0113-KDIPT1-3.4012.493.2019.2.ALN - VAT w zakresie uznania sprzedaży prawa własności 1/3 niezabudowanej działki.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2019 r. (data wpływu 20 sierpnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 października 2019 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży prawa własności 1/3 niezabudowanej działki nr (...) za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sprzedaży prawa własności 1/3 niezabudowanej działki nr (...) za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 października 2019 r. (data wpływu) o doprecyzowanie opisu sprawy, pytanie i stanowisko.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 8 stycznia 1991 r. małżonkowie oraz.... (dalej Wnioskodawca) nabyli na własne potrzeby nieruchomość rolną-działkę gruntu numer 1 i 2 o łącznej powierzchni 0,97 ha położoną we wsi..., Małżonkowie w 2/3 częściach - na prawach współwłasności ustawowej oraz..... w 1/3 części i prowadzili tam działalność rolną.

Następnie Wójt decyzją z dnia 22 listopada 2001 r., zatwierdził projekt podziału działki nr 2 oraz nowo utworzone granice działek (...), 2/ (...), 2/ (...), 2/ (...), 2/ (...) powstałe w wyniku podziały działki 2. Podziału dokonano w celu wydzielenia działek (...), 2/ (...), 2/ (...), 2/ (...) przeznaczonych pod działalność gospodarczą nieuciążliwą z dopuszczeniem zabudowy mieszkaniowej. Projekt podziału został opracowany zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wsi.

Dnia 20 grudnia 2001 r. na podstawie umowy o częściowe zniesienie współwłasności małżonkowie oraz..... oświadczyli, że dokonują częściowego zniesienia współwłasności nieruchomości opisanej wyżej w ten sposób, że działkę gruntu nr (...) oraz powstałą po podziale działkę gruntu numer 2/ (...) nabywa na wyłączność..... Natomiast pozostałe działki nr (...), 2/ (...), 2/ (...), 2/ (...) pozostają we współwłasności, Małżonkowie w 2/3 częściach - na prawach współwłasności ustawowej oraz..... w 1/3 części.

Wnioskodawca wraz z pozostałymi współwłaścicielami zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości, dla której w Sądzie Rejonowym prowadzona jest księga wieczysta. Nieruchomość jest położona w..., składa się z działki gruntu nr (...), o powierzchni 1366 m². Przedmiotowa nieruchomość jest niezabudowana. Nieruchomość została nabyta (jak wyżej opisano) w drodze umowy o częściowe zniesienie współwłasności z dnia 20 grudnia 2001 r.

Nieruchomość nigdy nie była i nie jest aktualnie wykorzystywana na cele prowadzonej działalności gospodarczej oraz nie stanowi zorganizowanej części, nie była i nie jest również przedmiotem umowy najmu ani dzierżawy.

Współwłaściciele działki nr (...) nie są zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Z tytułu nabycia przedmiotowej działki nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Po nabyciu własności przedmiotowej nieruchomości współwłaściciele nie podejmowali żadnych działań mających na celu zwiększenie wartości czy też atrakcyjności wyżej wymienionej działki. Nigdy nie zostały dokonane jakiekolwiek ulepszenia lub poczynione nakłady finansowe mające na celu przygotowanie ww. nieruchomości do sprzedaży. Współwłaściciele nie podejmowali działań marketingowych. Dla przedmiotowej działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Przedmiotem transakcji kupna-sprzedaży będzie nieruchomość stanowiąca majątek prywatny.

Zgodnie z umową przedwstępną wszelkich czynności prawnych zmierzających do realizacji planowanej przez Nabywcę inwestycji na przedmiotowej nieruchomości dokona Nabywca i on też poniesie wszelkie z tym związane koszty.

Nabycie udziału w działkach przed podziałem (działka nr 1 i nr 2) nastąpiło w drodze czynności niepodlegających opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Transakcja nabycia przez Wnioskodawcę udziału w działkach przed podziałem (działka nr 1 i nr 2) nie została udokumentowana fakturą.

Na pytanie, czy na fakturze była wykazana kwota podatku VAT, jeżeli nie, to dlaczego, Wnioskodawca odpowiedział: nie dotyczy. Z tytułu nabycia ww. działek nr 1 i nr 2 Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Odnośnie działki niezabudowanej oznaczonej po podziale nr (...) Wnioskodawca wskazał: Działka nr (...) nie jest i nie będzie do czasu sprzedaży wykorzystywana w żaden sposób. Działka leży odłogiem. Wnioskodawca nie wykorzystuje ww. działki nr (...) do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie wykorzystuje ww. działki nr (...) w prowadzeniu działalności rolniczej, w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług. Z ww. działki nr (...) Wnioskodawca oraz jej współwłaściciele nie dokonują dostawy produktów rolnych w rozumieniu art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na pytanie o treści, czy dostawa tych produktów jest/będzie opodatkowana czy zwolniona od podatku VAT, Wnioskodawca odpowiedział: nie dotyczy.

Wnioskodawca dokonał dnia 23 lipca 1998 r. sprzedaży działki z rozpoczętą budową na rzecz osoby fizycznej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich ani innych usług o zbliżonym charakterze.

Wnioskodawca zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej udzielił kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w punkcie 14 (poniżej), w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości (działce gruntu nr (...) warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Wnioskodawca oświadczył, że przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy. Wnioskodawca oświadczył, iż wyraża zgodę na dysponowanie przez kupującego nieruchomością (działką gruntu nr (...) na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2, w związku art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo Budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępnia kupującemu nieruchomość będącą przedmiotem niniejszej umowy celem przeprowadzenia badań gruntu.

W punkcie 14 Wnioskodawca wskazał, że w umowie przedwstępnej Wnioskodawca oświadczył, że zobowiązuje się sprzedać kupującemu, w stanie wolnym od jakichkolwiek ciężarów, obciążeń, roszczeń, hipotek i praw osób trzecich, prawo własności działki gruntu nr (...), pod następującymi warunkami:

Zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej kupującemu przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z warunków wymienionych powyżej, złożone w formie pisemnej, a także prawo domagania się zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży mimo nie spełnienia się warunków określonych powyżej.

Sprzedający i kupujący oświadczają, że będą zgodnie współpracować i udzielać sobie wzajemnie wszelkiej pomocy w zakresie procedur, jakie okażą się niezbędne przy staraniach o uzyskanie decyzji i pozwoleń określonych w punkcie 14 oraz zobowiązują się dokonywać wszelkich czynności faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania przedmiotowych decyzji i pozwoleń. Sprzedający zobowiązuje się nie podejmować jakichkolwiek czynności oraz powstrzymywać się od dokonywania jakichkolwiek działań zarówno faktycznych jak i prawnych uniemożliwiających lub utrudniających realizację przez kupującego na działce nr (...) planowanej inwestycji budowlanej, w szczególności powodujących opóźnienie procesu inwestycyjnego.

Na dzień sprzedaży dla działki nr (...) nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy. Obowiązuje miejscowy planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowego terenu. Przed sprzedażą działki nr (...) będzie wydane pozwolenie na budowę. Wydanie tego pozwolenia nastąpi z inicjatywy kupującego.

Przed sprzedażą działki nr (...) zostaną wydane inne pozwolenia/decyzje, tj.:

* pozwolenie na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość według koncepcji kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego,

* decyzja na wycinkę drzew.

Wnioskodawca w umowie przedwstępnej oświadczył, iż wyraża zgodę na usytuowania przez kupującego własnym kosztem i staraniem na działce nr (...) tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem. Jednocześnie Kupujący oświadczył, iż w przypadku nie zawarcia przez strony umowy przyrzeczonej sprzedaży usunie własnym kosztem i staraniem usytuowane na działce urządzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(ostatecznie postawione w uzupełnieniu wniosku)

Czy sprzedaż prawa własności do 1/3 nieruchomości (działki gruntu niezabudowanej nr (...), należącej do Wnioskodawcy, dla której w Sądzie Rejonowym prowadzona jest księga wieczysta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy.

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż prawa własności do 1/3 nieruchomości (działki gruntu niezabudowanej nr (...), należącej do wnioskodawcy, dla której w Sądzie Rejonowym prowadzona jest księga wieczysta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Grunty spełniają definicję towaru wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów - w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tym samym nie jest działalnością handlową a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jeśli osoba fizyczna dokonuje zbycia ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej, a czynność ta wykonywana jest jednorazowo lub okazjonalnie, w warunkach wskazujących, że działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Uwzględniając przywołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy - w związku z dostawą działki będącej przedmiotem wniosku - za podatnika podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Przedmiotowa działka nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, w tym jako przedmiot najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze. Nie została nabyta w celu dalszej odsprzedaży.

Wnioskodawca nie podjął również ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak, np.: uzbrojenie terenu, działania marketingowe. Celem zakupu działki był tylko i wyłącznie cel prywatny. Wnioskodawca nie zamierzał sprzedawać, handlować i prowadzić jakiejkolwiek działalności w tym zakresie.

Czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sprzedaż tego gruntu stanowi wyłącznie wykonywanie przysługującego Wnioskodawcy prawa własności (sprzedaż majątku osobistego), a zatem nie oznacza ona wykonywania działalności gospodarczej.

W okolicznościach omawianej sprawy brak jest zatem przesłanek pozwalających uznać, że w związku z dostawą działki Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) - zwanej dalej "ustawą" - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (...).

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 tego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1, z późn. zm.) - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 cytowanej Dyrektywy - państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

Określony w ustawie o podatku od towarów i usług zakres opodatkowania tym podatkiem wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analiza przywołanych przepisów prowadzi do wniosku, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że w przedmiocie opodatkowania sprzedaży działek służących do działalności rolniczej, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego gminy pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, a nabytych jako grunty rolne, wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Udzielając odpowiedzi na postawione w tym temacie pytania prejudycjalne, Trybunał wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak np.: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Warunkiem uznania osoby fizycznej za podatnika podatku od towarów i usług - w świetle przywołanego orzeczenia TSUE - jest to czy ta osoba podejmuje aktywne działania w celu dokonania sprzedaży gruntu, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, tj. uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i osoba ta nie podejmuje aktywnych działań w celu dokonania sprzedaży, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i podejmowanych w odniesieniu do niego działań w całym okresie posiadania. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C 291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Niemniej jednak o tym, że działania prowadzone przez sprzedawcę gruntu przybierają profesjonalną formę decydować może również sposób wykorzystywania gruntu, stąd - jak zaznaczono powyżej - niezbędna jest każdorazowa ocena okoliczności faktycznych danej sprawy.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145).

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego - z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu - czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. ustawy - umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. ustawy, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 ww. ustawy - jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu - pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. ustawy - pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika - że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) zostaje upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa, wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, treści przywołanych przepisów prawa oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że planowana sprzedaż prawa własności 1/3 niezabudowanej działki nr (...) - wbrew stanowisku zaprezentowanemu we wniosku - będzie miała znamiona działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że Wnioskodawca zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej udzielił kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości (działce nr (...) warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Wnioskodawca oświadczył, iż wyraża zgodę na dysponowanie przez kupującego nieruchomością (działką nr (...) na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2, w związku art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo Budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskanie zgód, opinii itp. oraz udostępnia kupującemu nieruchomość będącą przedmiotem niniejszej umowy celem przeprowadzenia badań gruntu.

W umowie przedwstępnej Wnioskodawca oświadczył, że zobowiązuje się sprzedać kupującemu, w stanie wolnym od jakichkolwiek ciężarów, obciążeń, roszczeń, hipotek i praw osób trzecich, prawo własności działki nr (...), pod następującymi warunkami:

Przed sprzedażą działki nr (...) będzie wydane pozwolenie na budowę. Wydanie tego pozwolenia nastąpi z inicjatywy kupującego.

Przed sprzedażą działki nr (...) zostaną wydane inne pozwolenia/decyzje, tj.:

* pozwolenie na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość według koncepcji kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego,

* decyzja na wycinkę drzew.

Wnioskodawca w umowie przedwstępnej oświadczył, iż wyraża zgodę na usytuowania przez kupującego własnym kosztem i staraniem na działce nr (...) tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem. Jednocześnie Kupujący oświadczył, iż w przypadku nie zawarcia przez strony umowy przyrzeczonej sprzedaży usunie własnym kosztem i staraniem usytuowane na działce urządzenia.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że wskazane pełnomocnictwo zawiera upoważnienie do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń prowadzących do uzyskania pozwolenia na budowę.

Zatem fakt, że opisane działania, nie są/nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na jego sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy, jako mocodawcy. Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotową działkę będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy jako współwłaściciela, wpłyną na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku od towarów i usług zostały/zostaną "wykonane" w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będzie prawo własności 1/3 niezabudowanej działki nr (...) o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Wobec tego należy stwierdzić, że w związku z planowaną sprzedażą Wnioskodawca podejmował/będzie podejmował (za pośrednictwem pełnomocnika - przyszłego nabywcy) szereg czynności charakterystycznych dla podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, mających na celu uatrakcyjnienie i przygotowanie gruntu do sprzedaży.

Zatem w rozpatrywanej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a planowana sprzedaż prawa własności do 1/3 niezabudowanej działki nr (...) będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej-rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.