0113-KDIPT1-2.4012.452.2019.6.MO - Wyłączenie z VAT przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2019 r. (data wpływu 5 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 30 września 2019 r. (data wpływu 30 września 2019 r. - za pośrednictwem ePUAP oraz 30 września 2019 r. - za pośrednictwem poczty) i z dnia 3 października 2019 r. (data wpływu 3 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przeniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań wchodzących w skład Działalności H w ramach podziału na Spółkę Przejmującą,

* określenia, w jaki sposób Wnioskodawca powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać podatek VAT dotyczący działalności Wnioskodawcy przed dokonaniem podziału

- jest prawidłowe.

W dniu 5 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu przeniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań wchodzących w skład Działalności H w ramach podziału na Spółkę Przejmującą oraz określenia, w jaki sposób Wnioskodawca powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać podatek VAT dotyczący działalności Wnioskodawcy przed dokonaniem podziału, a także podatku dochodowego od osób prawnych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania oznaczonego nr 3 we wniosku oraz własnego stanowiska do nowo sformułowanego pytania, a także zmodyfikowanie stanowiska w zakresie pytania oznaczonego nr 4 we wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

. Spółka Akcyjna Skrót Firmy: S S.A. ("", "Spółka", "Wnioskodawca") są firmą na rynku producentów leczniczych produktów weterynaryjnych w Polsce. Spółka specjalizuje się w produkcji chemioterapeutyków oraz biopreparatów. W swojej ofercie posiada ponadto preparaty witaminowe, witaminowo-mineralne i mineralne. S S.A. jest również producentem preparatów wapniowych i maści. Spółka sprzedaje swoje produkty poprzez sieć patronackich hurtowni weterynaryjnych, zlokalizowanych na terenie całego kraju.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują obecnie dwie podstawowe działalności, tj.:

* działalność odpowiedzialna za produkcję obejmująca między innymi linie produkcyjne, nieruchomości gruntowe, magazyny, dział kontroli jakości, pełne laboratorium, dział logistyki oraz wykwalifikowany personel ("Działalność P"),

* działalność odpowiedzialna za sprzedaż, która obejmuje między innymi dział promocji i sprzedaży, dział marketingu, dział eksportu, dział regulacji i rozwoju, zapasy oraz wykwalifikowany personel, jak również zapewniającą bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki ("Działalność H").

Celem zwiększenia efektywności zarządzania nad wskazanymi powyżej Działalnościami oraz zwiększenia nadzoru nad ich efektywnością ekonomiczną oraz osiąganymi wynikami, odrębność Działalności P oraz Działalności H w ramach Spółki została wewnętrznie sformalizowana poprzez przyporządkowanie poszczególnym działalnościom zasobów ludzkich i technicznych, zadań oraz celów biznesowych.

Wyodrębnienie Organizacyjne

Do każdej z Działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki przyporządkowany jest odrębny personel, który wykonuje swoje zadania w pomieszczeniach/na nieruchomościach przydzielonych do danej działalności. Zarówno Działalność P, jak i Działalność H dysponują własną kadrą zarządzającą. Przypisana do każdej z Działalności kadra kierownicza organizuje, nadzoruje i koordynuje prace podległych pracowników.

Działalność P Spółki nadzorowana jest bezpośrednio przez Prezesa Zarządu, któremu podlegają bezpośrednio Dyrektor ds. Jakości, Dyrektor ds. Produkcji, Główny Specjalista ds. Logistyki, Dział Rozwoju oraz Dział Zaopatrzenia.

Działalność H Spółki nadzorowana jest bezpośrednio przez Dyrektora Obszaru Handlowego i Finansowego, któremu podlegają bezpośrednio Dyrektor ds. Eksportu, Dyrektor Handlowy - S S.A. Przedstawicielstwo w.., Dział Finansowo- Księgowy, Główny Specjalista ds. Kadr, Organizacji i Płac, Dział Rozwoju, Główny Specjalista ds. Rozwoju, Dyrektor ds. Marketingu i Sprzedaży, Osoba Wykwalifikowana, Dział Transportu oraz Dział Zaopatrzenia. Dyrektor Obszaru Handlowego i Finansowego odpowiada bezpośrednio przed Prezesem Zarządu.

Do Działalności P przypisany został zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie zarządzania procesem produkcji, organizacji zaopatrzenia, logistyki oraz transportu produktów weterynaryjnych, kontroli jakości oraz prowadzenia działalności z zakresu wdrożenia nowych technologii, a także personel pomocniczy.

Do Działalności H przypisany został personel odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie prowadzenia sprzedaży produktów weterynaryjnych, w tym ich marketingu, a także ich eksportu. Do Działalności H przydzielony został również personel pomocniczy zapewniający bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki jako całości.

Działalność P oraz Działalność H są prowadzone w odrębnych budynkach/pomieszczeniach zlokalizowanych na nieruchomościach własnych Spółki.

Na potrzeby Działalności P wykorzystywany jest kompleks budynków przystosowanych na potrzeby produkcji, magazynowania oraz prowadzenia badań nad aktualnymi i nowymi produktami S S.A., jak również budynek administracji.

Z uwagi na fakt, iż Działalność H nie wymaga specjalnie przygotowanych pomieszczeń, dla Działalności H wyodrębnione zostały osobne pomieszczenia w budynku administracji położonym na nieruchomości będącej własnością Spółki.

Funkcjonowanie Działalności P oraz Działalności H odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dotyczące prac prowadzonych przez Działalność P oraz Działalność H.

Działalność P oraz Działalność H mają również odrębne cele biznesowo-sprzedażowe.

W przypadku Działalności P dotyczą one:

W przypadku Działalności H, cele biznesowo-sprzedażowe obejmują:

Dla Działalności P oraz Działalności H zostały ustalone także odrębne zadania.

Dla Działalności P dotyczą one m.in.:

Dla Działalności H dotyczą one m.in.:

Do każdego obszaru Działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury Spółki, przyporządkowane są określone składniki majątkowe.

Działalność P dysponuje aktywami niezbędnymi do realizacji zadań w zakresie zarządzania procesem produkcji, organizacji zaopatrzenia i logistyki, kontroli jakości oraz prowadzenia działalności w zakresie wdrożenia nowych technologii. W szczególności do Działalności P w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są następujące grupy składników majątku Spółki: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, należności, środki pieniężne oraz wyposażenie.

Pozostałe aktywa Spółki są wykorzystywane przez Działalność H. W szczególności do Działalności H w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są następujące grupy składników majątku Spółki: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne w tym znaki towarowe, inwestycje długoterminowe, zapasy, należności, środki pieniężne oraz wyposażenie.

Wyodrębnienie Finansowe

Księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności P oraz Działalności H.

Do każdej z Działalności wyodrębnionych w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności P oraz Działalności H.

Działalność P oraz Działalność H nie posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi, jednakże istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnego rachunku zarówno do Działalności P, jak i do Działalności H.

Na potrzeby wyodrębnienia finansowego Spółka jest w stanie przygotować odrębnie przepływy pieniężne związane z zaciągniętymi kredytami do odpowiednich działalności.

Spółka korzysta z kredytu inwestycyjnego który został zaciągnięty na potrzeby prowadzenia Działalności P. Jednocześnie Spółka korzysta z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności H. Może się tak zdarzyć, iż jeden z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności H zostanie wykorzystany również na potrzeby prowadzenia Działalności P. Wówczas Spółka jest w stanie alokować zobowiązanie kredytowe z tego tytułu do każdej z Działalności.

Ponadto Działalność P oraz Działalność H posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych Działalności są prognozowane pod koniec każdego roku obrotowego i następnie poszczególne Działalności są rozliczane z wykonania swoich budżetów w okresach kwartalnych.

Wyodrębnienie Funkcjonalne

Do zadań Działalności P należą zadania związane z produkcją artykułów weterynaryjnych. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność P polegają głównie na produkcji artykułów weterynaryjnych, kontroli jakości wyprodukowanych produktów weterynaryjnych, rozwijaniem nowych technologii w zakresie produkcji artykułów weterynaryjnych, z uwzględnieniem rozwijania metod produkcji oraz zarządzanie nieruchomościami przypisanymi do Działalności P.

Do zadań Działalności H należą zadania związane ze sprzedażą artykułów weterynaryjnych. Funkcje gospodarcze wykonywane przez Działalność H polegają głównie na sprzedaży produktów weterynaryjnych, akwizycji nowych klientów profesjonalnej obsłudze klientów już pozyskanych, budowaniu marki oraz analizowaniu rynku usług weterynaryjnych produktów weterynaryjnych, zabezpieczeniu funkcjonowania stałego łańcucha dostaw półproduktów dla Działalności P w postaci zakupu surowców, opakowań, etykiet oraz ulotek, a także czynnościach ogólnoadministracyjnych zapewniających bieżące wsparcie w codziennym funkcjonowaniu Spółki.

Obie Działalności są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności.

Działalność P jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Działalności P wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tej działalności, odpowiadająca za podstawową działalność Spółki, stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność P jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność P nie jest jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań. Należy również podkreślić, że Działalność P nie jeśli nierozerwalnie związana z Działalnością H, gdyż w oparciu o własne zasoby może realizować zamówienia zewnętrznych podmiotów w zakresie produkcji artykułów weterynaryjnych.

Powyższe cechy charakteryzują również prowadzoną w ramach Spółki Działalność H. Działalność H jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do tej działalności wykorzystywany przez personel realizujący zadania dotyczące Działalności H stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność H. jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność H. nie jest przy tym jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań. Należy również podkreślić, że Działalność H nie jest nierozłącznie związana z Działalnością P, gdyż sprzedawane przez nią produkty weterynaryjne mogą również pochodzić od innych producentów produktów weterynaryjnych, w związku z czym Działalność H, poprzez dywersyfikację portfela producentów produktów weterynaryjnych, może się w pełni usamodzielnić i uniezależnić od Działalności P, co, w aktualnych realiach rynku produktów weterynaryjnych, jest możliwe do zrealizowania.

Planowane Działania

Większościowy akcjonariusz Spółki F (spółka prawa..., traktowana dla celów podatkowych w... jako osoba prawna, oznaczona jako "Akcjonariusz") planuje wdrożenie restrukturyzacji korporacyjnej mającej na celu zwiększenie efektywności poszczególnych linii biznesowych funkcjonujących w ramach Spółki.

W ramach restrukturyzacji planowane jest przeprowadzenie podziału S S.A. przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Działalność H wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do spółki celowej F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: "Spółka Przejmująca", "Nowa Spółka"). Działalność P będzie po dokonaniu podziału nadal wykonywana przez S S.A.

Na dzień podziału wartość majątku Spółki otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadała wartości emisyjnej udziałów wydanych przez Spółkę Przejmującą na rzecz Akcjonariusza.

Przed przystąpieniem do podziału Spółki przez wydzielenie, przeprowadzona zostanie restrukturyzacja własnościowa S S.A. polegająca na wdrożeniu procedury wykupu przymusowego wobec mniejszościowych akcjonariuszy S S.A., zgodnie z art. 418 Kodeksu spółek handlowych. Wobec powyższego, w dniu podziału S S.A. przez wydzielenie, zarówno S S.A., jak i Nowa Spółka, będą spółkami jednoosobowymi, co pozwoli na usprawnienie procedury podziału.

Z uwagi na fakt, iż w chwili obecnej Działalność H jest prowadzona na nieruchomości stanowiącej siedzibę S S.A., która to nieruchomość w wyniku podziału pozostanie w Spółce, w celu ostatecznego rozdzielenia obydwu linii biznesowych planowane jest przeniesienie miejsca prowadzenia Działalności H do nowej lokalizacji. Niemniej jednak możliwe jest, iż do momentu znalezienia nowej lokalizacji dla Działalności H, Spółka Przejmująca zawrze z Wnioskodawcą umowę najmu pomieszczeń na potrzeby prowadzenia Działalności H.

Wskutek podziału w Spółce pozostaną środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, wyposażenie, należności od klientów Spółki z tytułu działalności polegającej na produkcji, kontroli jakości i rozwijania produktów weterynaryjnych związane z Działalnością P, w tym nieruchomości oraz budynki przystosowane do produkcji, badania i przechowywania produktów weterynaryjnych, jak również budynek administracji, a także licencje produkcyjne oraz zezwolenia na wytwarzanie produktów leczniczych.

Natomiast do Spółki Przejmującej, w wyniku podziału, zostaną przeniesione środki trwałe, nieruchomości niewykorzystywane bezpośrednio na potrzeby prowadzenia Działalności P, wartości niematerialne i prawne w tym licencje na produkty, licencje sprzedażowe, znaki towarowe, inwestycje długoterminowe, wyposażenie, należności, środki pieniężne, zapasy oraz zobowiązania związane z Działalnością H.

Umowy i kontrakty związane z Działalnością Hw wyniku podziału S S.A. zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą. Umowy i kontrakty związane z Działalnością P pozostaną w Spółce.

Planowane jest, iż Wnioskodawca oraz Spółka Przejmująca zawrą umowę, w ramach której, przez 3 lata od jej zawarcia Spółka Przejmująca będzie zlecać Wnioskodawcy produkcję leczniczych produktów weterynaryjnych opartą na recepturach posiadanych przez Spółkę Przejmującą. Jednocześnie, przez okres 3 lat Spółka Przejmująca będzie zajmować się sprzedażą wyrobów Spółki.

Kredyt inwestycyjny związany z Działalnością P pozostanie w Spółce. Linie kredytowe, które służą aktualnie finansowaniu Działalności P oraz Działalności H zostaną dostosowane w taki sposób, aby po podziale S S.A. oraz Nowa Spółka mogły korzystać z limitów adekwatnych do zakresu prowadzonych przez nie działalności.

Po dokonaniu podziału, Spółka zamierza nadal zatrudniać pracowników Działalności P bez zmiany zakresu ich zadań. Personel przyporządkowany do Działalności H stanie się natomiast personelem Spółki Przejmującej.

Ponieważ pracownicy księgowości, kadr i płac IT przypisani do Działalności H, lecz realizujący zadania wspomagające niezwiązane bezpośrednio ani z Działalnością P ani H, tj. zadania z zakresu księgowości, kadrowo-płacowe oraz IT staną się w wyniku podziału pracownikami Nowej Spółki, planowane jest zawarcie pomiędzy Spółką a Nową Spółką umowy, w ramach której Spółka będzie korzystała z usług wsparcia bieżącej działalności świadczonych przez Nową Spółkę. 

Ponadto w uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1. S S.A. jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od 1995 r.

2. Spółka przejmująca F jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy przeniesienie opisanego we wniosku zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wchodzących w skład Działalności H w ramach podziału na Spółkę Przejmującą, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? (oznaczonym we wniosku nr 3, sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)

2. W jaki sposób Wnioskodawca powinien w związku z podziałem przez wydzielenie rozliczać podatek VAT dotyczący działalności Wnioskodawcy przed dokonaniem podziału? (oznaczonym we wniosku nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, (sformułowanym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku), przeniesienie opisanego we wniosku zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wchodzących w skład Działalności H w ramach podziału na Spółkę Przejmującą nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 (oznaczonym we wniosku nr 3):

Zgodnie z art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest dla celów VAT jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak była o tym mowa powyżej (patrz stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 1, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na Spółkę Przejmującą, jak zespół składników majątkowych przypisany do Działalności P pozostający u Wnioskodawcy stanowią, w rozumieniu przepisów ustaw podatkowych, zorganizowane części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji podział Wnioskodawcy przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1:

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Analogiczna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje się w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Dokładne ustalenie treści pojęcia "zorganizowana część przedsiębiorstwa" możliwe jest poprzez odwołanie się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia. Opierając się na najnowszych orzeczeniach w tym zakresie można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach:

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i interpretacjach Ministra Finansów podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnierealizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne

Jak wskazano powyżej, zarówno Działalność P, jak i Działalność H, są wyodrębnione wewnętrznie w Spółce, zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Każda z tych Działalności prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że zarówno Działalność P, jak i Działalność H spełniają kryterium organizacyjnego wyodrębnienia w ramach obecnej struktury Spółki.

Wyodrębnienie finansowe

Jak wcześniej wspomniano, księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności P oraz Działalności H.

Do każdej z Działalności wyodrębnionych w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności P oraz Działalności H.

Działalność P oraz Działalność H nie posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi, jednakże istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnego rachunku zarówno do Działalności, jak i do Działalności H.

Na potrzeby wyodrębnienia finansowego Spółka jest w stanie przygotować odrębnie przepływy pieniężne związane z zaciągniętymi kredytami do odpowiednich działalności.

Spółka korzysta z kredytu inwestycyjnego który został zaciągnięty na potrzeby prowadzenia Działalności P. Jednocześnie Spółka korzysta z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności H. Może się tak zdarzyć, iż jeden z kredytów obrotowych zaciągniętych na potrzeby prowadzenia Działalności H zostanie wykorzystany również na potrzeby prowadzenia Działalności P. Wówczas Spółka jest w stanie alokować zobowiązanie kredytowe z tego tytułu do każdej z Działalności.

Ponadto Działalność P oraz Działalność H posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych Działalności są prognozowane pod koniec każdego roku obrotowego i następnie poszczególne Działalności są rozliczane z wykonania swoich budżetów w okresach kwartalnych.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że poszczególne Działalności są wyodrębnione finansowo w ramach obecnej struktury Spółki.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jak wspomniano powyżej, zarówno Działalność P, jak również i Działalność H są funkcjonalnie spójne w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych Działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane tym Działalnościom stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość.

Również po podziale Spółki, poszczególne Działalności zachowają przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający im na samodzielne realizowanie działań jako niezależnym przedsiębiorstwom. Planowane jest bowiem, że na skutek podziału, w Spółce pozostanie personel osobowy związany z Działalnością P; w Spółce pozostaną również składniki majątkowe związane z Działalnością P.

Personel osobowy związany z Działalnością H przejdzie do Spółki Przejmującej. Wskutek tego podziału, Działalność H wraz z przyporządkowanymi do niej składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi, należnościami i zobowiązaniami zostanie wydzielona do Spółki Przejmującej.

W wyniku podziału Spółki przez wydzielenie, w celu ostatecznego rozdzielenia obydwu linii biznesowych, akcjonariusze Spółki planują przenieść miejsce prowadzenia Działalności H do nowej lokalizacji. Niemniej jednak możliwe jest, iż do momentu znalezienia nowej lokalizacji dla Działalności H, Spółka Przejmująca zawrze z Wnioskodawcą umowę najmu pomieszczeń na potrzeby prowadzenia Działalności H. Natomiast Działalność P będzie prowadzona na nieruchomościach przynależnych do Spółki i przypisanych do Działalności P.

Zmiana struktury właścicielskiej poszczególnych Działalności w ramach struktury Spółki pozostanie bez wpływu na codzienne funkcjonowanie każdej z nich.

Podsumowując powyższe, zarówno w przypadku Działalności P, jak i Działalności H można mówić o ich funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktury Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe, Działalność P oraz Działalność H są w ramach Spółki wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie.

Tym samym, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie w Spółce (przyporządkowany do Działalności P), jak i zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na Spółkę Przejmującą (przyporządkowany do Działalności H) powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmowane lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Ponieważ, jak to zostało opisane powyżej, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie w Spółce (przyporządkowany do Działalności P), jak i zespół składników majątkowych, który w wyniku podziału zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o CIT, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej dla Wnioskodawcy w dniu 18 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.53.2017.3.MJ Działalność Handlowa, która w ramach podziału przez wydzielenie przeniesiona zostanie na Spółkę Przejmującą, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W konsekwencji, przeniesienie Działalności H w ramach podziału przez wydzielenie na inny podmiot (Spółkę Przejmującą) nie będzie podlegać przepisom ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.154.2017.4.MGO.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 (oznaczonego we wniosku nr 4):

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z podziałem przez wydzielenie, Spółka powinna rozliczać podatek VAT dotyczący działalności Wnioskodawcy (działalności P oraz działalności H) w następujący sposób:

a. w odniesieniu do Działalności P - zarówno przed podziałem, jak i po podziale Spółki, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania w swoich deklaracjach VAT kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z Działalnością P, jeżeli obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług jest związany z Działalnością P. Konsekwentnie, zarówno przed podziałem, jak i po podziale Spółki, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracjach VAT) z faktur zakupowych związanych z Działalnością P.

b. W odniesieniu do działalności H - Spółka będzie zobowiązana do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpi podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z działalnością H, jeżeli do dnia podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z Działalnością H; w przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstanie po dniu podziału, rozliczenia w zakresie dostaw dotyczących przenoszonej na nią działalności zobowiązana będzie dokonać Spółka Przejmująca; konsekwentnie Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT) z faktur zakupowych związanych z Działalnością H, jeżeli prawo to powstało do dnia podziału.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku nr 4):

Jak już wcześniej wspomniano, w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie, Spółka Przejmująca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Wnioskodawcy pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku Wnioskodawcy. Podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, iż spółka dzielona (tj. Wnioskodawca) nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do nowego podmiotu (tj. Spółka Przejmująca).

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.154.2017.4.MGO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, podział przedsiębiorcy, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych podział może być dokonany:

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy - przeniesienie własności.

Zatem przeniesienie prawa do rozporządzania w wyniku podziału spółki przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sàrl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia "przekazania całości lub części majątku", wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W celu odniesienia się do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii opodatkowania przeniesienia przez Wnioskodawcę w ramach podziału przez wydzielenie Działalności H należy zauważyć, że jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, zdaniem Organu, zespół składników majątkowych i niemajątkowych tworzący Działalność H, mający być przedmiotem przeniesienia, w ramach planowanego podziału Spółki przez Wnioskodawcę, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują bowiem, że Działalność H cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Z przedstawionego opisu sprawy jednoznacznie wynika, że w ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują obecnie dwie podstawowe działalności Spółki - Działalność P oraz działalność odpowiedzialna za sprzedaż - Działalność H. Do każdej z działalności funkcjonujących w ramach struktury organizacyjnej Spółki przyporządkowany jest odrębny personel, który wykonuje swoje zadania w odrębnych budynkach/pomieszczeniach na nieruchomościach własnych Spółki. Zatem Działalność H jest wyodrębniona organizacyjnie w Spółce.

Z opisu sprawy wynika ponadto, że księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działalności P oraz Działalności H. Do każdej z Działalności wyodrębnionych w ramach Spółki można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Przygotowywane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz jednoznaczne przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności P oraz Działalności H.

O wyodrębnieniu funkcjonalnym Działalności H świadczy natomiast fakt, że zespół składników majątkowych przypisanych do tej działalności wykorzystywany przez personel realizujący zadania dotyczące Działalności H stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Działalność H jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Działalność H nie jest przy tym jedynie sumą składników, lecz zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

W świetle całokształtu okoliczności bez wpływu na powyższą ocenę przesłanek, o których mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, pozostaje np.:

* zawarcie umowy najmu pomieszczeń (pozostających po podziale w Spółce Dzielonej), na Działalność H, przejętą w wyniku podziału przez Spółkę Przejmującą F

* zawarcie umowy, w ramach której, przez 3 lata od jej zawarcia Spółka Przejmująca będzie zlecać Spółce Dzielonej produkcję leczniczych produktów weterynaryjnych opartych na recepturach posiadanych przez Spółkę Przejmującą. Jednocześnie, przez okres 3 lat Spółka Przejmująca będzie zajmować się sprzedażą wyrobów Spółki Dzielonej;

* zawarcie pomiędzy Spółką Dzieloną a Spółką Przejmującą umowy, w ramach której Spółka Dzielona będzie korzystała z usług wsparcia bieżącej działalności, świadczonych przez Spółkę Przejmującą w zakresie księgowości, kadrowo-płacowym oraz IT, w sytuacji, gdy w wyniku podziału przez wydzielenie pracownicy realizujący zadania w powyższym zakresie staną się pracownikami Spółki Przejmującej.

Należy wyjaśnić, iż nie w każdym przypadku do uznania czy mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa czy też nie, konieczne jest przeniesienie własności nieruchomości. Nieruchomości bowiem mogą być udostępnianie nabywcy na podstawie umów cywilnoprawnych. Także w ocenie Organu zawarcie ww. umów współpracy nie może świadczyć o braku możliwości samodzielnego i autonomicznego kontynuowania Działalności H przez Spółkę Przejmującą.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przywołanych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania Działalności H za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji przeniesienie Działalności H w ramach podziału podział przez wydzielenie na inny podmiot (Spółkę Przejmującą) nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

W zakresie pytania nr 1 (oznaczonym we wniosku nr 3) stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości budzi również kwestia rozliczenia podatku VAT, w związku z podziałem przez wydzielenie działalności Wnioskodawcy przed dokonaniem podziału.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zasady dotyczące określenia powstania obowiązku podatkowego zostały określone w art. 19a ustawy.

Stosownie do art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Szczegółowe regulacje w kwestii powstania obowiązku podatkowego zawarte zostały w art. 19a ust. 1a-11 ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 12 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, późniejsze niż wymienione w ust. 1, 5 oraz 7-11 terminy powstania obowiązku podatkowego, uwzględniając specyfikę wykonywania niektórych czynności, uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami oraz przepisy Unii Europejskiej.

Z kolei podstawowe zasady dotyczące prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zostały zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

Na mocy art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Jak już wskazano w niniejszej interpretacji cechą szczególną trybu podziału spółki, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy - Kodeks spółek handlowych, jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

W myśl ogólnej zasady, do podziału przez wydzielenie należy stosować przepisy o podziale spółek, dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej z wyjątkami dotyczącymi podziału przez wydzielenie. Odpowiednie stosowanie przepisów uzależnione jest od tego, czy spółka, do której jest wnoszona część majątku spółki dzielonej, istnieje (wtedy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki przejmującej), czy jest nowo zawiązana.

Jak wynika z art. 530 § 2 Kodeksu spółek handlowych, w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

Punktem wyjścia dla podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, jak w każdym przypadku podziału, jest sporządzany przez zarząd spółki dzielonej plan podziału.

Stosownie do postanowień art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

W myśl art. 531 § 3 ww. Kodeksu spółek handlowych, do składników majątku spółki dzielonej nieprzypisanych w planie podziału określonej spółce przejmującej lub spółce nowo zawiązanej stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Udział spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej we wspólności jest proporcjonalny do wartości aktywów przypadających każdej z tych spółek w planie podziału. Za zobowiązania spółki dzielonej, nieprzypisane w planie podziału spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym, spółki te odpowiadają solidarnie.

Zgodnie z art. 534 Kodeksu spółek handlowych, plan podziału powinien zawierać m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

Z przepisów tych jednoznacznie wynika, że osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału, składnikami majątku.

Jednakże jak wskazano wyżej, podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, iż spółka dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu. Zatem następstwo prawne, dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot.

Wskazane powyżej przepisy regulują problematykę związaną z sukcesją spółek kapitałowych na gruncie prawa dot. spółek handlowych. Natomiast zagadnienie sukcesji podatkowej regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy - Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca przedstawił zamknięty katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Zgodnie natomiast z art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z cytowanych przepisów prawa wynika, że w przypadku podziału osoby prawnej następuje sukcesja jej praw i obowiązków. Zakres sukcesji związany jest z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku. Warunkiem sukcesji jest, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "praw i obowiązków podatkowych", będących na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej przedmiotem sukcesji. Wobec powyższego, zasadnym jest przyjęcie, że przedmiotem sukcesji są wszelkie skonkretyzowane prawa i obowiązki podatkowe istniejące na dzień podziału. Należy również podkreślić, że przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej przewidzianej w art. 93c Ordynacji podatkowej, będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku. Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej, zakłada wyodrębnienie praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz wskazuje, że w odniesieniu do tak wyodrębnionych zespołów praw i obowiązków zachodzi sukcesja podatkowa.

Powyższy przepis wprowadza do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Należy zauważyć, że w niniejszej interpretacji stwierdzono powyżej, że Działalność H stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Ponadto całokształt okoliczności sprawy potwierdza także, że Działalność P również stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W związku z podziałem przez wydzielanie Spółki, pojawiły się wątpliwości dotyczące kwestii rozliczenia podatku od towarów i usług działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę przed dokonaniem podziału.

Odnosząc się zatem do powyższych wątpliwości należy zauważyć, że Działalność P, była i nadal będzie prowadzona przez Wnioskodawcę. Dlatego też, w przypadku dostaw towarów oraz świadczonych usług, co do których obowiązek podatkowy powstanie zarówno przed dniem podziału, jak i po dniu podziału Spółki przez wydzielenie, Wnioskodawca będzie zobowiązany do ich rozliczenia. Ponadto Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych towarów i usług związanych z Działalnością P, jeżeli prawo do odliczenia powstanie zarówno przed dniem podziału, jak i po dniu podziału.

Z kolei Działalność H po dniu podziału Spółki przez wydzielanie przejdzie na Spółkę Przejmującą. Dlatego też, w przypadku dostaw towarów oraz świadczonych usług, co do których obowiązek podatkowy powstanie przed dniem podziału, Wnioskodawca będzie zobowiązany do ich rozliczenia. Natomiast w przypadku tych dostaw towarów oraz świadczonych usług dotyczących Działalności H, dla których obowiązek podatkowy powstanie po dniu podziału Spółki, rozliczenia podatku VAT w przedmiotowym zakresie zobowiązana będzie dokonać Spółka Przejmująca.

Tym samym Wnioskodawca zobowiązany będzie do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpi podział przez wydzielenie, kwot sprzedaży oraz podatku należnego związanych z wydzielaną Działalnością H, jeżeli do dnia podziału powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów oraz świadczenia usług związanych z tą działalnością.

W kwestii natomiast prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych w celu prowadzenia Działalności H należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych towarów i usług, co do których obowiązek podatkowy u sprzedawcy powstanie przed dniem podziału, a Wnioskodawca otrzyma przed dniem podziału odpowiednią fakturę dokumentującą nabycie tych towarów i usług.

Ponadto w odniesieniu do podatku naliczonego, jeżeli zgodnie z ustawą o VAT obowiązek podatkowy w odniesieniu do wykonanych na rzecz Wnioskodawcy dostaw towarów lub usług, związanych z Działalnością H, powstanie przed dniem podziału, a faktura dokumentująca te czynności zostanie otrzymana po dniu podziału, do odliczenia VAT z takiej faktury uprawniona będzie Spółka Przejmująca - (nawet jeśli faktura ta wystawiona będzie na Wnioskodawcę).

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (we wniosku oznaczonym nr 4) należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Zainteresowanego. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Informuje się, że przedstawiona powyżej interpretacja rozstrzyga wniosek wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Końcowo nadmienia się, iż w związku z okolicznością, że Wnioskodawca wniósł w dniu 29 lipca 2019 r. opłatę w łącznej wysokości 440 zł, natomiast łączna opłata należna w podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowym od osób prawnych wynosi 160 zł, różnica w kwocie 280 zł zostanie zwrócona na rachunek bankowy wskazany w części F poz. 73 wniosku ORD-IN (8), zgodnie z art. 14f § 2a ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., ul....,..., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.