0113-KDIPT1-3.4012.328.2017.2.MJ - Podział przez wydzielenie jako transakcja dotycząca zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2017 r. (data wpływu 28 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej przenoszonych do Spółki Przejmującej w trybie podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej, tj. jednostki organizacyjnej "A.", jak i zespołu składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej pozostających w Spółce Dzielonej po podziale przez wydzielenie, tj. jednostki organizacyjnej "C." za zorganizowane części przedsiębiorstwa (pytanie nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 28 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej przenoszonych do Spółki Przejmującej w trybie podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej, tj. jednostki organizacyjnej "A.", jak i zespołu składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej pozostających w Spółce Dzielonej po podziale przez wydzielenie, tj. jednostki organizacyjnej "C." za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Dzielona jest podatnikiem CIT podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka Dzielona posiada siedzibę oraz zarząd na terytorium Polski.

Branża

Przedmiotem prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności gospodarczej jest dostarczanie usług informatycznych obejmujących tworzenie oprogramowania komputerowego i doradztwo w zakresie oprogramowania komputerowego.

Spółka Dzielona specjalizuje się w szczególności w następujących obszarach:

Obszar działalności - S.

Spółka Dzielona jest partnerem wdrożeniowym (konsultingowym) firmy informatycznej S....com tworzącej innowacyjne rozwiązania (narzędzia) informatyczne dla przedsiębiorstw w obszarze zarządzania sprzedażą i obsługi klientów. Do głównych rozwiązań informatycznych opracowanych przez firmę S....com (tzw. produkty S...) należą:. (zbiór kilkuset aplikacji i rozszerzeń platformy S... wspomagających biznes i klientów w różnych obszarach i działaniach).

Spółka Dzielona, jako partner wdrożeniowy (konsultingowy) firmy S....com wdraża w przedsiębiorstwach u swoich kontrahentów różnego rodzaju produkty S... m.in.:. Usługi Spółki Dzielonej związane z wdrożeniem produktów S... obejmują m.in.:

* analizę przed wdrożeniem, tj. poznanie procesów i potrzeb danego przedsiębiorstwa;

* wdrożenie;

* dostosowanie do wymagań;

* pakiet szkoleń;

* rozszerzenie funkcjonalności wdrożonych produktów S... i tworzenie aplikacji na zamówienie dzięki platformie Force.com;

* integrację z innymi systemami IT działającymi w danym przedsiębiorstwie.

Spółka Dzielona odsprzedaje również licencje na wybrane produkty S....

Obszar działalności - DevOps

Kolejnym z obszarów działalności Spółki Dzielonej są konsultacje eksperckie w zakresie praktyk DevOps, prowadzone przez specjalistów Spółki Dzielonej i dedykowane w szczególności działom IT kontrahentów wytwarzających lub wdrażających oprogramowanie komputerowe. DevOps to innowacyjna metodologia prowadzenia projektów IT, która przynosi szereg korzyści m.in. znaczne oszczędności oraz skrócenie czasu wdrażania zmian w oprogramowaniu i weryfikowania poprawności tych zmian. Jej efektem jest sprawniejsze dotarcie produktu na rynek oraz docelowo uzyskanie przewagi nad konkurencją. W ramach tego obszaru Spółka Dzielona m.in.:

* wspiera kontrahentów - programistów, inżynierów jakości i administratorów infrastruktury w procesie produkcji usług dla biznesu na wszystkich etapach od projektu systemu, przez jego development do wsparcia produkcji;

* dostarcza narzędzia do kolaboracji i wsparcia developmentu: issue tracker, continuous integration, code repository;

* wdraża procesy zapewnienia jakości oprogramowania: code review, continuous integration, statyczną analizę kodów źródłowych;

* automatyzuje wdrożenia systemu na środowiskach testowych i produkcyjnych;

* zwiększa produktywność i jakość dostarczanych rozwiązań;

* kontroluje zewnętrznego dostawcę, tak aby zapewnić odpowiednią jakość dostarczanego kodu źródłowego.

Obszar działalności - wytwarzanie własnego oprogramowania komputerowego (tzw. pluginy)

Jednym z obszarów działalności Spółki Dzielonej jest również pisanie dodatków (tzw. pluginów) do oprogramowania komputerowego/systemów informatycznych wytworzonych przez inne firmy informatyczne, które rozszerzają możliwości wyjściowego oprogramowania komputerowego/systemu i następnie sprzedaż licencji do tych dodatków. Obecnie Spółka Dzielona tworzy własne dodatki (tzw. pluginy) m.in. do oprogramowania/systemów wytworzonych przez firmy informatyczne S....com i T....

Spółka Dzielona jest producentem (twórcą) następujących dodatków (tzw. pluginów):.

Na wytworzone przez siebie dodatki (tzw. pluginy) Spółka Dzielona sprzedaje licencje za pośrednictwem dedykowanych do tego platform internetowych pełniących rolę sklepu internetowego, przy czym w przedmiotowych przypadkach platformy przejmują rolę sprzedawcy wobec ostatecznych odbiorców. W praktyce funkcjonuje to tak, że Spółka Dzielona otrzymuje od platformy internetowej raz w miesiącu rozliczenie sprzedanych za jej pośrednictwem dodatków (tzw. pluginów) Spółki Dzielonej i przelew należności z tego tytułu na rachunek bankowy Spółki Dzielonej.

UZASADNIENIE planowanego podziału przez wydzielenie

Jeden z dotychczasowych wspólników Spółki Dzielonej, będący jednocześnie jednym z jej założycieli i współtwórców jej przedsiębiorstwa (dalej: "Wspólnik 1"), podjął decyzję o wyjściu ze Spółki Dzielonej i założeniu własnej spółki kapitałowej, która ma świadczyć usługi informatyczne w zakresie wytwarzania określonego rodzaju oprogramowania komputerowego. W związku z tym wspólnicy Spółki Dzielonej ustalili, że Wspólnik 1 przejmie ze Spółki Dzielonej linię biznesową skupioną wokół wytwarzania dodatków (tzw. pluginów) do oprogramowania firmy T.... W tym celu nastąpi przeniesienie odpowiedniej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej na inną spółkę kapitałową (dalej: "Spółka Przejmująca").

Planowany podział Spółki Dzielonej ma nastąpić w trybie określonym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 z późn. zm., dalej: "k.s.h."), tzw. podział przez wydzielenie. Na podstawie art. 531 § 1 k.s.h., spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. Zatem dochodzi do tzw. sukcesji uniwersalnej częściowej, co oznacza, że przedmiotem sukcesji jest tylko wybrany fragment aktywów i pasywów spółki dzielonej, określonych szczegółowo w planie podziału, o czym mowa w art. 534 § 1 pkt 7 k.s.h. Stosownie natomiast do art. 530 § 2 k.s.h., wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisania do rejestru, a w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

Jednym ze wspólników w Spółce Przejmującej będzie Wspólnik 1. Spółka Przejmująca będzie mieć siedzibę w Polsce i będzie podlegać w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w CIT bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka Przejmująca nie będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania całości swoich dochodów. Ponadto Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca będą czynnymi podatnikami VAT.

Po podziale przez wydzielenie, w Spółce Dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, który umożliwi jej kontynuowanie dotychczasowej działalności gospodarczej w zakresie usług informatycznych z wyłączeniem sprzedaży licencji do wytworzonych już przez Spółkę Dzieloną dodatków (tzw. pluginów) do produktów firmy T..., których sprzedaż Spółka Dzielona prowadzi za pośrednictwem sklepu internetowego.

Mając na uwadze powyższe, Spółka Dzielona podjęła działania mające na celu wyodrębnienie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe, w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, zakresu działalności, który ma zostać przejęty przez Spółkę Przejmującą. Podlegający wyodrębnieniu zakres działalności Spółki Dzielonej jest związany ze sprzedażą licencji do oprogramowania komputerowego wytworzonego przez Spółkę Dzieloną i znajdującego się w jej ofercie (tzw. pluginy wytworzone przez Spółkę Dzieloną) oraz tworzeniem nowych produktów IT, stanowiących konkretny rodzaj oprogramowania komputerowego.

Wyodrębnienie jednostki organizacyjnej pod nazwą "A."

Zarząd Spółki Dzielonej podjął uchwałę o utworzeniu i określeniu zasad funkcjonowania jednostki organizacyjnej obejmującej zakres działalności, który ma zostać przejęty przez Spółkę Przejmującą, a jednostka ta, do czasu podziału przez wydzielenie, będzie funkcjonować w strukturze organizacyjnej Spółki pod nazwą "A." (dalej: "Uchwała o wyodrębnieniu A.").

Spółka Dzielona planuje, aby zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do wyodrębnionej jednostki organizacyjnej "A." został w przyszłości w całości przeniesiony na Spółkę Przejmującą w trybie podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki Przejmującej będzie świadczenie usług IT w zakresie:

* tworzenia dodatków (pluginów) do oprogramowania firmy T...;

* sprzedaży licencji do wytworzonych przez Spółkę Dzieloną wybranych dodatków (pluginów) do oprogramowania firmy T....

Spółka Przejmująca będzie samodzielnie kontynuowała dotychczasową działalność Spółki Dzielonej we wskazanym powyżej zakresie w oparciu o otrzymany zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej wchodzący w skład jednostki organizacyjnej "A.".

Jednocześnie, po przeniesieniu jednostki organizacyjnej "A." na Spółkę Przejmującą w trybie podziału przez wydzielenie, Spółka Dzielona zamierza w dalszym ciągu prowadzić dotychczasową działalność gospodarczą m.in. w zakresie:

* wdrażania produktów S...,

* prowadzenia konsultacji eksperckich w obszarze DevOps,

* tworzenia nowych dodatków (pluginów) do oprogramowania komputerowego innego niż to wytworzone przez firmę T... i sprzedaży licencji do tych dodatków,

* sprzedaży licencji do dodatków (pluginów) wytworzonych już przez Spółkę Dzieloną, a które nie zostały przydzielone do jednostki organizacyjnej "A.".

Na podstawie Uchwały o wyodrębnieniu A., do jednostki organizacyjnej "A." zostało przypisane wszystko to, co służy i jest związane:

* z tworzeniem konkretnego rodzaju oprogramowania, przede wszystkim dodatków (pluginów) do JIRA, JIRA Service Desk, Confluence i Crowd,

* sprzedażą licencji do wytworzonych, określonych dodatków (pluginów), a także

* wsparciem posprzedażowym w odniesieniu do sprzedanych licencji do dodatków (pluginów).

W Uchwale o wyodrębnieniu A., poszczególne składniki materialne i niematerialne Spółki Dzielonej zostały przypisane do działalności jednostki organizacyjnej "A.", a w szczególności:

1. Składniki majątku związane z marką "A.":

2. Składniki majątku związane ze stroną internetową

3. Dodatki (pluginy) do JIRA, JIRA Service Desk, Confluence i Crowd w aktywnej sprzedaży oraz wszystkie prawa i elementy związane z tymi dodatkami (pluginami):.

4. Service Desk/Customer Support będący portalem do obsługi zgłoszeń wsparcia sprzedawanych produktów, w tym:

5. Sklep internetowy dla G., w tym:

6. Wzór licencji typu End User License Agreement (EULA).

Zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, który został przypisany do jednostki organizacyjnej "A." został szczegółowo określony w stosownym wykazie załączonym do Uchwały o wydzieleniu "A.".

Na potrzeby jednostki organizacyjnej "A." są utworzone również osobne, dedykowane tej jednostce i niezależne od Spółki Dzielonej, konta dostępu do narzędzi i środowisk informatycznych tworzących infrastrukturę IT umożliwiającą realizację zadań przypisanych do jednostki organizacyjnej "A.".

Narzędzia i środowiska informatyczne udostępnione na potrzeby jednostki organizacyjnej "A." obejmują w szczególności:.

Spółka Dzielona wskazuje dodatkowo, że jej intencją jest, aby w ramach jednostki organizacyjnej "A." znalazły się wszelkie zobowiązania pozostające w funkcjonalnym związku z działalnością w ramach tej jednostki. W związku z tym, do jednostki organizacyjnej "A." zostały przypisane w szczególności zobowiązania z tytułu udostępnienia narzędzi lub środowisk informatycznych na własny użytek jednostki organizacyjnej "A.", tj.:

W ramach działalności jednostki organizacyjnej "A." realizowane są wyłącznie:

Spółka Dzielona pragnie przy tym podkreślić, że w skład jednostki organizacyjnej "A." wchodzą wszelkie związane z jej działalnością składniki materialne i niematerialne istniejące obecnie, które zostały przekazane do jednostki organizacyjnej "A." na podstawie decyzji Zarządu Spółki Dzielonej, jak również wszelkie składniki materialne i niematerialne, które zostaną nabyte przez Spółkę Dzieloną w przyszłości w zakresie działalności jednostki organizacyjnej "A.". Podobnie w przypadku zobowiązań i należności - do jednostki organizacyjnej "A." są przypisane zobowiązania i należności związane obecnie z jej działalnością oraz zobowiązania i należności, które powstaną po dacie powzięcia Uchwały o wyodrębnieniu "A." w związku z działalnością tej jednostki.

W związku z wyodrębnieniem jednostki organizacyjnej "A.", Zarząd Spółki Dzielonej określił również strukturę organizacyjną jednostki "A." oraz jej umiejscowienie w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej.

Jednostką organizacyjną "A." kieruje osoba wyznaczona przez Zarząd Spółki Dzielonej i bezpośrednio mu podlegająca, tj. Wspólnik 1.

Jednocześnie Wspólnik 1 jest specjalistą przydzielonym do obsługi zadań przypisanych do jednostki organizacyjnej "A.". Wspólnik 1 posiada odpowiednie, wystarczające kompetencje i doświadczenie do wykonywania zadań przypisanych do jednostki organizacyjnej "A.". Z uwagi na charakter i zakres przedmiotowych zadań, zaangażowanie Wspólnika 1 jest wystarczające do ich realizacji.

Wyrazem wyodrębnienia finansowego jednostki organizacyjnej "A." w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej jest natomiast prowadzenie zapisów w ewidencjach, rejestrach, wykazach oraz w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej w sposób, który pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością jednostki organizacyjnej "A.". Na potrzeby odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością jednostki organizacyjnej "A." zostanie m.in. opracowany odrębny plan finansowy i budżet dla tej jednostki. Jednocześnie, składniki majątkowe wykorzystywane w działalności jednostki organizacyjnej "A." są też odpowiednio wyodrębnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

Dodatkowo, dla potrzeb działalności jednostki organizacyjnej "A.", w szczególności do rozliczeń finansowych związanych z jej funkcjonowaniem:

Na potrzeby jednostki organizacyjnej "A." została wydzielona przestrzeń biurowa w lokalu zajmowanym przez Spółkę Dzieloną. Jednocześnie, po podziale przez wydzielenie, Spółka Przejmująca zawrze samodzielnie umowę najmu na przedmiotową lub inną powierzchnię biurową.

Część przedsiębiorstwa pozostająca w Spółce Dzielonej po podziale przez wydzielenie jednostki organizacyjnej "A." i dalsze funkcjonowanie Spółki Dzielonej

Po przeprowadzeniu podziału Spółki Dzielonej poprzez wydzielenie z niej jednostki organizacyjnej "A." i przeniesieniu tej jednostki do Spółki Przejmującej, w Spółce Dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, w tym zaplecze techniczne, infrastruktura informatyczna oraz kadra pracownicza, dzięki którym Spółka Dzielona będzie mogła w dalszym ciągu prowadzić dotychczasową działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług IT (dalej: "C.").

W oparciu o zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, który pozostanie w Spółce Dzielonej po podziale przez wydzielenie, będzie ona w stanie samodzielnie kontynuować wykonywaną dotychczas działalność gospodarczą m.in.:

* w zakresie wdrażania produktów S...,

* konsultacji eksperckich DevOps,

* tworzenia własnych programów komputerowych w postaci dodatków (pluginów) i sprzedaży licencji do tych programów, aczkolwiek z wyłączeniem sprzedaży licencji do dodatków (pluginów) przypisanych do jednostki organizacyjnej "A.", tj.:

Po podziale przez wydzielenie jednostki organizacyjnej "A." do Spółki Przejmującej, w Spółce Dzielonej pozostaną m.in. następujące składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, w tym umowy:

g. CRM;

h. Marketing Automotation;

i. HRLink;

n. Produkty na market S...:

Zadania przewidziane dla C. będą realizowane przez pracowników i zleceniobiorców współpracujących ze Spółką Dzieloną, którzy będą dedykowani wyłącznie do potrzeb C. Pracownicy przypisani do C. będą posiadać odpowiednie kompetencje i doświadczenie do realizacji zadań C.

Płatności dokonywane z tytułu należności lub zobowiązań Spółki Dzielonej, a związane z funkcjonowaniem C. będą realizowane za pośrednictwem rachunków bankowych dotychczas funkcjonujących w Spółce Dzielonej. Regulowanie należności i zobowiązań związanych z działalnością przypisaną do jednostki organizacyjnej "A." będzie natomiast odbywać się przy wykorzystaniu odrębnych rachunków bankowych założonych specjalnie dla potrzeb jednostki organizacyjnej "A.".

Po przeprowadzeniu podziału Spółki Dzielonej poprzez wydzielenie z niej jednostki organizacyjnej "A." i przeniesieniu do Spółki Przejmującej, w Spółce Dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, w tym zaplecze techniczne, infrastruktura informatyczna oraz zaplecze kadrowe, dzięki którym Spółka Dzielona będzie mogła w dalszym ciągu prowadzić dotychczasową działalność gospodarczą w zakresie usług IT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej przenoszony do Spółki Przejmującej w trybie podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej, tj. jednostka organizacyjna "A.", jak i zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej pozostający w Spółce Dzielonej po podziale przez wydzielenie, tj. jednostka organizacyjna "C." stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

2. W przypadku, gdy odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, czy planowany podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie z niej jednostki organizacyjnej "A." nie będzie skutkować dla Spółki Dzielonej powstaniem przychodu w związku z przeniesieniem do Spółki Przejmującej zespołu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do jednostki organizacyjnej "A."?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego numerem 1. W zakresie pytania oznaczonego numerem 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej przenoszony do Spółki Przejmującej w wyniku podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej, tj. jednostka organizacyjna "A.", jak i zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej pozostający w Spółce Dzielonej po podziale przez wydzielenie, tj. jednostka organizacyjna "C." stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2016.1888 z późn. zm.; dalej "Ustawa o CIT").

A. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawie o CIT

Przepisy ustawy o CIT zawierają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: "ZCP") w art. 4a pkt 4, zgodnie z którą ilekroć w ustawie jest mowa o ZCP, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że:

* ZCP powinna składać się z zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

* zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

* składniki ZCP powinny być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

* zespół składników tworzących ZCP mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze.

Biorąc pod uwagę powyższe, dla kwalifikacji określonego zespołu składników materialnych i niematerialnych jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej. Składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach tak, aby stanowiły faktycznie zespół, a nie zbiór przypadkowych elementów (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 listopada 2016 r., znak IBPB-1-2/4510-689/16-2/BKD, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 4 listopada 2016 r., znak 2461-IBPB-I-3.4510.847.2016.l.WLK). Przyjmuje się, że zespół składników powinien być wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach - organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. W celu weryfikacji powyższych przesłanek konieczne jest każdorazowe dokonanie analizy danego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zdaniem Spółki Dzielonej, zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, który ma zostać przeniesiony do Spółki Przejmującej, tj. jednostka organizacyjna "A." w trybie podziału przez wydzielenie, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, który pozostanie w Spółce Dzielonej po podziale przez wydzielenie, tj. jednostka organizacyjna "C." spełniają wszystkie przesłanki ZCP. Wnioskodawca przedstawi poniżej szczegółową analizę kryteriów warunkujących uznanie, że jednostka organizacyjna "A." i jednostka organizacyjna "C." stanowią ZCP.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa jako wyraźna, wewnętrzna jednostka organizacyjna np. dział, wydział, oddział itp. Przy czym, wyodrębnienie organizacyjne powinno znajdować swoje odzwierciedlenie w dokumentach wewnętrznych przedsiębiorstwa, np. w statucie spółki prawa handlowego, regulaminie, uchwale zarządu spółki kapitałowej lub innego aktu wewnętrznego o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia zadań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa oraz musi posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 grudnia 2016 r., znak 2461-IBPP3.4512.600.2016.l.KS; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 11 marca 2015 r., znak IPTPP4/443-879/14-4/BM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 listopada 2013 r., znak: ILPB3/423-368/13-2/EK.

Do spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego konieczne jest prowadzenie systemu księgowego dla danego podmiotu gospodarczego, który pozwoli na zidentyfikowanie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań, środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz przepływów finansowych związanych z funkcjonowaniem danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Prezentowane stanowisko przyjęły organy podatkowe przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 lutego 2015 r., znak: IBPBI/2/423-1284/14/IZ oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 kwietnia 2014 r., znak: ILPB3/423-27/14-4/JG.

B. ZCP "A."

1. Wyodrębnienie organizacyjne jednostki organizacyjnej "A."

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP jest umiejscowiona w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa jako odrębna jednostka organizacyjna, np. dział, wydział, oddział, itp. Stanowisko takie przyjęto przykładowo w wielu interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 kwietnia 2016 r., znak: ITPB3/4510-51/16/MJ oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 kwietnia 2016 r., znak: IBPB-1-3/4510-166/16M/LK. Wyodrębniona jednostka organizacyjna tworzy odrębną organizacyjnie całość, dającą się oddzielić od pozostałej działalności prowadzonej w ramach danego przedsiębiorstwa.

Zdaniem Spółki Dzielonej, jednostka organizacyjna "A." bez wątpienia stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (obejmujący również zobowiązania), ponieważ przypisane do tej jednostki składniki przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej pozostają w takich wzajemnych relacjach, że tworzą spójną całość w postaci pionu dedykowanego odrębnemu obszarowi działalności na rynku IT, mającego odrębne cele produkcyjne, odrębny personel merytoryczny i kadrę zarządzającą. Pion ten będzie się specjalizować w tworzeniu określonego rodzaju oprogramowania komputerowego, tj. dodatków (pluginów) do oprogramowania/systemów firmy T..., sprzedaży licencji do tych dodatków (pluginów) oraz usług wsparcia dla wypuszczonych na rynek własnych produktów.

Do jednostki organizacyjnej "A." faktycznie i formalnie przyporządkowane zostały odpowiednie składniki majątku Spółki Dzielonej wskazane szczegółowo w opisie okoliczności zdarzenia przyszłego w postaci przede wszystkim:

* istniejących już w ofercie Spółki Dzielonej jej produktów IT w postaci dodatków (pluginów) do JIRA i Crowd, tj.: Search Linked Issues for JIRA, Search Attachments for JIRA, Timeline For JIRA, Download Attachments for JIRA, Google Drive Exporter for JIRA, Timeboxing For JIRA, G., Sklep dla G. - w zakresie działalności jednostki organizacyjnej "A." znajdzie się sprzedaż licencji do tych produktów;

* narzędzia i systemy informatyczne potrzebne do wytworzenia, obsługi określonego oprogramowania komputerowego, tj. kolejnych, nowych dodatków (pluginów) do oprogramowania firmy T..., w tym JIRA i Crowd.

Działalność przypisana do jednostki organizacyjnej "A." została również formalnie wyodrębniona wewnątrz struktury przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej na podstawie Uchwały o wyodrębnieniu "A.". Na wyodrębnienie organizacyjne wskazuje również fakt wyznaczenia przez Zarząd Spółki Dzielonej osoby, której powierzone zostało kierowanie jednostką organizacyjną "A." oraz okoliczność określenia przez Zarząd Spółki Dzielonej struktury organizacyjnej jednostki "A." i jej umiejscowienia w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej.

W konsekwencji należy uznać, że jednostka organizacyjna "A." będzie stanowić część przedsiębiorstwa wyodrębnioną organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej.

2. Wyodrębnienie finansowe jednostki organizacyjnej "A."

Realizacja wyodrębnienia finansowego obejmuje wprowadzenie i stosowanie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych dla przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 kwietnia 2017 r., znak: 1462-IPPB5.4510.85.2017.1.JF: "(...) wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa". Prezentowane stanowisko przyjęły organy podatkowe przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 lutego 2015 r., znak: IBPBI/2/423-1284/14/IZ oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 kwietnia 2014 r., znak: ILPB3/423-27/14-4/JG, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 6 grudnia 2016 r., znak: 2461-IBPP3.4512.600.2016.l.KS; w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 maja 2016 r.; znak: ILPB3/4510-1-42/16-4/EK.

Jak wskazano w opisie okoliczności stanowiących podstawę niniejszego wniosku, Spółka Dzielona prowadzi ewidencję księgową w sposób umożliwiający jednoznaczną identyfikację aktywów/pasywów, kosztów/przychodów, należności i zobowiązań przypisanych do jednostki organizacyjnej "A.". Składniki majątkowe przyporządkowane do jednostki organizacyjnej "A." są też wyodrębnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Dzielonej.

Jednocześnie, wszelkie ewentualne należności i zobowiązania handlowe związane z działalnością jednostki organizacyjnej "A.", a także wszelkie należności za korzystanie z narzędzi i środowisk informatycznych na własny użytek jednostki organizacyjnej "A.", będą regulowane za pośrednictwem dwóch rachunków bankowych Spółki Dzielonej w walucie PLN i USD przypisanych wyłącznie do potrzeb tej jednostki. Przy czym, przepływy pieniężne związane z działalnością jednostki organizacyjnej "A." będą ewidencjonowane w taki sposób, aby można było zidentyfikować przepływy pieniężne związane z działalnością jednostki organizacyjnej "A.".

Na potrzeby jednostki organizacyjnej "A." zostanie zamówiona karta płatnicza do rachunku w PLN do opłacania usług oraz zostanie utworzone odrębne, dedykowane tej jednostce konto paypal do obsługi sprzedaży online produktów do niej przypisanych.

Dodatkowo, na potrzeby odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością jednostki organizacyjnej "A." zostanie m.in. opracowany odrębny plan finansowy i budżet dla tej jednostki.

Tym samym, w ocenie Spółki Dzielonej, powyższe jednoznacznie oznacza, że jednostka organizacyjna "A." będzie stanowiła część przedsiębiorstwa wyodrębnioną finansowo.

Jednocześnie, prowadzona ewidencja księgowa Spółki Dzielonej umożliwi identyfikację zapisów księgowych dotyczących działalności Spółki Dzielonej w zakresie pozostającym poza jednostką organizacyjną "A.", tj. w szczególności w zakresie odsprzedaży licencji na wybrane produkty S... i wdrażania tych produktów w przedsiębiorstwach klientów Spółki Dzielonej, prowadzenia konsultacji eksperckich odnośnie praktyk DevOps oraz sprzedaży licencji do produktów IT wytworzonych przez Spółkę Dzieloną, a nieprzypisanych do jednostki organizacyjnej "A.", np. dodatków (pluginów) do oprogramowania S....

W związku z tym należy uznać, że zarówno jednostka organizacyjna "A.", jak i zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej pozostający w Spółce Dzielonej po podziale przez wydzielenie, będą stanowić zespoły składników majątkowych wyodrębnionych pod względem finansowym na moment planowanego podziału przez wydzielenie.

3. Wyodrębnienie funkcjonalne jednostki organizacyjnej "A."

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto ZCP powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce.

Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego potwierdza m.in. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 7 listopada 2013 r., znak: ILPB3/423-368/13-2/EK.

W związku z powyższym należy wskazać, że jednostka organizacyjna "A." jest bez wątpienia funkcjonalnie wyodrębniona w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej. Jednostka organizacyjna "A." jest w pełni zdolna do przejęcia określonych zadań gospodarczych realizowanych dotychczas przez Spółkę Dzieloną w oparciu o jej przedsiębiorstwo i może samodzielnie kontynuować te zadania na rynku usług IT, za czym przemawiają przedstawione okoliczności faktyczne, tj.:

* do jednostki organizacyjnej "A." zostały przypisane prawa do istniejących już pluginów do JIRA, JIRA Service Desk oraz Crowd, m.in.: Search Linked Issues for JIRA, Search Attachments for JIRA, Timeline For JIRA, Download Attachments for JIRA, Google Drive Exporter for JIRA, Timeboxing For JIRA, G., Sklep dla G. Przychody ze sprzedaży licencji do tych pluginów będą przypisane do "A.". Zatem w zakresie sprzedaży gotowych pluginów do określonego oprogramowania jednostka "A." będzie kontynuować działalność Spółki Dzielonej;

* do jednostki organizacyjnej "A." zostało przypisane własne, samodzielne konto na platformie sprzedażowej marketplace.T....com, za pomocą którego będą sprzedawane pluginy przypisane do jednostki organizacyjnej "A." oraz pluginy, które zostaną wytworzone przez jednostkę organizacyjną "A." w przyszłości;

* jednostka organizacyjna "A." będzie korzystać z formularza sprzedażowego do pluginów G.;

* jednostka organizacyjna "A." będzie mieć dostęp do innowacyjnych narzędzi i środowisk informatycznych dostarczanych przez zewnętrznych dostawców w technologii cloud computing (poprzez wirtualne serwery), które będą przez nią wykorzystywane w procesie tworzenia własnych programów i aplikacji, a także do posprzedażowej obsługi tych produktów.

Także, opisane w okolicznościach stanowiących podstawę niniejszego wniosku, przypisane do jednostki organizacyjnej "A." zaplecze pracownicze stanowią zasoby wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie tworzenia określonego oprogramowania, jego sprzedaży oraz wdrażania u nabywców tego oprogramowania.

W świetle powyższego, należy zatem uznać, że składniki przypisane i zgromadzone w ramach jednostki organizacyjnej "A." niewątpliwie będą stanowić zespół składników pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach, zorganizowanych w sposób pozwalający na niezależne prowadzenie działalności. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe oznacza, że jednostka organizacyjna "A." będzie stanowiła część przedsiębiorstwa wyodrębnioną funkcjonalnie.

Należy bowiem podkreślić, że po wyodrębnieniu, dysponując własnymi składnikami majątkowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami, etc. jednostka organizacyjna "A." może samodzielnie realizować swoje zadania gospodarcze.

C. C.

1. Wyodrębnienie organizacyjne "C." obok jednostki organizacyjnej "A."

W ocenie Spółki Dzielonej, zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, który nie został przypisany do jednostki organizacyjnej "A.", będzie także tworzyć spójną całość, odrębną od jednostki organizacyjnej "A.", tj. jednostkę organizacyjną "C.". Jednostka organizacyjna "C." będzie zespołem składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, który będzie organizacyjnie wyodrębniony od jednostki organizacyjnej "A." z uwagi m.in. na:

* odrębny zakres działalności na rynku IT, która ma być realizowana w ramach jednostki organizacyjnej "C." - w szczególności wdrażanie produktów S..., tworzenie dodatków (pluginów) do produktów S..., usługi wsparcia posprzedażowego w zakresie produktów S... oraz konsultacje eksperckie dla DevOps;

* odrębne, przypisane jednostce organizacyjnej "C." istniejące już konta dostępu do narzędzi i systemów informatycznych w technologii cloud computing, umożliwiające tworzenie oprogramowania, m.in. usługi dostarczane przez A. W. i b....com, oprogramowania JIRA, itp.,

* odrębny zespół specjalistów ds. IT,

* własne cele rynkowe i produktowe jednostki organizacyjnej "C.", tj. tworzenie i sprzedaż dodatków (pluginów) do oprogramowania innego niż firmy T....

Do jednostki organizacyjnej "C." są przypisane w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej:

a. Licencje przysługujące Spółce Dzielonej do programów komputerowych i narzędzi informatycznych wykorzystywanych przez nią do wytwarzania własnego oprogramowania komputerowego, m.in. indywidualne licencje na Office, Windows, licencje na specjalistyczne programy;

b. Domeny C..pl i C..biz;

c. Strona internetowa C..pl oraz wszelkie podstrony (*.C..pl), która obejmuje kod źródłowy i usługę hostingu;

d. CRM;

e. Marketing Automotation;

f. HRLink;

Do jednostki organizacyjnej "C." zostali również przydzieleni pracownicy, którzy są w stanie realizować zamówienia składane przez kontrahentów Spółki Dzielonej i inne zadania, które wchodzą w zakres zadań przydzielonych jednostce organizacyjnej C.

2. Wyodrębnienie finansowe "C." w Spółce Dzielonej

Zdaniem Spółki Dzielonej, prowadzona ewidencja księgowa Spółki Dzielonej umożliwi identyfikację zapisów księgowych dotyczących działalności jednostki organizacyjnej "C.", tj. w szczególności w zakresie:

Do "C." zostały przydzielone m.in. następujące umowy:

Jednostka organizacyjna "C." kontynuować będzie również wszelkie rozliczenia za pomocą posiadanych, własnych rachunków bankowych.

W związku z tym należy uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, który pozostanie w Spółce Dzielonej na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zespół składników majątkowych wyodrębnionych pod względem finansowym.

3. Wyodrębnienie funkcjonalne "C." w Spółce Dzielonej

Jednocześnie należy wskazać, że zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, który jest przypisany do jednostki organizacyjnej "C.", a w rezultacie niepodlegający przeniesieniu do Spółki Przejmującej w drodze podziału przez wydzielenie, będzie wystarczający do kontynuowania przez Spółkę Dzieloną działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie. Dalsze świadczenie usług IT przez Spółkę Dzieloną w oparciu o pozostający w niej zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej po podziale przez wydzielenie będzie jej umożliwiał w szczególności:

* dalsze wytwarzanie własnych programów komputerowych w oparciu o infrastrukturę IT dostarczaną Spółce Dzielonej przez zewnętrznych dostawców w technologii cloud computing - będzie to możliwe z uwagi na zachowanie w Spółce Dzielonej kont dostępu do narzędzi i środowisk informatycznych wykorzystywanych w procesie tworzenia oprogramowania i jego wdrażania;

* zatrzymanie w Spółce Dzielonej umów z dotychczasowymi klientami Spółki Dzielonej na świadczenie usług IT;

* zachowanie w Spółce Dzielonej specjalistów ds. IT, posiadających kwalifikacje i umiejętności do świadczenia usług w zakresie wdrażania produktów S..., konsultacji dla praktyk DevOps, pisania nowych pluginów, w tym pluginów na zamówienie klienta;

* zachowanie w Spółce Dzielonej rachunków bankowych i konta paypal obsługujących przepływy finansowe w Spółce Dzielonej.

Wskazane powyżej okoliczności potwierdzają, zdaniem Spółki Dzielonej, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, który będzie przeniesiony na Spółkę Przejmującą w trybie podziału przez wydzielenie, tj. jednostka organizacyjna "A.", jak i zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej pozostający w Spółce Dzielonej po podziale przez wydzielenie, posiadają zdolność do bycia niezależnym, samodzielnym przedsiębiorstwem, a zatem spełniają przewidziany dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa wymóg wyodrębnienia funkcjonalnego.

Podsumowując powyższe należy stwierdzić, że jednostka organizacyjna "A." oraz jednostka organizacyjna "C." są wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w Spółce Dzielonej, a zatem każda z tych jednostek stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, odpowiednio: zorganizowaną część przedsiębiorstwa "A." i zorganizowaną część przedsiębiorstwa "C.".

Podsumowanie

Uwzględniając argumentację przedstawioną powyżej, Spółka Dzielona stoi na stanowisku, że jednostka organizacyjna "A." wyposażona we wszystkie opisane w niniejszym wniosku elementy oraz zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących jednostkę organizacyjną "C.", pozostający w Spółce Dzielonej po podziale przez wydzielenie, będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W konsekwencji, planowany podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie nie będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Spółki Dzielonej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Stanowisko powyższe znajduje przy tym potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 18 stycznia 2017 r., znak: 1462-IPPB5.4510.1092.2016.2.AK, 25 sierpnia 2016 r., znak: IPPB5/4510-716/16-2/AK, 26 sierpnia 2016 r., znak IPB5/4510-755/16-2/AK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania numer 1 - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, iż zostały wydane w indywidualnych sprawach, w określonych stanach faktycznych nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl