej wyrazili zgodę na dysponowanie gruntem na cele budowlane.

Na podstawie decyzji Wójta Gminy z dnia... 2020 r.,... zatwierdzono projekt podziału nr 3, w ten sposób, że powstaną dwie działki: nr 4 o pow. 0,2700 ha i nr 2 o pow. 0,0312 ha.

Ostateczny przedmiot zbycia będą stanowiły działki nr 1 i 2, które są działkami niezabudowanymi i nie są one wykorzystywane w ramach prowadzonych przez oboje małżonków działalności gospodarczych. Sprzedający przed zawarciem umowy przedwstępnej nie zawierali innych umów dotyczących przeniesienia własności, jak również nie podejmowali żadnych czynności w celu opracowania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla zbywanych działek. Sprzedający do chwili zawarcia umowy przedwstępnej nie wykonywali czynności zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości np. poprzez uzbrojenie terenu, które czyniłyby działki bardziej atrakcyjnymi dla potencjalnych inwestorów. Sprzedający nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego i nie wykorzystywali nieruchomości do prowadzenia działalności rolniczej. Sprzedający nie świadczyli również usług rolniczych, nie wykorzystywali nieruchomości do dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej.

Na podstawie udzielonych w umowie przedwstępnej sprzedaży pełnomocnictw Spółka Akcyjna podjęła czynności zmierzające do uzyskania decyzji o udzieleniu pozwolenia na budowę obiektu handlowego zlokalizowanego na działkach będących przedmiotem sprzedaży. W szczególności na skutek wniosku Kupującego została wydana przez Wójta Gminy decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Z kolei na podstawie decyzji Wójta Gminy zezwolono Kupującemu na wycinkę drzewa z działki nr 1. Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku nie wydano decyzji o pozwoleniu na budowę.

Termin końcowy zawarcia umowy przyrzeczonej został ustalony na dzień 11 września 2020 r. Po przeprowadzeniu transakcji sprzedaży nieruchomości wszelkie prawa i obowiązki związane z prawem własności przejdą na Kupującego.

Wnioskodawczyni udzieliła również odpowiedzi na pytania tut. Organu:

Ad. 1)

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej (działalność obecnie zawieszona). Czynnym podatnikiem VAT jest również małżonek Wnioskodawczyni - w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej.

Ad. 2)

Wnioskodawczyni i jej małżonek nie są i nie byli rolnikami ryczałtowymi w rozumieniu powołanych przepisów.

Ad. 3)

Wnioskodawczyni i jej małżonek nie wykorzystywali działek 3 i 1 w działalności rolniczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 4)

Z nieruchomości nr 3, 1, 2 nie były i nie są dokonywane zbiory i dostawy produktów rolnych.

Ad. 5)

Zawarcie umowy przyrzeczonej sprzedaży działki 2 zaplanowane jest na wrzesień 2020 r.

Ad. 6)

Nabycie nieruchomości nastąpiło na podstawie umowy darowizny z dnia 4 maja 1993 r. zawartej z osobą najbliższą i w tym zakresie Wnioskodawczyni skorzystała ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn w pierwszej grupie podatkowej. W związku z tym Wnioskodawczyni nie korzystała z prawa do obniżenia kwoty podatku.

Ad. 7)

Na pytanie: "Należy wskazać w ramach jakich czynności zostały nabyte nieruchomości nr 3 i 1: opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku od towarów i usług, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?" Wnioskodawczyni wskazała, że w chwili nabycia nieruchomości nie obowiązywały przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 8)

Czynność nabycia działek nr 3 i 1 nie była udokumentowana fakturą VAT.

Ad. 9)

Działki nr 3, 1 i 2 nie były i nie są wykorzystywane do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Ad. 10)

Dla działek 3, 1 i 2 nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Ad. 11)

Podział działek nastąpił na wniosek Wnioskodawczyni i jej męża z inicjatywy Kupującego. Decyzja w sprawie zatwierdzenia projektu podziału nieruchomości została wydana przez Wójta Gminy.

Ad. 12)

Wszelkie działania zmierzające do podziału, za wyjątkiem złożenia wniosku były prowadzone przez kupującego i Wnioskodawczyni nie jest znany zakres tych czynności.

Ad. 13)

Na podstawie decyzji Wójta Gminy wydanej na wniosek Kupującego ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą. W decyzji przeznaczenie działki określono, jako "teren inwestycyjny".

Ad. 14)

W decyzji o warunkach zabudowy ustalono warunki zabudowy nieruchomości składającej się z działek nr 1 i część 3 oznaczonej na załączniku decyzji, jako teren inwestycyjny. W treści decyzji nie wymienia się wprost działki nr 2, jednakże de facto decyzja o warunkach zabudowy dotyczy również działki nr 2, jako części działki nr 3.

Ad. 15)

Uzyskanie pozwolenia na budowę dla całej inwestycji, w tym realizowanej na działce 2 jest warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży nieruchomości. Wszelkie procedury związane z uzyskaniem decyzji o pozwoleniu na budowę prowadzone są w imieniu Kupującego i na rzecz Kupującego.

Ad. 16)

Na podstawie decyzji Wójta Gminy zezwolono Kupującemu na usunięcie jednego drzewa z działki nr 1.

Ad. 17)

W związku z zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży do obowiązków Wnioskodawczyni w związku z planowanym zbyciem nieruchomości należy uzyskanie przedmiotowej interpretacji podatkowej w zakresie opodatkowania transakcji podatkiem VAT.

Ad. 18)

Przed sprzedażą nieruchomości Wnioskodawczyni i jej mąż nie poczynili i nie zamierzają poczynić żadnych czynności dotyczących zwiększenia wartości zbywanych działek.

Ad. 19)

Na pytanie "W związku ze wskazaniem, że Wnioskodawczyni w dniu 11 września 2019 r. zawarła przedwstępną umowę sprzedaży działki, należy wskazać:

a. Jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej, ciążą na kupującym a jakie na sprzedającym?

b. Jakie warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej własność działki na nabywcę, zostały ustalone w umowie przedwstępnej?

Wnioskodawczyni wskazała, że:

Ad. 20)

W § 18.1 aktu notarialnego zostały udzielone pełnomocnictwa na rzecz Kupującego, których treść została załączona poniżej (str. 12 aktu).

Ad. 21)

Wnioskodawczymi i jej małżonek nie dokonywali sprzedaży nieruchomości.

Ad. 23)

Działka nr 2 nie jest działką zabudowaną.

Ad. 24)

Działka 2 nie jest działką zabudowaną.

Ad. 25)

Wobec faktu, iż działka nr 2 jest działką niezabudowaną kwestia pierwszego zasiedlenia nie dotyczy tej działki.

Ad. 26)

Wobec faktu, iż działki będące przedmiotem sprzedaży są niezabudowane Wnioskodawczyni i jej małżonek nie będą ponosili wydatków na ulepszenie budynków.

Ad. 27)

Na działce 2 nie znajdują się budynki/budowle.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, iż w świetle przedstawionego stanu faktycznego w zdarzeniu przyszłym (zawarciu umowy przyrzeczonej sprzedaży nieruchomości dwóch niezabudowanych działek) Wnioskodawczyni, jak i jej małżonek nie mają statusu podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 106)?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w zdarzeniu przyszłym (zawarciu umowy przyrzeczonej sprzedaży nieruchomości dwóch niezabudowanych działek) sprzedaż nie będzie opodatkowana podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawczyni.

(ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku)

W ocenie Wnioskodawczyni zarówno ona, jak i jej małżonek w przyszłej transakcji sprzedaży dwóch niezabudowanych działek nie mają statusu podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów.

Nie ulega wątpliwości, iż w świetle treści art. 2 pkt 6 ustawy, co do zasady zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednakże nie każda taka czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ aby taka czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Definicja podatnika została zawarta w art. 15 ust. 1 ustawy i w świetle tego przepisu podatnikami są podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Natomiast art. 15 ust. 2 określa definicję działalności gospodarczej, przez którą rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Z przytoczonych przepisów wynika, iż dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Zatem dostawa towarów (w tym wypadku niezabudowanych działek gruntu) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej.

Dodatkowo w świetle ugruntowanego dorobku orzecznictwa należy wskazać, iż działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu dalszej odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością.

W tym miejscu należy przytoczyć pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 17 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1643/15, w którym Sąd stwierdził, iż wykształcił się w orzecznictwie pogląd, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową, czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe w celu sprzedaży działek, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze).

Na poparcie stanowiska Wnioskodawczyni należy również przytoczyć treść interpretacji indywidualnych wydanych w podobnych stanach faktycznych:

Należy również podkreślić, iż udzielenie pełnomocnictw Kupującemu do realizowania poszczególnych etapów inwestycji zmierzającej do budowy obiektu handlowego nie stanowi również formy prowadzenia działalności gospodarczej. Godzi się zauważyć, iż realizacja umowy przedwstępnej sprzedaży i zawarcie na jej podstawie umowy przyrzeczonej uzależnione jest od spełnienia szeregu warunków, w szczególności zaś od uzyskania przez Kupującego decyzji o pozwoleniu na budowę. Stąd też konieczność udzielenia zgód i pełnomocnictw niezbędnych w procesie inwestycyjnym. Dlatego oceny wpływu udzielonych pełnomocnictw na treść przedmiotowej interpretacji należy dokonać przez pryzmat treści umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości i wymogów, które muszą zostać spełnione, aby doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej.

W ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności związanych ze zbywanymi nieruchomościami trudno dostrzec aktywne działania Sprzedających w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogłyby wskazywać, że planowane zbycie nieruchomości mogłoby mieć charakter zorganizowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Czynności, które będą podjęte przez Sprzedających świadczą o podejmowaniu zwykłych działań związanych z dysponowaniem majątkiem prywatnym, w szczególności:

1. Sprzedający nie prowadzili i nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich, obrotu nieruchomościami lub innych tego rodzaju usług.,

2. Nieruchomość została nabyta w 1993 r., a więc ponad 20 lat temu i nie była nabyta w celach dalszej odsprzedaży.

3. W odniesieniu do Nieruchomości nie były podejmowane działania w celu podniesienia jej atrakcyjności, np. poprzez uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych.

W świetle przytoczonego orzecznictwa należy podkreślić, że podjęte działania w zakresie nieruchomości nie stanowią ciągu aktywnych, zorganizowanych zdarzeń typowych dla osób zajmujących się w sposób profesjonalny obrotem nieruchomościami.

W ocenie Sprzedających działania przez nich podejmowane związane z nieruchomością należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Sprzedający dokonując zbycia nieruchomości będą korzystać z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości 2 nie będzie wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, wobec czego Sprzedający nie będą posiadać statusu podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, sprzedaż Nieruchomości nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

* opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej nr 1 będącej we współwłasności małżeńskiej,

* opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej nr 2 będącej we współwłasności małżeńskiej

- jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej "Dyrektywą 2006/112/WE", państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy - Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r. poz. 2086, z późn. zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawczyni, w celu dokonania sprzedaży przedmiotowych nieruchomości podejmowała/będzie podejmowała aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży działki nr 1 oraz działki nr 2 - która w celu sprzedaży została wydzielona z działki 3, będących we współwłasności małżeńskiej, które to grunty zostały oddane w dzierżawę, należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy należy wskazać, że w przypadku sprzedaży działek niezabudowanych nr 1 i 2 będących we współwłasności małżeńskiej Wnioskodawczyni nie będzie zbywała majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

Wydzierżawianie przez Wnioskodawczynię przedmiotowych działek będących we współwłasności małżeńskiej powoduje, że utraciły one charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Wnioskodawczynię w sposób ciągły dla celów zarobkowych nieruchomości gruntowej powoduje, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Ponadto jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczeń C-180/10 i C-181/10 wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawczyni objętych zakresem postawionych pytań, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa - Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży - przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego - umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego - umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego - umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy - Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w drodze darowizny własność dwóch działek o nr 3 i 1 położonych w u gm. Nabycia powyższych nieruchomości dokonali do majątku wspólnego.

Na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży zawartej pod warunkiem z dnia 11 września 2019 r. zawartej w formie aktu notarialnego Wnioskodawczyni wraz z mężem zobowiązali się do sprzedaży na rzecz Spółka Akcyjnej prawa własności niezabudowanych działek gruntu o pow. do 2.700 metrów kwadratowych, w tym działki gruntu numer 1 oraz działki gruntu powstałej w wyniku podziału działki numer 3 pod warunkami opisanymi w niniejszym akcie. Ponadto w umowie Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbiór wymaganych decyzji, dokonania wszystkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego.

Na podstawie umowy z dnia 11 września 2019 r. Wnioskodawczyni i jej mąż wydzierżawili na rzecz Kupującego działkę gruntu nr 1 oraz część działki o łącznej pow. 2.700 metrów kwadratowych. Jednocześnie w umowie tej wyrazili zgodę na dysponowanie gruntem na cele budowlane.

Na podstawie decyzji Wójta Gminy zatwierdzono projekt podziału nr 3, w ten sposób, że powstaną dwie działki: nr 4 o pow. 0,2700 ha i nr 2 o pow. 0,0312 ha. Zatem ostateczny przedmiot zbycia będą stanowiły działki nr 1 i 2, które są działkami niezabudowanymi.

Na podstawie udzielonych w umowie przedwstępnej sprzedaży pełnomocnictw Spółka Akcyjna podjęła czynności zmierzające do uzyskania decyzji o udzieleniu pozwolenia na budowę obiektu handlowego zlokalizowanego na działkach będących przedmiotem sprzedaży. W szczególności na skutek wniosku Kupującego została wydana przez Wójta Gminy decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą. W decyzji przeznaczenie działki określono, jako "teren inwestycyjny". W decyzji o warunkach zabudowy ustalono warunki zabudowy nieruchomości składającej się z działek nr 1 i część 3 oznaczonej na załączniku decyzji, jako teren inwestycyjny. W treści decyzji nie wymienia się wprost działki nr 2, jednakże de facto decyzja o warunkach zabudowy dotyczy również działki nr 2, jako części działki nr 3.

Uzyskanie pozwolenia na budowę dla całej inwestycji, w tym realizowanej na działce 2 jest warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży nieruchomości. Wszelkie procedury związane z uzyskaniem decyzji o pozwoleniu na budowę prowadzone są w imieniu Kupującego i na rzecz Kupującego.

Z kolei na podstawie decyzji Wójta Gminy z dnia 13 lipca 2020 r., zezwolono Kupującemu na wycinkę drzewa z działki nr 1.

W świetle powyższego uznać należy, że nabywca działek, dokonał i będzie dokonywał określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię działek niezabudowanych nr 1 i 2 będących we współwłasności małżeńskiej. Pomimo że ww. czynności dokonywane są i będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawczyni udzieliła Stronie Kupującej pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanej. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową działkę stanowiącą nadal własność Wnioskodawczyni. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży działek niezabudowanych nr 1 i 2 będących we współwłasności małżeńskiej nie będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawczyni w taki sposób zorganizowała sprzedaż ww. działek, że niejako jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący współwłasnością Wnioskodawczyni będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną "wykonane" w sferze prawnopodatkowej Zainteresowanej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości gruntowej w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię ww. nieruchomości niezabudowanej nr 1 i 2 będącej we współwłasności małżeńskiej będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zainteresowanej, a sprzedaż działek niezabudowanych nr 1 i 2 będących we współwłasności małżeńskiej będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działek niezabudowanych nr 1 i 2 będących we współwłasności małżeńskiej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem, w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit.b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - "teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę". Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że dla działek niezabudowanych nr 1 i 2 została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że działki nr 1 i 2 w momencie sprzedaży będą spełniać definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży działek niezabudowanych nr 1 i 2 będących we współwłasności małżeńskiej, nie będzie znajdowało zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, bowiem zgodnie z ww. art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy zwolnienie z art. 113 ust. 1 ustawy nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych. W związku z tym, Zainteresowana dokonując sprzedaży działek niezabudowanych nr 1 i 2 będących we współwłasności małżeńskiej, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania sprzedaży na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy.

W następnej kolejności dokonując oceny spełnienia przesłanek wynikających z możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, wskazać należy, że dla dostawy działek niezabudowanych nr 1 i 2 będących we współwłasności małżeńskiej, z uwagi na fakt, iż została wydana decyzja o warunkach zabudowy, zgodnie z którą przedmiotowe działki są sklasyfikowane jako teren budowlany, nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że dostawa działek niezabudowanych nr 1 i 2 będących we współwłasności małżeńskiej nie będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

* towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

* brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, działka nr 1 oraz działka nr 3 - działka, z której wydzielono działkę nr 2 będącą przedmiotem sprzedaży, zostały przez Wnioskodawczynię nabyte w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu - w drodze darowizny, a czynność nabycia działek nie została udokumentowana fakturą VAT.

Należy nadmienić, że brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że: "Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, że przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, że nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit.c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że - podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym - nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (...) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)".

W art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.Urz.UE. L Nr 145, str. 1) wskazano, że nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, Państwa Członkowskie zwalniają, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom: dostawy towarów przeznaczonych w całości dla działalności, która jest zwolniona od podatku na podstawie art. 28 ust. 3 lit. b), jeśli dla tych towarów nie przedsięwzięte zostały odliczenia podatkowe, jak również dla towarów, od których nabycia lub produkcji nie przysługiwało na podstawie art. 17 ust. 6 prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z art. 17 ust. 6 szóstej Dyrektywy, przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy, Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku od wartości dodanej. Odliczenie podatku od wartości dodanej nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

TSUE w podanym wyżej wyroku orzekł, że art. 13 część B lit. c szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej Dyrektywą Rady 94/5/WE z dnia 14 lutego 1994 r., należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na cele swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowanie wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia.

Wobec powyższego, należy wskazać, że w odniesieniu do czynności nabycia przez Wnioskodawczynię przedmiotowych nieruchomości w drodze darowizny nie wystąpił podatek od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowych nieruchomości, lub że takie prawo Wnioskodawczyni nie przysługiwało.

Zatem sprzedaż działek niezabudowanych nr 1 i 2 będących we współwłasności małżeńskiej nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony co najmniej jeden z warunków, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji w odniesieniu do przedmiotowego gruntu nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Bowiem jak wynika z powyższych wyjaśnień niespełnienie jednego z warunków określonych w powyższym przepisie daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawczynię działek niezabudowanych nr 1 i 2 będących we współwłasności małżeńskiej, będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż działek niezabudowanych nr 1 i 2 będących we współwłasności małżeńskiej będzie stanowiła - wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy - dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, sprzedaż przez Wnioskodawczynię ww. działek niezabudowanych będących we współwłasności małżeńskiej nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 113 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, a w konsekwencji dostawa ww. nieruchomości będących we współwłasności małżeńskiej będzie opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla męża Wnioskodawczyni, o którym mowa we wniosku.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Odnośnie dokumentów stanowiących załączniki do wniosku, tutejszy organ wyjaśnia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Końcowo należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną