0113-KDIPT1-2.4012.875.2023.2.JSZ - Rozpoznanie WDT i dostawy krajowej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

- opodatkowania dostawy dokonywanej na rzecz Państwa w Wariancie 1 i 2 jako dostawy krajowej opodatkowanej w Polsce,

- uznania dostawy dokonywanej przez Państwa na rzecz Odbiorcy w Wariancie 1 i 2 za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów opodatkowaną stawką 0%,

- prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na podstawie faktur otrzymanych od Dostawcy w Wariancie 1 i 2.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 22 lutego 2024 r. (wpływ 22 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego X. sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką utworzoną zgodnie z polskim prawem oraz będącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w Polsce (w tym dla transakcji unijnych). Spółka wykonuje wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu i przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywa makulaturę (dalej: Towar) od polskich dostawców (czynnych podatników VAT) (dalej: Dostawcy) oraz sprzedaje ją na rzecz kontrahentów z innych państw UE zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych (dalej: Odbiorcy).

Towary służą wyłącznie sprzedaży Wnioskodawcy opodatkowanej VAT.

Opisaną w niniejszym wniosku działalność w zakresie nabywania i sprzedaży Towarów Wnioskodawca przejął od innej spółki z grupy kapitałowej Y sp. z o.o. (dalej: Spółka2) w ramach procesu przeniesienia działalności związanej z obrotem surowcami wtórnymi poprzez nabycie aktywów związanych z tą działalnością oraz zawarcie porozumień z kontrahentami. Spółka2 uzyskała interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 września 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.329.2021.1.PK, który dotyczyła analogicznych transakcji jak opisane w niniejszym wniosku. W interpretacji indywidualnej z 10 września 2021 r. wskazano, że: "niezależnie od wariantu transportu towarów, Spółka winna opodatkować swoje dostawy stawka VAT w wysokości 0%, jako WDT (przy spełnieniu warunków o których mowa w art. 42 ust. 1 i 1a ustawy), i Spółka ma prawo do odliczenia podatku z faktur zakupowych wystawionych przez Dostawców". W związku z przejęciem działalności w zakresie obrotu surowcami wtórnymi w formie, która nie jest związana z wystąpieniem skutku w postaci sukcesji podatkowej, Wnioskodawca chciałby potwierdzić we własnej sprawie prawidłowość rozliczania opisanych dalej transakcji w sposób wskazany w interpretacji indywidualnej z 10 września 2021 r.

Nabycie Towaru odbywać się będzie zgodnie z zawartymi z Dostawcami umowami ramowymi (dalej: Umowa). Na podstawie Umowy przygotowywane będzie zamówienie, które obejmować będzie ilość i klasę Towaru stanowiącego przedmiot sprzedaży, wraz z określonym finalnym miejscem jego transportu oraz ewentualnie wskazaniem sposobu transportu (dalej: Zamówienie).

Spółka wraz z podpisaniem Umowy przekazuje swojemu Dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany w Polsce. Strony w Umowie potwierdzą przekazanie sobie nawzajem polskich numerów identyfikacyjnych VAT.

Zgodnie z Umową, transport Towarów może odbywać się w ramach tzw. transakcji łańcuchowej, gdzie występować będą trzy podmioty: Dostawca (A), Spółka (B) oraz Odbiorca (C). Zgodnie z Umową transakcja sprzedaży pomiędzy Dostawcą a Wnioskodawcą odbywać się będzie zgodnie z regułami Incoterms FCA (nawet w przypadku, gdy Spółka jako organizator transportu zleci przewóz Towaru Dostawcy). Dostawa pomiędzy Spółką a Odbiorcą będzie mieć miejsce zgodnie z formułą Incoterms DDP tj. z chwilą rozładunku i przyjęcia jakościowego Towaru w placu przedsiębiorstwa Odbiorcy w innym kraju UE.

Podmiotem w łańcuchu organizującym i koordynującym całość procesu logistycznego i transportowego Towaru i zlecającym przewóz jest Spółka. Czynności dotyczące transportu Towaru, niezależnie od wariantu dostawy i tego czy zostaną zlecone podmiotowi trzeciemu, czy jednak Dostawcy, realizowane będą w imieniu i na rzecz Spółki (na jej zlecenie).

Spółka we wszystkich transakcjach, w których Towar będzie transportowany bezpośrednio od Dostawcy do Odbiorcy, wystąpi w charakterze sprzedawcy odpadów w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 27 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1587) a więc podmiotu, który nabywa, a następnie zbywa odpady, we własnym imieniu, w tym również podmiotu, który nie obejmuje odpadów fizycznie w posiadanie w rozumieniu przepisów wskazanej ustawy. W przypadku, gdy Towar zostanie przetransportowany poza granice Polski do Odbiorcy, to bez względu na to, czy Spółka zleci wykonanie przewozu Dostawcy, czy innemu podmiotowi, to zgodnie z obowiązującymi przepisami, Spółka jako sprzedawca odpadów, wykazywana będzie jako strona, która zorganizowała przemieszczenie odpadów w dokumencie stanowiącym informację dołączoną do przemieszczanych odpadów z zielonego wykazu na mocy rozporządzenia WE nr 1013/2006 (Załącznik VII).

Przeniesienie własności danej partii Towaru na Spółkę nastąpi z momentem załadowania go na środek transportowy (bez względu na to, czyją własność będzie stanowić środek transportu) na placu magazynowym Dostawcy. Od momentu załadunku Spółka będzie więc dysponować załadowanym Towarem jak właściciel. Spółkę obciąży więc ryzyko związane z rozładunkiem Towaru oraz ryzyka związane z Towarem w czasie jego transportu.

Spółka w każdym z wariantów będzie zobowiązana do przygotowania (oraz będzie odpowiadać za poprawność przygotowania) niżej wymienionych dokumentów związanych z transportem (dalej razem: Dokumenty Spółki]:

a) Dokumentów CMR, w których Spółka widnieć będzie jako nadawca towaru;

b) Załączników VII;

c) Dokumentów upoważniających transportującego do wjazdu do miejsca rozładunku, takich jak w szczególności Unloading Pass - każdorazowo w przypadku, gdy będą wymagane w danym miejscu rozładunku.

Dodatkowo, w związku z transportem Spółka będzie wykonywać następujące obowiązki/ uprawnienia:

a) Określi wymagania co do pojazdów, jakimi Towar może być transportowany - w tym w szczególności rodzaju naczepy, materiału jej wykonania, możliwych metod rozładunku.

b) Zobowiązana będzie ustalić z Dostawcą harmonogram załadunku nabytego przez Spółkę Towaru.

c) Będzie mieć obowiązek kontaktu z Odbiorcą, aby ustalić daty w których konkretny pojazd może wjechać do Odbiorcy.

d) Będzie mieć obowiązek awizowania Odbiorcy danych personalnych osób wykonujących przewóz Towaru oraz numerów rejestracyjnych środków transportu, którymi realizowany będzie przewóz.

e) Będzie mieć obowiązek uzyskiwania od Odbiorcy numerów okienek wjazdowych/innych dokumentów upoważniających do wjazdu konkretnego środka transportu na teren Odbiorcy - w tym logowanie się do portali elektronicznych Odbiorców umożliwiających awizowanie dostaw.

f) Będzie mieć obowiązek Kontaktu z Odbiorcą w zakresie zastrzeżeń Odbiorców odnośnie stanu środków transportowych lub szkód wyrządzonych przez środki transportowe, którymi realizowany będzie przewóz Towaru i ustalenia dalszego postępowania.

g) Będzie mieć obowiązek kontaktu z Odbiorcą i ustalenia dalszego postępowania w przypadku stwierdzenia w transportowanym Towarze radioaktywności, materiałów wybuchowych lub niebezpiecznych.

h) Będzie mieć obowiązek kontaktu z Odbiorcą w zakresie potwierdzenia jakości lub zanieczyszczeń Towaru sprzedanego Odbiorcy przez Spółkę, a transportowanego przez Dostawcę lub podmiot trzeci.

Spółka będzie jedyną stroną transakcji zobowiązaną i uprawnioną do wykonywania wyżej wymienionych obowiązków, niezależnie od wariantu w jakim dokonywana ma być realizacja transportu.

W ramach dokonywanych transakcji Spółka spełni warunki zawarte w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT takie jak:

1) Spółka dokona dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;

2) Spółka przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, będzie posiadać w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3) Spółka składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, będzie zarejestrowana jako podatnik VAT UE.

Transport będzie mógł odbywać się w następujących wariantach:

1) Przy wykorzystaniu własnych środków transportowych Dostawcy (dalej: Wariant 1).

2) Transport lądowy przy wykorzystaniu zewnętrznych firm spedycyjnych (dalej: Wariant 2).

Wariant 1

Dostawca:

a) Zapewni dostęp do spełniającego wytyczne Spółki rodzaju pojazdu wraz z kierowcą we wskazanych i akceptowanych przez Spółkę terminach załadunku - tak aby załadowany pojazd dojechał do Odbiorcy we wskazanym i ustalonym przez Spółkę terminie;

b) Wręczy kierowcy przygotowane przez Spółkę Dokumenty Spółki umożliwiające formalną realizację transportu;

c) Pokryje koszt paliwa/wynagrodzenia kierowcy;

d) Będzie awizować Spółce gotowość partii wysyłkowej Towaru.

W przypadku, gdy transport dokonywany będzie przy wykorzystaniu własnych środków transportu Dostawcy, w Zamówieniu wskazana będzie cena uwzględniająca w cenie Towaru wynagrodzenie za transport zlecony przez Spółkę. W momencie, kiedy Wnioskodawca będzie chciał skorzystać z możliwości odbioru nabytego Towaru z placu Dostawcy bez wykorzystywania środków transportu Dostawcy, cena Towaru zostanie odpowiednio dostosowana, tak aby nie zawierała kosztów transportu (cena na placu Dostawcy). Cena Towaru jest również odpowiednio dostosowywana w przypadku, gdy Dostawca dokona transportu Towaru do innego wskazanego przez Spółkę miejsca na jego wyraźną, pisemną lub wysłaną za pośrednictwem poczty elektronicznej prośbę. W takim przypadku cena zostanie ustalona przez strony po ostatecznej kalkulacji kosztów transportu do wskazanej przez Spółkę nowej lokalizacji.

Dokumenty Spółki przygotowane w związku z organizacją transportu przesyłane będą Dostawcy, który wręczy je kierowcy dokonującemu przewozu.

Zgodnie z Umową przeniesienie własności i posiadania Towaru nastąpi na rzecz Spółki z chwilą jego załadunku na środek transportu na placu magazynowym Dostawcy w Polsce.

Na każdym etapie transportu Towaru Spółce będą przysługiwać następujące uprawnienia:

a) Prawo do rezygnacji z transportu Towaru pojazdami Dostawcy i wykonania transportu przy pomocy własnych pojazdów Spółki bądź przy wykorzystaniu zewnętrznej firmy spedycyjnej;

b) Prawo do wskazania Dostawcy innej niż pierwotna lokalizacji, do której Dostawca będzie zobowiązany wykonać przewóz całości lub części nabytego przez Spółkę Towaru. W takim przypadku cena sprzedaży zostanie odpowiednio zmodyfikowana uwzględniając odmienny koszt transportu;

c) Prawo do przekazywania Dostawcy wiążących instrukcji w zakresie sposobu załadunku, zabezpieczenia towaru oraz rodzaju ładowanego towaru.

Zgodnie z Umową oraz Zamówieniami, Spółkę obciąży więc ryzyko związane z transportem Towaru od momentu jego załadowania na środek transportu oraz ryzyko związane z rozładunkiem Towaru po dostarczeniu do Odbiorcy. Spółkę będą obciążać ryzyka związane z Towarem w czasie transportu.

Wariant 2

Spółka zleci transport firmom spedycyjnym. Organizując transport Spółka wykona czynności takie jak:

a) Ustalenie terminu załadunku z firmą spedycyjną,

b) Ustalenie terminu rozładunku,

c) Stawkę za przewóz,

d) Miejsce przeznaczenia, które przekaże Dostawcy (w formie przesłanego zlecenia transportowego).

Kontakt z firmą spedycyjną oraz ustalenie warunków dostawy pozostanie więc w takim przypadku wyłącznie w gestii Spółki. Na etapie określania zamówienia cena Towaru ustalana będzie przy uwzględnieniu kosztów transportu, w przypadku gdy Spółka będzie korzystać z zewnętrznej firmy transportowej, a nie z transportu dokonywanego przez Dostawcę cena towaru nie będzie zawierać kosztu transportu. W związku z tym, że koszt zewnętrznych firm spedycyjnych ponoszony będzie przez Spółkę, wynagrodzenie należne Dostawcy za Towar nie będzie zawierać wskazanych i poniesionych odrębnie przez Spółkę kosztów transportu.

Do obowiązków Dostawcy będzie należeć:

a) Przekazanie Dokumentów Spółki przygotowanych w związku z organizacją transportu firmie transportowej dokonującej przewozu w momencie załadunku towaru;

b) Załadunek Towaru na środki transportowe zewnętrznych firm spedycyjnych na placu Dostawcy;

c) Awizowanie Spółce gotowość partii wysyłkowej Towaru;

Zgodnie z Umową oraz Zamówieniami, Spółkę obciąży więc ryzyko związane z transportem Towaru od momentu jego załadowania na środek transportu oraz ryzyko związane z rozładunkiem Towaru po dostarczeniu do Odbiorcy.

W uzupełnieniu wniosku udzielono odpowiednio następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania:

1) Na terytorium którego państwa rozpoczyna się transport towarów w przypadku transakcji opisanych we wniosku?

Odpowiedź: Zarówno w Wariancie1, jak i Wariancie2, krajem rozpoczęcia transportu Towaru bezpośrednio od Dostawcy do Odbiorcy będzie Polska.

2) Czy z posiadanych przez Państwa dokumentów będzie jednoznacznie wynikać, że towary będące przedmiotem dostawy na rzecz Odbiorców zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do ostatecznego nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju?

Odpowiedź: Tak jak Spółka wskazała już we Wniosku, Spółka przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, będzie posiadać w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (dot. Wariant1 i Wariant2).

3) Czy w stosunku do dostaw, w ramach których towar będzie wysyłany (transportowany) na terytorium Unii Europejskiej, nie wystąpią przesłanki negatywne, wynikające z art. 42 ust. 1a ustawy o podatku od towarów i usług, niedające prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% do tej dostawy?

Odpowiedź: W stosunku do Wnioskodawcy nie wystąpią przesłanki negatywne wynikające z art. 42 ust. 1a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570) (dalej: ustawa o VAT), tzn. Spółka dopełni obowiązku złożenia informacji podsumowującej VAT-UE w terminie ustawowym, złożona informacja podsumowująca będzie zawierać prawidłowe dane dotyczące wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8 ustawy o VAT, a w razie konieczności Spółka zamierza pisemnie wyjaśnić naczelnikowi urzędu skarbowego wątpliwości w zakresie złożonych informacji podsumowujących.

Pytania

1. Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w ramach transakcji łańcuchowej dostawa dokonywana na rzecz Wnioskodawcy w Wariancie 1 stanowić będzie dostawę krajową opodatkowaną w Polsce, a w konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na podstawie faktur otrzymanych od Dostawcy, natomiast dostawa dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz Odbiorcy stanowić będzie WDT opodatkowane stawką 0% VAT?

2. Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w ramach transakcji łańcuchowej dostawa dokonywana na rzecz Wnioskodawcy w Wariancie 2 stanowić będzie dostawę krajową opodatkowaną w Polsce, a w konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na podstawie faktur otrzymanych od Dostawcy, natomiast dostawa dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz Odbiorcy stanowi WDT opodatkowaną stawką 0% VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku):

1. W ramach transakcji łańcuchowej dostawa dokonywana na rzecz Wnioskodawcy w Wariancie 1 stanowić będzie dostawę krajową opodatkowaną w Polsce, a w konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na podstawie faktur otrzymanych od Dostawcy, natomiast dostawa dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz Odbiorcy stanowić będzie WDT opodatkowane stawką 0% VAT.

2. W ramach transakcji łańcuchowej dostawa dokonywana na rzecz Wnioskodawcy w Wariancie 2 stanowić będzie dostawę krajową opodatkowaną w Polsce, a w konsekwencji Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na podstawie faktur otrzymanych od Dostawcy, natomiast dostawa dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz Odbiorcy stanowić będzie WDT opodatkowane stawką 0% VAT.

UZASADNIENIE (przedstawione we wniosku z 11 grudnia 2023 r.)

UZASADNIENIE stanowiska wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 1

Uwagi wstępne

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT), zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Przepis ten stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (art. 13 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT).

Biorąc pod uwagę powyższe, z WDT mamy do czynienia wówczas, gdy są spełnione łącznie następujące warunki:

WDT może mieć miejsce również w ramach transakcji łańcuchowej, której definicję zawarto w art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, przewidującym, że w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Jednocześnie jak stanowi art. 22 ust. 3 ustawy o VAT w przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

Zatem w przypadku transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę "ruchomą" towarów, pozostałe zaś są dostawami "nieruchomymi" (czyli krajowymi).

W Wariancie 1 Towar będzie transportowany bezpośrednio od Dostawcy do Odbiorcy, czyli z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego UE. Do oceny transakcji należy więc zastosować art. 22 ust. 2b-2d ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 22 ust. 2b ustawy o VAT, w przypadku towarów, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

Przypisanie Spółce roli podmiotu pośredniczącego

Stosownie do art. 22 ust. 2d ustawy o VAT, przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w art. 22 ust. 2b i 2c ustawy o VAT, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Spółka uważa, że w opisanej transakcji pełni rolę podmiotu pośredniczącego w rozumieniu art. 22 ust. 2d ustawy o VAT.

Wskazują na to następujące argumenty:

* w łańcuchu transakcji biorą udział tylko 3 podmioty, tj. Dostawca, Spółka i Odbiorca;

* w oparciu o treść art. 22 ust. 2d ustawy o VAT podmiotem pośredniczącym nie może być pierwszy dostawca, czyli Dostawca, jak również Odbiorca, gdyż nie jest dostawcą towarów w łańcuchu transakcji;

* równocześnie to Spółka jest podmiotem "który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz" zgodnie z definicją zawartą w art. 22 ust. 2d ustawy o VAT, a więc to Spółka pełni rolę organizatora transportu.

Podmiotem w łańcuchu organizującym i koordynującym całość procesu logistycznego i transportowego Towaru i zlecającym przewóz jest Spółka. Czynności dotyczące transportu Towaru, które w ramach Wariantu 1 są zlecane Dostawcy są realizowane w imieniu i na rzecz Spółki (na jej zlecenie).

Zagadnienie ustalenia podmiotu pośredniczącego zostało szczegółowo omówione w opublikowanych przez Komisję Europejską notach pn. "Noty wyjaśniające w sprawie zmian w zakresie unijnego podatku VAT w odniesieniu do procedur magazynu typu call-off stock, transakcji łańcuchowych i zwolnień wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów ("szybkie rozwiązania na 2020 r.")" (dalej: Noty Wyjaśniające]

Noty Wyjaśniające wskazują, że:

* Podmiot pośredniczący jest to dostawca w łańcuchu inny niż pierwszy dostawca, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie lub przez osobę trzecią w jego imieniu. Aby udowodnić swój status podmiotu pośredniczącego, będzie musiał przechowywać dowody na to, że transportował towary we własnym imieniu lub że zorganizował transport towarów z udziałem osoby trzeciej działającej w jego imieniu (pkt 3.3 Not Wyjaśniających).

* Ogólnie rzecz biorąc, podmiotem pośredniczącym będzie dostawca w łańcuchu, który organizuje (bezpośrednio sam albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz) transport towarów; osoba, która albo sama dokonuje transportu we własnym imieniu, albo zleca go osobie trzeciej działającej na jego rzecz (pkt 3.6.5 Not Wyjaśniających).

Podobnie status podmiotu pośredniczącego nakazują oceniać interpretacje organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 grudnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.481.2021.1.SST wskazano, że: "()...podmiot pośredniczący nie musi osobiście wysyłać/transportować towarów. W tym zakresie, osoba trzecia może działać na rzecz tego podmiotu. Przepisy ustawy o VAT nie precyzują i nie wskazują, jak należy rozumieć pojęcie "na rzecz" (...) Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN, określenie "na rzecz" oznacza tyle, co działanie "na czyjąś korzyść, dla kogoś, dla czyjegoś dobra".

Tym samym rolę podmiotu pośredniczącego, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy o VAT, w ramach opisanego scenariusza, będzie pełnić Wnioskodawca, jako że:

* jest innym niż pierwszy w kolejności dostawcą towarów;

* po jego stronie spoczywa odpowiedzialność za organizację transportu, zgodnie z ustalonymi warunkami Incoterms;

* ponosi ryzyko przypadkowej utraty lub zniszczenia towarów w trakcie transportu od Kontrahenta do Końcowego Odbiorcy.

(...) Jak wskazano w pkt 3.6.6. Not Wyjaśniających, w przypadku gdy podmiot pośredniczący zleca wykonanie transportu pierwszemu dostawcy, " (...) ważnym elementem będzie stwierdzenie, który z podatników w ramach łańcucha spełnia warunki określone w sekcji 3.6.5".

W sekcji 3.6.5. Not wyjaśniających wskazano, że (...) dla przypisania pojedynczego transgranicznego przemieszczenia wyrobów do określonej dostawy w ramach transakcji łańcuchowej decydujące znaczenie ma to, kto w przypadku transgranicznego transportu towarów ponosi ryzyka o przypadkowej utraty towarów. Dostawa ta jest zwolnioną z podatku dostawą wewnątrzwspólnotową, której miejscem dostawy jest miejsce, w którym dochodzi do rozpoczęcia transportu".

Należy również zauważyć, że przepisy art. 22 ust. 2b i 2c ustawy o VAT nie wymagają, aby podmiot pośredniczący był podmiotem z innego kraju niż kraj, z którego towary są wysyłane lub transportowane.

Biorąc pod uwagę rzeczywisty rozkład ryzyk (przechodzenie ryzyka związanego z utratą Towaru już z momentem załadowania go na środek transportu), a także ilość działań i aktywności podejmowanych w związku z wysyłką (transportem) Towaru przez Spółkę, Spółka spełnia definicję podmiotu pośredniczącego. To, iż transport Towaru do Odbiorcy w Wariancie 1 jest realizowany środkami transportowymi Dostawcy nie wpływa w żaden sposób na kwalifikację Spółki jako podmiotu pośredniczącego. Jak bowiem wynika z definicji ustawowej podmiotu pośredniczącego, wysyłka lub transport może mieć miejsce przez sam podmiot pośredniczący albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz. Tą osobą trzecia nie musi być natomiast podmiot spoza łańcucha. Każdy z innych dostawców w łańcuchu dostaw może pełnić rolę osoby trzeciej działającej na rzecz podmiotu pośredniczącego, włącznie np. z pierwszym dostawcą, co potwierdzają Noty wyjaśniające: "Na przykład, jeden z dostawców pośredniczących w łańcuchu może poprosić pierwszego dostawcę o przetransportowanie towarów do ostatniego klienta. W tej sytuacji ważnym elementem będzie stwierdzenie, który z podatników w ramach łańcucha spełnia warunki określone w sekcji 3.6.5. Ten podatnik będzie podmiotem pośredniczącym dla celów art. 36a DV. (str. 60)".

Pogląd zgodnie z którym dla prawidłowej kwalifikacji drugiego podmiotu w łańcuchu jako podmiotu pośredniczącego nie ma znaczenia, że transport dokonywany jest przy użyciu środków transportowych pierwszego podmiotu w łańcuchu, o ile działa on na zlecenie podmiotu pośredniczącego został potwierdzony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 kwietnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.206.2021.1.KOM. W interpretacji tej organ zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż "To, iż transport Towaru do Odbiorcy w Wariancie 1 jest realizowany środkami transportowymi Spółki nie wpływa w żaden sposób na kwalifikację Kontrahenta jako podmiotu pośredniczącego. Jak bowiem wynika z definicji ustawowej podmiotu pośredniczącego, wysyłka lub transport może mieć miejsce przez sam podmiot pośredniczący albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz. Tą osobą trzecią nie musi być natomiast podmiot spoza łańcucha. Każdy z innych dostawców w łańcuchu dostaw może pełnić rolę osoby trzeciej działającej na rzecz podmiotu pośredniczącego, włącznie np. z pierwszym dostawcą, co potwierdzają Noty wyjaśniające: "Na przykład, jeden z dostawców pośredniczących w łańcuchu może poprosić pierwszego dostawcę o przetransportowanie towarów do ostatniego klienta. W tej sytuacji ważnym elementem będzie stwierdzenie, który z podatników w ramach łańcucha spełnia warunki określone w sekcji 3.6.5. Ten podatnik będzie podmiotem pośredniczącym dla celów art. 36a DV. (str. 60)".

W związku z tym biorąc pod uwagę, iż warunki dla uznania podmiotu za organizatora transportu będzie spełniać Spółka, to ona będzie podmiotem pośredniczącym na którego rzecz w przypadku Wariantu 1 działa Dostawca.

Transakcja Dostawca - Spółka

Spółka wraz z podpisaniem Umowy przekazuje swojemu Dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany w Polsce. Strony w Umowie potwierdzą przekazanie sobie nawzajem polskich numerów identyfikacyjnych VAT.

Jest to istotna okoliczność, ponieważ art. 22 ust. 2c ustawy o VAT stanowi, że w przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Zgodnie z przebiegiem transakcji wskazanym powyżej, Spółka jako podmiot pośredniczący podaje w Umowie polski numer VAT w transakcji z Dostawcą, to dostawa towarów pomiędzy Dostawcą a Spółką jest odpłatną dostawą towarów na terytorium kraju. Z art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT wynika bowiem, że dostawę towarów, która w transakcji łańcuchowej poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów. Tym samym stosuje się do niej art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, według którego miejscem dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Oznacza to, że dostawa dokonywana przez Dostawcę na rzecz Wnioskodawcy dokonywana na rzecz w Wariancie 1 stanowić będzie dostawę krajową opodatkowaną w Polsce ze stawką 23% VAT (dostawa nieruchoma).

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi. Skoro Spółka wykonuje wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu i przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego, a Towary służą wyłącznie sprzedaży Wnioskodawcy opodatkowanej VAT, to Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na podstawie faktur otrzymanych od Dostawcy.

Transakcja Spółka - Odbiorca

Ze względu na uznanie dostawy towarów pomiędzy Dostawcą i Spółkę za dostawę nieruchomą, na podstawie art. 22 ust. 2c wysyłkę lub transport należy przyporządkować dostawie dokonanej przez podmiot pośredniczący. Potwierdza to również art. 22 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT, wedle którego dostawę towarów, która w transakcji łańcuchowej następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Dostawa towarów między Spółką a Odbiorcą powinna więc zostać uznana za WDT w rozumieniu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ ma miejsce przemieszczenie towarów z terytorium kraju do innego państwa członkowskiego UE.

Ponadto, Spółka spełni warunki zawarte w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT takie jak:

1) Spółka dokona dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;

2) Spółka przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, będzie posiadać w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3) Spółka składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, będzie zarejestrowana jako podatnik VAT UE.

Tym samym, dostawa dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz Odbiorcy stanowić będzie WDT opodatkowane stawką 0% VAT.

UZASADNIENIE stanowiska wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 2

Zdaniem Spółki biorąc pod uwagę charakter czynności dokonywanych przez Spółkę powyższe konkluzje znajdują zastosowanie również w Wariancie 2. Uwzględniając rzeczywisty przebieg transakcji, należy uznać, że Spółka spełnia definicję podmiotu pośredniczącego. Podmiot pośredniczący może bowiem zlecać transport towarów podmiotowi trzeciemu nie należącemu do łańcucha podmiotów biorących udział w dostawie (tak jak ma to miejsce w Wariancie 2). W związku powyższym Spółka będzie spełniać definicję podmiotu pośredniczącego w rozumieniu art. 22 ust. 2d ustawy o VAT również w odniesieniu do Wariantu 2.

Tym samym, dostawa dokonywana przez Dostawcę na rzecz Wnioskodawcy dokonywana na rzecz w Wariancie 2 stanowić będzie dostawę krajową opodatkowaną w Polsce ze stawką 23% VAT (dostawa nieruchoma). Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony na podstawie faktur otrzymanych od Dostawcy.

Z kolei dostawa dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz Odbiorcy stanowić będzie WDT opodatkowane stawką 0% VAT.

Wnioskodawca jeszcze raz wskazuje, że w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 września 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.329.2021.1.PK, wydanej w sprawie Spółki2 w odniesieniu do transakcji o takim samym przebiegu jak opisane w niniejszym wniosku uznano, że: "niezależnie od wariantu transportu towarów, Spółka winna opodatkować swoje dostawy stawka VAT w wysokości 0%, jako WDT (przy spełnieniu warunków o których mowa w art. 42 ust. 1 i 1a ustawy), i Spółka ma prawo do odliczenia podatku z faktur zakupowych wystawionych przez Dostawców'. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do Wariantu 1 i Wariantu 2 powinno zostać uznane za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą":

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju - zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju - rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 2 pkt 4 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium państwa członkowskiego - rozumie się przez to terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu "jak właściciel" zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy, "dostawa" oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

Pojęcie "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" - zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy - dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności". Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Stosownie do art. 13 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

1. Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

2. Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Na mocy art. 41 ust. 3 ustawy:

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

W myśl art. 42 ust. 1a ustawy:

Stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

- chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy:

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Jak stanowi art. 42 ust. 11 ustawy:

W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

Według art. 42 ust. 12 ustawy:

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za:

Jak wynika z art. 42 ust. 12a ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania przez niego tej dostawy, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1.

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz.Urz.UE.L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej "rozporządzeniem 2018/1912". Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

(i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz

(ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

2. Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

3. Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

(i) polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

(ii) dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

(iii) poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Należy przy tym zauważyć, że z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

W art. 22 ust. 1-4 ustawy uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów.

Na mocy art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Według art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Stosownie do art. 22 ust. 2b ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

W świetle art. 22 ust. 2c ustawy:

W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Definicja podmiotu pośredniczącego zawarta została w art. 22 ust. 2d ustawy:

Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Na mocy art. 22 ust. 2e ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

Z przepisu art. 22 ust. 3 ustawy wynika, że:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e, dostawę towarów, która:

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Przechodząc zatem do kwestii objętych pytaniami na 1 i 2 wskazanych we wniosku należy stwierdzić, że w okolicznościach niniejszej sprawy w przedstawionych Wariantach 1 i 2 występują dwie dostawy:

przy czym Towar transportowany jest od polskiego Dostawcy bezpośrednio do Odbiorców z innych państw UE.

W związku z powyższym ww. dostawy należy uznać za transakcje łańcuchowe w wyniku, których towar będący przedmiotem transakcji jest transportowany bezpośrednio od polskiego Dostawcy do Odbiorców z innych państw UE.

W niniejszej sprawie Państwo, jako drugi w kolejności dostawca towarów w transakcji łańcuchowej, należy uznać za podmiot pośredniczący, o którym mowa w art. 22 ust. 2b-2d ustawy. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy podmiotem w łańcuchu organizującym i koordynującym całość procesu logistycznego i transportowego Towaru i zlecającym przewóz jesteście Państwo. Czynności dotyczące transportu Towaru, niezależnie od wariantu dostawy i tego czy zostaną zlecone podmiotowi trzeciemu, czy jednak Dostawcy, realizowane będą w imieniu i na rzecz Państwa (na Państwa zlecenie).

Ponadto z wniosku wynika, że Państwo wraz z podpisaniem Umowy przekazują swojemu Dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany w Polsce. Strony w Umowie potwierdzą przekazanie sobie nawzajem polskich numerów identyfikacyjnych VAT.

W konsekwencji - stosownie do art. 22 ust. 2c ustawy - dostawę zarówno w Wariancie 1 jak i 2 między Państwem a Odbiorcami z innych państw UE należy uznać za "transakcję ruchomą", tj. opodatkowaną jako transakcję międzynarodową. Tym samym, skoro towary będą transportowane z Polski na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE, to dostawę towarów dokonywaną w Wariancie 1 i 2 w ramach transakcji łańcuchowej przez Państwa na rzecz Odbiorców z innych państw UE - posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy - powinna zostać opodatkowana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towarów poza terytorium Polski i dostarczenia ich do nabywcy w innym kraju UE. Istotą przywołanych przepisów jest przede wszystkim zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju i zostały dostarczone do ich nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Zasadniczą kwestią jest zatem, aby posiadane dokumenty łącznie, jednoznacznie potwierdzały, że towary te były przedmiotem WDT.

Okoliczności sprawy wskazują, że w ramach dokonanej przez Państwa dostawy nastąpi wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Z posiadanych przez Państwa dokumentów będzie wynikać, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do ostatecznego nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

W związku z powyższym, w okolicznościach niniejszej sprawy w przypadku sprzedaży towarów przez Państwa na rzecz Odbiorców z innych państw UE, będą Państwo uprawnieni do opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w Wariancie 1 i 2 stawką VAT w wysokości 0% (po spełnieniu warunków dokumentacyjnych z ustawy o podatku od towarów i usług).

Z kolei mając na uwadze, iż - jak wyżej wskazano - dostawę między Państwem a Odbiorcami z innych państw UE należy uznać za "transakcję ruchomą", to dostawę towarów dokonaną pomiędzy polskim Dostawcą a Państwem należy uznać za transakcję o charakterze "nieruchomym", dla której - stosownie do art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy - miejscem świadczenia jest miejsce rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów, tj. terytorium Polski. W konsekwencji dostawę towarów w Wariancie 1 i 2 pomiędzy polskim Dostawcą a Państwem, która będzie poprzedzała transport towarów, zgodnie z regulacją zawartą w art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy należy uznać za dostawę krajową i opodatkować z zastosowaniem właściwej dla danego towaru stawki podatku VAT.

Odnosząc się z kolei do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 3a ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy podkreślić, że prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą jest jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione we wniosku okoliczności transakcji należy uznać, że będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od polskiego Dostawcy.

Jak wskazano bowiem we wniosku jesteście Państwo zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym. Jednocześnie jak wynika z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji nabywają Państwo towary od polskiego Dostawcy w ramach dostawy krajowej, opodatkowanej na terytorium Polski według właściwej dla danego towaru stawki podatku VAT. Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że towary nabyte przez Państwa służą wyłącznie czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.

Zatem w analizowanym przypadku spełnione będą warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, po otrzymaniu od polskiego Dostawcy prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej faktyczne dokonanie transakcji zarówno w Wariancie 1 jak i 2, będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktur dokumentujących zakup towarów, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Ponadto, należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

* Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.".

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.).