0113-KDIPT1-2.4012.706.2019.2.KT - 0% stawka VAT dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2020 r. (data wpływu 12 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania 0% stawki podatku VAT dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, po 1 stycznia 2020 r. - jest prawidłowe.

W dniu 19 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania 0% stawki podatku VAT dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, po 1 stycznia 2020 r. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 lutego 2020 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz przesłanie pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X Sp. z o.o. (dalej: "Spółka"), podmiot którego głównym przedmiotem działalności gospodarczej jest produkcja wszelkiego rodzaju opakowań, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka współpracuje z podatnikami posiadającymi siedzibę w innych krajach UE, zarejestrowanymi do celów rozliczania podatku od wartości dodanej (dalej: "Kontrahenci"). Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: "WDT"), o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Towary mogą być transportowane zarówno do Kontrahenta będącego ich odbiorcą, jak również do odbiorców ostatecznych (w przypadku dalszych dostaw tych towarów przez Kontrahenta, tzn. dostaw łańcuchowych). W każdym z opisanych przypadków miejscem rozpoczęcia wywozu towarów jest terytorium Polski, a miejscem ich przeznaczenia (tzn. zakończenia ich wysyłki) jest terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Wnioskodawca, w celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu WDT, gromadzi dokumenty potwierdzające, iż towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski. Spółka gromadzi następujące dokumenty:

* kopie faktur, zawierające m.in. dane Kontrahenta (tj. jego nazwę i adres siedziby),

* specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru). Specyfikacja każdorazowo będzie zawierać dane niezbędne do ustalenia jakie towary były przedmiotem dostawy.

Równocześnie, Spółka gromadzi dalszą dokumentację, potwierdzającą wywóz towarów z terytorium kraju na teren innego państwa członkowskiego UE. Dokumentacja gromadzona przez Spółkę obejmuje opisane poniżej przypadki:

Wariant A - Spółka jest w posiadaniu:

* kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku

oraz * dokumentów przewozowych wystawionych przez przewoźnika (np. w formie listów przewozowych CMR) potwierdzających dostarczenie towarów na teren innego państwa członkowskiego UE.

Powyższy zestaw dokumentów jest przez Spółkę gromadzony w przypadku, gdy jest ona odpowiedzialna za organizację transportu towarów do miejsca docelowego, a sama transakcja odbywa się na warunkach Incoterms DAP.

Wariant B - Spółka jest w posiadaniu:

* kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku

oraz * otrzymanego drogą elektroniczną potwierdzenia odbioru towarów objętych poszczególnymi fakturami wystawionymi przez Spółkę na rzecz Kontrahenta; w ramach tego rozwiązania osoba upoważniona przez Kontrahenta przesyła Spółce, jako załącznik do wiadomości e-mail (korzystając z oficjalnego konta poczty elektronicznej serwera Kontrahenta) lub faksem, informację potwierdzającą, że dane towary zostały otrzymane przez Kontrahenta lub odbiorcę ostatecznego (w przypadku dostaw łańcuchowych).

Powyższy zestaw dokumentów, jest przez Spółkę gromadzony w przypadku gdy na mocy poczynionych z Kontrahentem ustaleń jest on odpowiedzialny za wywóz towarów (to Kontrahent organizuje transport).

Wariant C - Spółka będzie w posiadaniu:

* kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku

oraz * zbiorczego zestawienia faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie; zestawienie to jest przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną, po zakończeniu okresu, którego dotyczy (zazwyczaj jest to okres miesięczny, a zestawienie jest przesyłane około 10 dnia następnego miesiąca). Zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją zawartą w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, uznaje się, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska (możliwe są zatem sytuacje, w których Kontrahent nie zgłasza zastrzeżeń w odniesieniu do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odsyła do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie).

Spółka pragnie wskazać, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje ona wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zarówno "bezpośrednich" (w transakcję zaangażowane są dwa podmioty) jak i sporadycznie w ramach tzw. transakcji łańcuchowych.

Konsekwentnie, Spółka wyjaśnia, że wszystkie warianty dokumentów (zarówno Wariant A, Wariant B jak i Wariant C) są właściwe zarówno dla transakcji łańcuchowych, które występują incydentalnie, jak i dostaw bezpośrednich.

Spółka pragnie zauważyć, że w przypadku:

a. Wariantu A - tak jak zostało to przedstawione w treści złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej organizatorem transportu jest Spółka (cyt.: "Powyższy zestaw dokumentów jest przez Spółkę gromadzony w przypadku, gdy jest ona odpowiedzialna za organizację transportu towarów do miejsca docelowego),

b. Wariantu B - tak jak zostało to przedstawione w treści złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej organizatorem transportu jest Kontrahent (cyt.: "Powyższy zestaw dokumentów, jest przez Spółkę gromadzony w przypadku gdy na mocy poczynionych z Kontrahentem ustaleń jest on odpowiedzialny za wywóz towarów (to Kontrahent organizuje transport)"),

c. Wariantu C - organizatorem transportu jest Spółka lub też Kontrahent.

Odnosząc się do powyższego Spółka pragnie zauważyć, że w przypadku gdy organizatorem transportu jest Kontrahent, nie przekazuje on Spółce numeru VAT UE nadanego przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane (Polskę) lecz innego kraju członkowskiego, na terytorium którego jest on zarejestrowany dla celów VAT.

Spółka pragnie zauważyć, że w większości przypadków Spółka posiada/będzie posiadała dokumenty, opisane w Wariancie A, w Wariancie B lub w Wariancie C przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy. Mogą zdarzyć się jednakże przypadki, kiedy wspomniane dokumenty (w każdym z wariantów) będą pozyskiwane przez Spółkę z opóźnieniem.

W tym miejscu należy jednocześnie podnieść, iż Spółka uzależnia zastosowanie stawki 0% w stosunku do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów od faktu posiadania przed dniem złożenia deklaracji VAT-7 za dany okres rozliczeniowy dokumentów potwierdzających prawo do zastosowania ww. stawki VAT. Jeśli natomiast Spółka nie dysponuje odpowiednią dokumentacją potwierdzającą prawo do zastosowania stawki VAT 0% przed dniem złożenia deklaracji VAT-7 za dany okres rozliczeniowy zastosowanie znajduje odpowiednio regulacja art. 42 ust. 12 pkt 2 lub ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów, o których mowa w Wariancie A) powyżej powinny, w świetle przepisów obowiązujących na gruncie VAT począwszy od 1 stycznia 2020 r., być opodatkowane 0% stawką VAT?

2. Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie B) powyżej powinny, w świetle przepisów obowiązujących na gruncie VAT począwszy od 1 stycznia 2020 r., być opodatkowane 0% stawką VAT?

3. Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie C) powyżej powinny, w świetle przepisów obowiązujących na gruncie VAT począwszy od 1 stycznia 2020 r., być opodatkowane 0% stawką VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Uwagi ogólne

1.1. Warunki zastosowania dla WDT stawki 0% VAT

Spółka pragnie wskazać, iż transakcje WDT zasadniczo podlegają opodatkowaniu według 0% stawki VAT. Niemniej jednak, art. 42 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje warunki, które muszą zostać spełnione, aby podatnik był uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku, tj.: "(...)

Należy przy tym zaznaczyć, iż stosowanie 0% stawki VAT z tytułu WDT nie powinno być postrzegane jako wyjątek od reguły, lecz jako reguła, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Jak bowiem zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 stycznia 2012 r. (sygn. III SA/Wa 1220/11) "dokonanie dostaw skutkować powinno stawką podatkową 0%, która - wbrew stanowisku Organów - w ramach WDT nie jest żadną stawką preferencyjną, lecz jedyną i podstawową". Mając na uwadze powyższe, dostawy wewnątrzwspólnotowe powinny być więc co do zasady opodatkowane stawką 0% VAT, a nie stawką krajową.

Jak zostało podniesione w opisie sprawy, zarówno warunek wskazany w pkt 1 zacytowanego powyżej przepisu, jak i warunek wskazany w pkt 3, zostały spełnione. Spółka dokonuje bowiem dostaw na rzecz Kontrahentów posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez właściwe państwo członkowskie, a także jest ona zarejestrowana jako podatnik VAT UE.

Tym samym, warunkiem jaki powinien podlegać analizie w celu stwierdzenia czy Spółce przysługuje prawo do zastosowania 0% stawki VAT w przypadku realizowanych dostaw jest warunek posiadania przez Spółkę dokumentacji potwierdzającej, że towary zostały przez Spółkę wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego (stosownie do treści przepisu art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

1.2. Dowody dokumentujące wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie ich na terytorium innego kraju członkowskiego

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, wskazanymi powyżej dowodami, są:

* dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

* specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

- jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT.

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty te nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 art. 42 ustawy o VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

Jednocześnie, Spółka podkreśliła, iż wymieniony powyżej katalog tzw. dokumentów pomocniczych ma charakter otwarty, co oznacza, iż podatnik ma prawo potwierdzać fakt dokonania dostawy na rzecz podatnika w innym państwie członkowskim również innymi niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT dokumentami.

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa podatkowego, w celu udokumentowania WDT podatnik może posłużyć się zupełnie dowolnymi dokumentami. Takie stanowisko zostało również potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: "NSA"), w uchwale wydanej przez poszerzony skład siedmiu sędziów, z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, w której stwierdzono m.in., że przepisy wskazane w art. 42 powinny być stosowane z uwzględnieniem normy określonej w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), w świetle której "jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem". Co więcej, NSA wskazał wyraźnie, iż dowody określone w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT nie mają charakteru bezwzględnie obligatoryjnych. Dlatego też w przypadku, gdy podatnik nie dysponuje kompletem dokumentów wskazanych w art. 42 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, bądź posiadane dokumenty zawierają pewne braki formalne, może on posłużyć się innymi dowodami potwierdzającymi dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej.

W tej samej uchwale stwierdzono także, że "dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju".

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT (bądź też innymi dowodami, niewymienionymi w tym przepisie), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do finalnego nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

2. Analiza dokumentacji posiadanej przez Spółkę

2.1. Dokumenty otrzymywane drogą elektroniczną

W opinii Spółki, przepisy art. 42 ust. 11 ustawy o VAT nie zawierają wymogu, by dokumentacja potwierdzająca dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów gromadzona była wyłącznie w formie papierowej. Tym samym, zdaniem Spółki dopuszczalne jest, aby niektóre dokumenty dodatkowe miały formę elektroniczną. Spółka zwraca uwagę, iż do takiego wniosku prowadzi m.in. analiza wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 lutego 2009 r. (sygn. akt. III SA/Wa 1909/08), w którym Sąd stwierdził, iż: "z przywołanych przepisów nie wynika wymóg, aby dokumenty potwierdzające wewnątrzwspólnotowy charakter transakcji miały formę »papierową«. Biorąc pod uwagę, że nigdzie nie stanowi się o formie dokumentów, zasadniczo dopuszczalna będzie każda forma, byle uprawdopodobniona była autentyczność tych dokumentów. Zgodzić się zatem należy z twierdzeniem, że dowodem może być także dokument w formie elektronicznej lub przesłany faksem".

Powyżej wskazane podejście jest prezentowane również przez organy podatkowe. Przykładowo:

* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 marca 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.119.2019.1.WH) stwierdził, odnosząc się do art. 42 ust. 11 ustawy o VAT: "w dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, nie budzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy";

* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.117.2017.1.KB) przyjął za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym gromadzone przez wnioskodawcę w formie elektronicznej wysłane nabywcom zbiorcze zestawienia faktur oraz otrzymane od tych nabywców potwierdzenia stanowiły dokumentację wystarczającą do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2015 r. (sygn. IBPP4/4512-191/15/EK) wskazał, iż "zauważyć należy, że powołane powyżej przepisy nie stanowią o formie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna jest każda forma dokumentu, byle uprawdopodabniała ona wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego. W dobie szeroko rozumianej komunikacji technicznej nie ma podstaw do odmawiania mocy dowodowej dokumentowi przesyłanemu w formie elektronicznej (...)".

Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lipca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-484/ 13-4/JK),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 maja 2014 r., (sygn. ITPP3/ 443-98/14/MD),

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 marca 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-929/ n14-2/DS)

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 lutego 2015 r. (sygn. IPTPP2/443-856/ 14-4/IR).

Mając na względzie powyższe uwagi, w ocenie Spółki, otrzymywane przez nią drogą elektroniczną, w formie wiadomości e-mail, skany potwierdzenia odbioru towaru będącego przedmiotem WDT na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego, a także wysyłane do Kontrahentów drogą elektroniczną zestawienia faktur dokumentujących dokonane dostawy, stanowią dowód, o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

2.2. Dokumentacja gromadzona przez Spółkę

Jak wskazano w opisie sprawy, Spółka każdorazowo posiada kopie faktur oraz specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku. Spółka gromadzi również listy przewozowe, potwierdzające wywóz towarów na terytorium innego państwa członkowskiego (Wariant A). Niemniej mogą wystąpić sytuacje, w których Spółka nie będzie posiadała właściwych dokumentów przewozowych (Wariant B i C). W takich przypadkach Spółka będzie jednak posiadała dodatkową dokumentację, o której mowa w przepisie art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, potwierdzającą jednoznacznie dokonanie dostawy towarów, tj. zależnie od przypadku, skan zbiorczego potwierdzenia odbioru towarów lub zbiorcze zestawienie faktur dokumentujące dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie.

Mając natomiast na uwadze przywołaną powyżej uchwałę NSA z dnia 11 października 2010 r., sygn. I FPS 1/10, Spółka stoi na stanowisku, że dla zastosowania stawki 0% VAT w przypadku WDT, nie jest konieczne posiadanie wszystkich dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a jedynie posiadanie jednego z dowodów wskazanych w tym przepisie razem z innymi dokumentami (mogą to być dokumenty wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT lub też inne dowody), które łącznie, jednoznacznie potwierdzają dostawę towarów do nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego.

Wobec tego, zdaniem Spółki, brak dokumentu przewozowego, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT nie pozbawia Spółki prawa do zastosowania 0% stawki VAT, jeżeli będzie ona dysponowała dodatkową dokumentacją, o której mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, łącznie i jednoznacznie potwierdzającą dostawę towarów do Kontrahenta na terytorium innego państwa członkowskiego.

2.3. Analiza przypadku przedstawionego w Wariancie A)

Oprócz kopii faktur oraz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, Spółka będzie posiadała dokumenty przewozowe wystawione przez przewoźnika (np. w formie międzynarodowych listów przewozowych CMR) i potwierdzające dostarczenie towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej oraz ich odbiór na terenie tego państwa przez osobę upoważnioną przez Kontrahenta lub przez odbiorcę ostatecznego (w przypadku transakcji łańcuchowych). W ocenie Spółki, przedmiotowa dokumentacja jest wystarczająca dla zastosowania 0% stawki VAT w odniesieniu do dostaw towarów, dla których została zgromadzona oraz nie wymaga uzupełnienia o dokumenty określone w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

2.4. Analiza przypadku przedstawionego w Wariancie B)

2.4.1. Dokumenty gromadzone przez Spółkę

Oprócz kopii faktury oraz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, dokumenty Spółki zawierają każdorazowo informację przesłaną drogą elektroniczną (w formie skanu załączonego do wiadomości e-mail lub faksem) podpisaną przez Kontrahenta, wskazującą, że towary będące przedmiotem WDT zostały dostarczone na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego (tzn. dostarczone do Kontrahenta lub bezpośrednio do innego odbiorcy, w przypadku dostaw łańcuchowych).

Spółka zwraca uwagę, że w ramach przedmiotowej informacji Kontrahent potwierdza, iż towary (identyfikowalne poprzez podane w oświadczeniu numery faktury) zostały dostarczone do niego lub bezpośrednio do innego odbiorcy (w przypadku dostaw łańcuchowych). Oświadczenie to, w ocenie Spółki, spełnia tym samym przesłanki dokumentu, o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

W konsekwencji, przedmiotowy dokument, łącznie z fakturą i specyfikacją sztuk ładunku potwierdzają jednoznacznie, iż towary będące przedmiotem dostawy zostały (i) wywiezione z terytorium Polski, a następnie (ii) dostarczone na terytorium innego państwa członkowskiego.

2.4.2. Stanowiska organów podatkowych oraz sądów administracyjnych

Spółka podkreśla, iż jej stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych i wyrokach sądów administracyjnych powołanych poniżej:

* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 września 2018 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.171.2018.2.MPU), w której Organ uznał za prawidłowe stanowisko, w świetle którego za uprawniające do zastosowania 0% stawki VAT potwierdzenie dokonania WDT uznać należy oświadczenie stanowiące "dokument przesyłany w formie elektronicznej (Word, PDF itp.) (...) przesyłane jako załącznik do wiadomości e-mail";

* Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.117.2017.1.KB) przyjął za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymane drogą elektroniczną skany zbiorczego potwierdzenia odbioru towarów, zawierające (i) wykaz faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz nabywcy w danym okresie, (ii) oświadczenie, iż towary zostały otrzymane przez nabywcę na terytorium innego państwa członkowskiego oraz (iii) podpis osoby upoważnionej ze strony nabywcy do potwierdzenia odbioru towarów stanowiły dokumentację wystarczającą do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 października 2015 r., sygn. IPPP3/4512-631/15-2/ISZ, gdzie za prawidłowe zostało uznane stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymywane przez niego, za pośrednictwem poczty elektronicznej, zestawienie, na którym znajduje się numer zamówienia, dane nadawcy, nr i data faktury, nazwa odbiorcy i kraj, gdzie ten towar dotarł oraz kwota z faktury, a jednocześnie na zestawieniu znajduje się oświadczenie Dyrektora oraz prokurenta Nabywcy, że towar wykazany na fakturach faktycznie dotarł do miejsca wysyłki uprawnia go do zastosowania 0% stawki VAT z tytułu WDT;

* interpretacja indywidualna z dnia 13 stycznia 2012 r., sygn. IPTPP2/443-624/11-7/JN, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wskazał, iż " (...) Wnioskodawca posiadając oprócz kopii faktury VAT zawierającej szczegółowy asortyment towarów, oświadczenie podpisane przez nabywcę o otrzymaniu towaru, będzie uprawniony do zastosowania 0% stawki podatku z tytułu przedmiotowej dostawy towarów (...)";

* interpretacja indywidualna z dnia 15 listopada 2013 r., sygn. IBPP4/443-399/13/LG, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, iż "w świetle wyżej powołanych przepisów z uwzględnieniem uchwały NSA sygn. akt I FPS 1/10 stwierdzić należy, że jeśli przed dniem złożenia deklaracji podatkowej VAT Wnioskodawca będzie posiadał wskazane dokumenty i dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy, w tym pisemne oświadczenie nabywcy, że towar został dostarczony do miejsca jego przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (...). Tym samym będzie on uprawniony do uznaniu tak udokumentowanej transakcji za WDT i zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 0% względem dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów",

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 20 stycznia 2010 r. (sygn. I SA/Bd 926/09), w którym wskazane zostało, iż " (...) sam brak tego dokumentu (dokumentu przewozowego - przyp. Spółka) nie może być podstawą pozbawienia spółki, niejako automatycznie, prawa do stosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli inne posiadane przez nią dokumenty (kopia faktury, specyfikacja sztuk załadunku, pismo od kontrahenta zawierające stwierdzenie, że otrzymał on towar oraz wskazanie miejsca wydania towaru) potwierdzają fakt, że dostawa wewnątrzwspólnotowa miała miejsce". Stanowisko WSA w Bydgoszczy zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 maja 2011 r. (sygn. I FSK 639/10).

2.5. Analiza przypadku przedstawionego w Wariancie C)

2.5.1. Dokumenty gromadzone przez Spółkę

Oprócz kopii faktury oraz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, dokumenty Spółki zawierają każdorazowo zbiorcze zestawienie faktur (dokumentujących dostawy dokonane w danym okresie) wysyłane do Kontrahentów.

W ocenie Spółki przedmiotowe zestawienie należy uznać za dokument, o którym mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, potwierdzający dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, także w przypadku gdy Kontrahenci nie odsyłają do Spółki informacji zwrotnej w zakresie otrzymanego zestawienia. Z ustaleń dokonanych z Kontrahentami oraz informacji zawartych w przedmiotowym zestawieniu będzie bowiem wynikać, iż brak przesłania przez Kontrahenta w określonym terminie potwierdzenia jest równoznaczny z potwierdzeniem, iż towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

Biorąc pod uwagę powyższe, dokument taki ma w ocenie Spółki jednakową moc dowodową jak zbiorcze potwierdzenie odbioru towarów podpisane przez Kontrahenta. Należy bowiem wskazać, iż ustalony przez strony termin na potwierdzenie otrzymania towarów każdorazowo daje Kontrahentowi możliwość dokonania szczegółowej weryfikacji danych zawartych w tym zestawieniu oraz przedstawienie ewentualnych uwag co do jego treści. Nie ulega natomiast wątpliwości, iż każdy racjonalny przedsiębiorca zgłosiłby Spółce wszelkie zauważone braki w towarach mających być przedmiotem dostaw dokonywanych na jego rzecz (udokumentowanych fakturami dostarczonymi Kontrahentom).

Należy w tym miejscu również podkreślić, iż niezgłoszenie przez Kontrahentów zastrzeżeń może być w ocenie Spółki postrzegane jako jego oświadczenie woli zgodne z ustaleniami stron oraz z informacją zawartą na przedmiotowym zestawieniu (która stanowi, iż brak przekazania informacji zwrotnej oznacza w istocie potwierdzenie otrzymania towarów udokumentowanych fakturami, których numery wymienione zostały w zestawieniu).

Jak wskazują bowiem przedstawiciele doktryny prawa cywilnego, "bierne zachowanie podmiotu prawa cywilnego, brak jego aktywności (nazywany w doktrynie milczeniem) może być sposobem złożenia oświadczenia woli, jeżeli istnieją reguły znaczeniowe wiążące z nim sens w postaci woli wywołania skutku prawnego" (Gniewek E., Kodeks Cywilny. Komentarz, Legalis 2014). Przykładowo, taką formę złożenia oświadczenia woli dopuszcza uregulowanie przepisu art. 682 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny, zgodnie z którym "jeżeli przedsiębiorca otrzymał od osoby, z którą pozostaje w stałych stosunkach gospodarczych, ofertę zawarcia umowy w ramach swej działalności, brak niezwłocznej odpowiedzi poczytuje się za przyjęcie oferty".

W świetle powyższego, zestawienie (przesyłane do Kontrahentów i niezakwestionowane przez nich), łącznie z fakturą i specyfikacją ładunku potwierdzają jednoznacznie, iż towary będące przedmiotem dostawy zostały (i) wywiezione z terytorium Polski, a następnie (ii) dostarczone do Kontrahenta na terytorium innego państwa członkowskiego.

2.5.2. Stanowisko organów podatkowych

Spółka podkreśla, iż jej stanowisko znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych powołanych poniżej:

* interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 listopada 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.580.2018.1.AK), gdzie organ odstępując od uzasadnienia zaakceptował stanowisko wnioskodawcy, w którym podatnik ten argumentował analogicznie do Wnioskodawcy, że: "przesłane do Nabywcy niezakwestionowane przez niego zestawienie, łącznie z fakturą oraz specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku, potwierdzają w sposób niebudzący wątpliwości, iż towary będące przedmiotem dostawy zostały (i) wywiezione z terytorium Polski i następnie (ii) dostarczone do Nabywcy na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego";

* interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2017 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.117.2017.1.KB), gdzie organ przyjął za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym zestawienie (przesyłane do nabywców i niezakwestionowane przez nich), łącznie z fakturą stanowiły dokumentację wystarczającą do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT;

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 marca 2016 r., sygn. ILPP4/4512-1-38/16-2/PR, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym, że "niezgłoszenie przez Nabywców zastrzeżeń może być w ocenie Spółki postrzegane jako jego oświadczenie woli - zgodne z ustaleniami stron oraz z informacją zawartą na przedmiotowym zestawieniu (która stanowi, iż brak przekazania informacji zwrotnej oznacza w istocie potwierdzenie otrzymania towarów udokumentowanych fakturami, których numery wymienione zostały w zestawieniu)";

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 września 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-208/15-2/HW, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, stosownie do którego " (...) zgodnie z ustaleniami stron, brak odpowiedzi na przesłane zestawienie w określonym terminie oznacza jego akceptację. W konsekwencji, powyższy dokument zdaniem Spółki jednoznacznie poświadcza fakt otrzymania towarów przez Nabywcę/Odbiorcę";

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 marca 2015 r., sygn. ILPP4/443-646/14-2/BA, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym zbiorcze zestawienie faktur wysłane do Nabywcy, nawet w przypadku nie odesłania przez Nabywcę informacji zwrotnej w zakresie otrzymanego zestawienia, jest dokumentem jednoznacznie potwierdzającym dostarczenie towaru do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

3. Regulacje dotyczące dokumentacji uprawniającej do zastosowania 0% stawki podatku VAT dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w świetle rozporządzenia UE

Począwszy od 1 stycznia 2020 r. zaczną obowiązywać przepisy wprowadzone Rozporządzeniem UE, które mają na celu ujednolicenie zasad dokumentowania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w celu zastosowania stawki 0%.

Generalnie, Rozporządzenie UE wprowadza wykaz dokumentów, na podstawie których "domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty".

Tym samym należy podkreślić, iż Rozporządzenie UE nie wprowadza katalogu dokumentów, które są niezbędne w celu zastosowania 0% stawki VAT, a jedynie Instytucję "domniemania", dotyczącą wysyłki towarów do innych krajów UE - istotną z perspektywy prawa do stosowania zwolnienia z VAT (z prawem do odliczenia)/0% stawki VAT w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowych transakcji - ale nie przesądzającą o prawie do zastosowania przedmiotowej stawki VAT.

Należy bowiem zwrócić uwagę na treść uzasadnienia do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Kodeks karny skarbowy, w którym wskazane zostało prawidłowe rozumienie regulacji wprowadzanych w ramach Rozporządzenia UE. W szczególności, zgodnie z przedmiotowym uzasadnieniem, "domniemanie" będzie miało zastosowanie w przypadkach wskazanych wprost w Rozporządzeniu UE. Niemniej jednak, "Organ podatkowy może obalić przyjęte domniemanie, poprzez przedstawienie dowodów świadczących o tym, że towary w rzeczywistości nie zostały wysłane lub przetransportowane z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Taka sytuacja może mieć miejsce, gdy podczas kontroli organy podatkowe stwierdzą, że towary nadal znajdują się w magazynie dostawcy. Przepis skonstruowany w taki sposób przenosi ciężar dowodowy na organ podatkowy. Konsekwencją obalenia tego domniemania jest niemożliwość zastosowania stawki 0%. Nie jest możliwe stosowanie domniemania w odwrotny sposób, Niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że stawką 0% nie będzie miała zastosowania, W takiej sytuacji na dostawcy dąży obowiązek udowodnienia w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione".

Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, iż prawo do zastosowania 0% stawki VAT może zostać udowodnione przez podatnika na podstawie innych dowodów niż wskazane w Rozporządzeniu UE.

Podobne wnioski płyną również z treści dokumentu o nazwie "Explanatory notes" wydanego przez Komisję Europejską z dnia 9 września 2019 r., w którym wskazane zostało, iż " (...), niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że wyłączenie przewidziane w art. 138 VD nie ma zastosowania. W takim przypadku dostawca jest zobowiązany do udowodnienia, w sposób zadowalający dla organów podatkowych, że warunki zwolnienia (w tym transport) zostały spełnione. Innymi słowy, jeżeli domniemanie nie ma zastosowania, sytuacja pozostanie taka sama jak przed wejściem w życie art. 45a przepisów wykonawczych".

Tym samym należy uznać, iż dokumentacja gromadzona przez Spółkę, a przedstawiona w Wariantach A), B) i C) przedmiotowego wniosku będzie dawała Spółce prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT począwszy od 1 stycznia 2020 r.

4. Uwagi końcowe

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż posiadane przez nią dokumenty wskazane w Wariantach A), B) i C) w opisie sprawy jednoznacznie potwierdzają, że towary zostały wywiezione z terytorium Polski oraz otrzymane przez Kontrahentów (lub odbiorców ostatecznych w przypadku dostaw łańcuchowych) na terytorium innego państwa członkowskiego. Tym samym nie ulega wątpliwości, iż warunek zastosowania 0% stawki VAT z tytułu dokonanych przez Spółkę dostaw wewnątrzwspólnotowych został w analizowanych przypadkach spełniony i Spółka powinna być uprawniona do zastosowania 0% stawki VAT.

Mając na względzie przedstawioną argumentację, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów udokumentowane w sposób wskazany w Wariantach A), B) i C) opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym powinny być opodatkowane 0% stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz.Urz.UE.L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej "rozporządzeniem 2018/1912". Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

ii. co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a, wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b, potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

2. Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

3. Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

ii. dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

iii. poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 (art. 41 ust. 3 ustawy).

Należy zaznaczyć, że stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Jednak zastosowanie stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest także od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE, najpóźniej w momencie składania deklaracji uwzględniającej daną dostawę.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy - są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

4. (uchylony) - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Jednak w myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa

w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

Stosownie do art. 42 ust. 12 ustawy, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za:

Z kolej zgodnie z art. 42 ust. 12a ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została dokonana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1.

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

W związku z tym istotne jest to, aby ww. dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest "łączne" posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Zatem posiadanie przez dostawcę dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy będzie uprawniało - również od dnia 1 stycznia 2020 r. - do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Jak wynika z opisu sprawy Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, o których mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT. Towary mogą być transportowane zarówno do Kontrahenta będącego ich odbiorcą, jak również do odbiorców ostatecznych (w przypadku dalszych dostaw tych towarów przez Kontrahenta, tzn. dostaw łańcuchowych). W każdym z opisanych przypadków miejscem rozpoczęcia wywozu towarów jest terytorium Polski, a miejscem ich przeznaczenia (tzn. zakończenia ich wysyłki) jest terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Wnioskodawca, w celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu WDT, gromadzi dokumenty potwierdzające, iż towary zostały wywiezione z kraju i dostarczone do odbiorcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski. Spółka gromadzi następujące dokumenty:

* kopie faktur, zawierające m.in. dane Kontrahenta (tj. jego nazwę i adres siedziby),

* specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku (w tym nazwę towaru). Specyfikacja każdorazowo będzie zawierać dane niezbędne do ustalenia jakie towary były przedmiotem dostawy.

Równocześnie, Spółka gromadzi dalszą dokumentację, potwierdzającą wywóz towarów z terytorium kraju na teren innego państwa członkowskiego UE. Dokumentacja gromadzona przez Spółkę obejmuje opisane poniżej przypadki:

W związku z powyższym następują trzy różne następujące Warianty:

Wariant A - Spółka jest organizatorem transportu oraz jest w posiadaniu następujących dokumentów:

* kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku

oraz * dokumentów przewozowych wystawionych przez przewoźnika (np. w formie listów przewozowych CMR) potwierdzających dostarczenie towarów na teren innego państwa członkowskiego UE.

Powyższy zestaw dokumentów jest przez Spółkę gromadzony w przypadku, gdy jest ona odpowiedzialna za organizację transportu towarów do miejsca docelowego, a sama transakcja odbywa się na warunkach Incoterms DAP.

Wariant B - Kontrahent jest organizatorem transportu i Spółka jest w posiadaniu następujących dokumentów:

* kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku

oraz * otrzymanego drogą elektroniczną potwierdzenia odbioru towarów objętych poszczególnymi fakturami wystawionymi przez Spółkę na rzecz Kontrahenta; w ramach tego rozwiązania osoba upoważniona przez Kontrahenta przesyła Spółce, jako załącznik do wiadomości e-mail (korzystając z oficjalnego konta poczty elektronicznej serwera Kontrahenta) lub faksem, informację potwierdzającą, że dane towary zostały otrzymane przez Kontrahenta lub odbiorcę ostatecznego (w przypadku dostaw łańcuchowych).

Powyższy zestaw dokumentów, jest przez Spółkę gromadzony w przypadku gdy na mocy poczynionych z Kontrahentem ustaleń jest on odpowiedzialny za wywóz towarów (to Kontrahent organizuje transport).

Wariant C - Spółka bądź Kontrahent jest organizatorem transportu i Spółka jest w posiadaniu następujących dokumentów:

* kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku

oraz * zbiorczego zestawienia faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie; zestawienie to jest przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną, po zakończeniu okresu, którego dotyczy (zazwyczaj jest to okres miesięczny, a zestawienie jest przesyłane około 10 dnia następnego miesiąca). Zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją zawartą w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, uznaje się, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska (możliwe są zatem sytuacje, w których Kontrahent nie zgłasza zastrzeżeń w odniesieniu do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odsyła do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie).

Wszystkie warianty dokumentów (zarówno Wariant A, Wariant B jak i Wariant C) są właściwe zarówno dla transakcji łańcuchowych, które występują incydentalnie, jak i dostaw bezpośrednich.

W przypadku gdy organizatorem transportu jest Kontrahent, nie przekazuje on Spółce numeru VAT UE nadanego przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane (Polskę) lecz innego kraju członkowskiego, na terytorium którego jest on zarejestrowany dla celów VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że dokumenty wymienione przez Wnioskodawcę w poszczególnych Wariantach, tj.:

1. Wariant A: kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz dokumentów przewozowych wystawionych przez przewoźnika (np. w formie listów przewozowych CMR) potwierdzających dostarczenie towarów na teren innego państwa członkowskiego UE.

2. Wariant B: kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz otrzymanego drogą elektroniczną potwierdzenia odbioru towarów objętych poszczególnymi fakturami wystawionymi przez Spółkę na rzecz Kontrahenta; w ramach tego rozwiązania osoba upoważniona przez Kontrahenta przesyła Spółce, jako załącznik do wiadomości e-mail lub faksem, informację potwierdzającą, że dane towary zostały otrzymane przez Kontrahenta lub odbiorcę ostatecznego (w przypadku dostaw łańcuchowych).

3. Wariant C: kopii faktury, specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku oraz zbiorczego zestawienia faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie; Zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją zawartą w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy przesłane zestawienie, uznaje się, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, - stanowią dowody dokonania danej dostawy wewnątrzwspólnotowej, które zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, łącznie będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju i tym samym upoważniają Wnioskodawcę do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do tych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Tym samym stanowisko Zainteresowanego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl