0113-KDIPT1-2.4012.854.2017.2.JS - Brak prawa do odliczenia i odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2017 r. (data wpływu 4 grudnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 stycznia 2018 r. (data wpływu 24 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia i odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. "...." - jest prawidłowe.

W dniu 4 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia i odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. ".....".

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 stycznia 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania publiczne określone przepisami prawa. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina rozlicza podatek VAT miesięcznie. Wnioskodawca realizuje jako Partner projekt współfinansowany ze środków Unii Europejskiej pn. "....." w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020, Osi Priorytetowej 2 CYFROWE...., Działania 2.1 Cyfrowe..., w formie współfinansowania UE. Realizacja tego zadania mieści się w katalogu zadań publicznych, do realizacji których gmina została powołana. Zgodnie z brzmieniem art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1875, z późn. zm.), do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb lokalnej wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Celem projektu jest podniesienie jakości świadczenia usług publicznych przez jednostki realizujące projekt: gminy...,...,...,.... oraz Powiat.... przez udostępnienie nowych e-usług i informatyzację procedur wew. W ramach projektu przewiduje się: (1)modernizację i rozbudowę systemów teleinf. poszczególnych JRP, w tym:

a. Modernizację i rozbudowę systemów dziedzinowych,

b. Dostosowanie i wdrożenie formularzy na ePUAP dla planowanych e-usług,

c. Integrację systemów dziedzinowych z EZD,

d. Zaprogramowanie procesów związanych z e-usługami w EZD,

e. Modernizację i rozbudowę EZD - w tym integrację z ePUAP,

f. Uruchomienie portalu e-należności dla każdej z jednostek,

g. Zakup i wdrożenie systemów do (1)planowania i zarządzania budżetem oraz (2)obsługi rady,

h. Zakup i wdrożenie systemu zarządzania oświatą,

i. Dostosowanie serwisów internetowych do standardu WCAG 2.0,

j. Uruchomienie potwierdzania profilu zaufanego,

k. Niezbędną dla realizacji ww. zadań modernizację infrastruktury sprzętowej i sieciowej i zapewnienie bezpieczeństwa teleinformatycznego w poszczególnych jednostkach.

Dzięki realizacji zadań zostaną uruchomione 4 e-usługi, 21 systemów teleinformatycznych w instytucjach publicznych; 5 urzędów wdroży katalog rekomendacji dotyczących awansu cyfrowego, 5 podmiotów udostępni usługi A2A. W ramach projektu będą sfinansowane koszty racjonalnych usprawnień dla osób z niepełnosprawnościami. Przewiduje się osiągnięcie 10 108 uruchomień e-usług w ciągu roku od zakończenia realizacji projektu. Projekt skierowany jest do mieszkańców woj..... - interesantów JRP oraz ich kierownictw i pracowników.

Faktury dokumentujące poniesione wydatki będą wystawione na Gminę, która zostanie obciążona podatkiem VAT z podaniem jej NIP-u.

Projekt jako całość ma charakter niekomercyjny, wszystkie zakupy zrealizowane w ramach tego projektu będą wykorzystywane wyłącznie do realizowania zadań własnych Gminy.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że:

1. Projekt pn. "...." jest realizowany przez partnerstwo zawiązane w celu wspólnej realizacji projektu, na podstawie Umowy o partnerstwie zawartej na podstawie art. 33 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020 (Art. 33. 1. W celu wspólnej realizacji projektu, w zakresie określonym przez instytucję zarządzającą krajowym programem operacyjnym albo instytucję zarządzającą regionalnym programem operacyjnym, może zostać utworzone partnerstwo przez podmioty wnoszące do projektu zasoby ludzkie, organizacyjne, techniczne lub finansowe, realizujące wspólnie projekt, zwany dalej "projektem partnerskim", na warunkach określonych w porozumieniu albo umowie o partnerstwie.) (Dz. U. z 2014 r. poz. 1146) w dniu 10 października 2016 r. pomiędzy 6 partnerami: Fundacją Fundusz Lokalny im.... z siedzibą..., ul.... - pełniącą jednocześnie funkcje Lidera Projektu, a Gminą...., z siedzibą w...., ul....., Gminą..., z siedzibą w...., Gminą...., z siedzibą w...., ul....., Gminą.... z siedzibą w.... i Powiatem...., z siedzibą...., ul..... - pełniącymi rolę 5 pozostałych Partnerów Projektu.

2. Gmina.... (Wnioskodawca ORD-IN) będąca Partnerem Projektu jest zobowiązana wspólnie z pozostałymi Partnerami do:

Natomiast Fundacja jako Lider projektu odpowiada za:

Lider jest upoważniony do reprezentowania Partnerstwa wobec osób trzecich w działaniach związanych z realizacją projektu. Ponadto wszyscy Partnerzy zobowiązują się do stosowania przepisów dotyczących zamówień publicznych zgodnie z postanowieniami umowy o dofinansowanie projektu, wypełniania obowiązków informacyjnych i promocyjnych zgodnie z zapisami rozporządzenia 1303/2013 oraz zgodnie z instrukcjami i wskazówkami zawartymi w umowie o dofinansowanie projektu. Każdy z Partnerów ponosi wyłączną odpowiedzialność wobec osób trzecich za ewentualne szkody i zaniechania powstałe w związku z realizacją projektu. Każdy z Partnerów prowadzi, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, wyodrębnioną ewidencję księgową dotyczącą realizacji projektu z podziałem analitycznym, w sposób przejrzysty, umożliwiający identyfikację poszczególnych operacji księgowych i bankowych przeprowadzonych dla wszystkich wydatków w ramach projektu. Każdy Partner ponosi odpowiedzialność za swoje zaniechania oraz naruszenia prawa krajowego, wspólnotowego oraz postanowień umowy partnerskiej oraz umowy o dofinansowanie projektu. W szczególności dotyczy to zaniechań i naruszeń mających skutki finansowe - np. naliczenie odsetek, korekt finansowych, konieczności zwrotu części lub całości dofinansowania itd. W takim wyłącznie Partner winien danego zaniechania lub naruszenia zostanie obciążony przez Lidera w wysokości takiej, w jakiej został obciążony przez IZ lub inne uprawnione organy kontrolne.

3. Przedmiot projektu nie zostanie powierzony do zarządzania innemu podmiotowi. Jedynymi właścicielami infrastruktury powstałej w ramach realizacji projektu będą Lider oraz Partnerzy. Infrastruktura będzie wykorzystywana jedynie przez JST do realizacji powierzonych zadań publicznych wynikających z obowiązków ustawowych, do których te podmioty zostały powołane. Nie przewiduje się zmian organizacyjnych i prawnych, chociażby ze względu na status JST, które mogłyby skutkować zmianą własności projektu, bądź też zmianą zarządzającego projektem. Nadzór nad właściwym użytkowaniem i wykorzystaniem przedmiotu przedsięwzięcia pełnić będą organy wykonawcze JST wsparte przez Lidera. Wnioskodawca posiada pełną zdolność instytucjonalną do zarządzania produktami projektu i zachowania trwałości projektu. Podmiotami odpowiedzialnymi za zachowanie trwałości projektu, w tym za zarządzanie produktami projektu, będą JST partnerstwa, które wykonują swoje zadania przy pomocy urzędów oraz Lider (w zakresie utrzymania platformy).

4. Produkty, za które odpowiedzialny jest Lider Projektu - materiały promocyjne, a które zgodnie z umową partnerską będą współfinansowane przez pozostałych Partnerów Projektu, będą przekazane nieodpłatnie na rzecz 5 Partnerów - Gminy..., Gminy..., Gminy..., Gminy..., Powiatu.....

5. Przekazanie mienia na rzecz innych podmiotów odbędzie się na podstawie umów nieodpłatnego przekazania i załączonych do tego protokołów, natomiast nie będą wystawiane faktury.

6. Partnerzy będą uiszczać środki finansowe na rzecz Lidera Projektu, celem zapewnienia wkładu własnego i środków finansowych, który Lider Projektu musi wnieść na rzecz realizacji projektu. Zadania realizowane przez Lidera projektu będą w całości finansowane przez Partnerów Projektu. Wynika to z zapisów umowy partnerskiej.

7. Przekazanie wkładów własnych/środków finansowych przez Partnera na rzecz Lidera będzie odbywać się poprzez noty księgowe wystawiane przez Lidera.

8. Podstawą dokonania zakupów i usług przez Lidera Projektu jest zawarta umowa partnerska. Lider Projektu odpowiedzialny jest za studium wykonalności, promocję i zarządzanie projektem oraz portal partycypacji społecznej - te usługi oraz produkty, będą realizowane w imieniu i na rzecz Partnerów Projektu. Zgodnie z umową partnerską za współfinansowanie zadań realizowanych przez Lidera odpowiadają Partnerzy, dlatego produkty takie jak materiały promocyjne (plakaty, tablice informacyjne) będą przekazane tym Partnerom. Uruchomienie wspólnego portalu partycypacji społecznej będzie zarządzane przez Lidera, natomiast korzystać będą wszyscy Partnerzy.

9. Środki z dofinansowania będą wpływać zarówno na konta Lidera i poszczególnych Partnerów Projektu.

10. Środki, które wpłyną na konto Lidera - będące refundacją zadań realizowanych przez Lidera, będą także dystrybuowane pomiędzy Partnerów Projektu. Będzie się to odbywać min. co 3 miesiące, na podstawie częściowych wniosków o płatność i wniosku końcowego, w formie refundacji.

11. Zaplanowane zadania w projekcie nie stanowią czynności opodatkowanych, dotyczą usprawnień w obszarze procedowania, które to procedowanie jest zadaniem publicznym, nieodpłatnym, do którego Wnioskodawca ma prawo i obowiązek na podstawie Ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina jako Partner w projekcie będzie miała możliwość odliczenia i odzyskania podatku VAT od realizowanego projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.) nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Tym samym Gmina uczestnicząc w projekcie, którego celem jest podniesienie jakości świadczenia usług publicznych, występuje jako organ władzy publicznej, a realizacja projektu związana jest z realizacją zadań własnych i w tym zakresie nie może być uznana za podatnika VAT zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto wydatki poniesione na realizację projektu nie będą związane z wykonywaniem przez Gminę w przyszłości czynności opodatkowanych. Tym samym nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 cyt. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy - nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu realizacji tego projektu. Tym samym, Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W zakresie przedmiotowych wydatków Zainteresowany nie będzie miał również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1686). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Wnioskodawca nie spełnia tego warunku, nie będzie miał zatem możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia i odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. ".....", ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy - efekty projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - niniejsza interpretacja skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych uczestników projektu.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego....., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.