0113-KDIPT1-2.4012.239.2020.2.MC - Wyłączenie z VAT aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2020 r. (data wpływu 31 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2020 r. (data wpływu 28 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia aportem do spółki komandytowej ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 31 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia aportem do spółki komandytowej ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 maja 2020 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku).

Wnioskodawca jest spółką jawną, powstałą z przekształcenia spółki cywilnej w trybie art. 26 § 4 k.s.h. Po przekształceniu do Wnioskodawcy przystąpiła również. Sp. z o.o. z siedzibą w... jako kolejny wspólnik i wniosła wkład pieniężny w kwocie 2 000,00 zł. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (dalej łącznie jako "działalność instalacyjna").

W trakcie prowadzenia działalności Wnioskodawca nabył również nieruchomości, w tym nieruchomość położoną w... przy ul..... Przedmiotowa nieruchomość jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzenia odrębnej działalności deweloperskiej. Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na budowę na przedmiotowej nieruchomości zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych i rozpoczął inwestycję, którą w imieniu Wnioskodawcy realizuje odrębny podmiot działający w charakterze Generalnego Wykonawcy. Po zakończeniu budowy Wnioskodawca będzie prowadził sprzedaż mieszkań w zrealizowanej inwestycji.

W związku z zamiarem utworzenia przez Wnioskodawcę nowej struktury organizacyjnej, Wnioskodawca planuje rozdzielić w sposób faktyczny i prawny dotychczasową działalność instalacyjną od działalności deweloperskiej poprzez wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) związanej z działalnością deweloperską, która następnie zostanie wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Celem dokonanego wyodrębnienia jest transparentność prowadzonej działalności.

Wyodrębnienie nastąpi na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. W ramach wyodrębnienia ZCP, której składnikiem byłaby m.in. przedmiotowa nieruchomość, utworzony zostałby nowy, odrębny dział przedsiębiorstwa zajmujący się działalnością deweloperską. Oprócz tego działu zostanie również wydzielony Pion Instalatorski. W związku z tym dojdzie do podziału zadań pomiędzy poszczególne Piony. Dział ten otrzymałby własny regulamin, strukturę organizacyjną, osobową, a przede wszystkim finansową. Wyodrębnienie finansowe wynika z tego, iż możliwe jest przyporządkowanie określonych przychodów i kosztów wyłącznie do działalności instalatorskiej albo wyłącznie działalności deweloperskiej. Co więcej, Wnioskodawca poniósł już wydatki między innymi związane z nabyciem nieruchomości, na której realizowana będzie inwestycja, przygotowaniem projektu budowlanego, wykonania badań podłoża gruntowego, przygotowania biznes planu oraz prospektu inwestycyjnego. Wydatki te są ściśle związane z działalnością deweloperską i nie mają uzasadnienia dla działalności instalatorskiej. Podkreślić również należy, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa ma zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy - wynika to z posiadania nieruchomości, na której realizowana będzie inwestycja, przygotowania do sprawowania nadzoru nad prowadzonymi pracami budowlanymi, uzyskania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę, zawarcia umowy o generalne wykonawstwo, przygotowania prospektu inwestycyjnego, biznes planu oraz dedykowanej strony internetowej. Przedmiotem działalności ZCP będzie w szczególności:

Wskazany obszar działalności Wnioskodawca zamierza przenieść na inny podmiot - spółkę komandytową w drodze wkładu niepieniężnego. Przedmiotowa nieruchomość stanie się majątkiem spółki komandytowej. Oprócz przedmiotowej nieruchomości w skład ZCP przedmiotem aportu będą wchodzić w szczególności następujące składniki majątkowe i niemajątkowe:

Spółka komandytowa jako nabywca powyższego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych będzie kontynuować na ich bazie działalność deweloperską. W ocenie Wnioskodawcy jest możliwe faktyczne kontynuowanie działalności deweloperskiej przez spółkę komandytową właśnie na podstawie nabytego zespołu składników materialnych i niematerialnych. Przyjęty przez Wnioskodawcę model prowadzenia działalności deweloperskiej, który będzie kontynuowany przez nabywcę (spółkę komandytową), zakłada iż inwestycja będzie realizowana przy zewnętrznym wsparciu finansowym, tj. w oparciu o kredyt inwestycyjny bądź środki wpłacane przez nabywców przyszłych lokali w momencie zawierania umowy deweloperskiej. Stąd też, co do zasady, działalność deweloperska kontynuowana przez spółkę komandytową nie będzie wymagała zaangażowania innych składników majątku Wnioskodawcy, które jednak nie byłyby przedmiotem planowanej transakcji. Odnośnie zaś do podpytania dotyczącego dodatkowych działań należy w pierwszej kolejności wskazać, iż jest ono zbyt mało precyzyjne, aby udzielić wyczerpującej odpowiedzi. W ocenie Wnioskodawcy jednak do działań, o których mowa w tymże pytaniu, można zaliczyć takie działania, jak: uzyskanie zewnętrznego wsparcia finansowego w postaci kredytu inwestycyjnego, sprzedaż przyszłych lokali, obsługa kredytu inwestycyjnego/wpłat środków pieniężnych od nabywców przyszłych lokali.

Co istotne, dostawa przedmiotowych nieruchomości nie będzie w ramach pierwszego zasiedlenia, a ponadto, pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nieruchomości upłynął okres przekraczający 2 lata.

Ponadto Zainteresowany wskazał:

1. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2. W strukturze Wnioskodawcy (spółki jawnej) zorganizowana część przedsiębiorstwa związana z działalnością deweloperską możliwa jest do wyodrębnienia:

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem transakcji może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania.

W tym miejscu podkreślić należy, iż dla oceny, czy dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, dalej jako "ustawa o VAT") w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT istotny jest moment zbycia (dokonania dostawy) danego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych. Potwierdza to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16, w którym NSA słusznie wskazał, iż "okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej, należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze". Tym samym należy stwierdzić, że dla oceny, czy opisany we wniosku zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie stanowić ZCP, a tym samym czy czynność prawna polegająca na wniesieniu przez Wnioskodawcę ww. zespołu do Nabywcy w drodze aportu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, istotny jest stan zespołu składników majątkowych i niemajątkowych w momencie zbycia, tj. wniesienia go aportem do Nabywcy. To, w jaki sposób Nabywca w przyszłości wyodrębni przedmiotowy zespół składników stanowiący w momencie wniesienia go aportem do Nabywcy ZCP nie ma znaczenia dla odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie.

3. Spółka komandytowa jako nabywca zespołu składników materialnych i niematerialnych, będzie kontynuować na ich bazie działalność deweloperską.

4. W odpowiedzi na pytanie tut. Organu: "Czy spółka komandytowa jako nabywca będzie miała możliwość kontynuowania działalności deweloperskiej zbywcy w oparciu o składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem transakcji?", Zainteresowany wskazał, że w ocenie Wnioskodawcy, spółka komandytowa jako nabywca zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności deweloperskiej w oparciu o nabyte od Wnioskodawcy składniki materialne i niematerialne.

5. W odpowiedzi na pytanie: "Czy w celu kontynuowania przez spółkę komandytową działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez Wnioskodawcę konieczne będzie:

Zainteresowany wskazał, że przyjęty przez Wnioskodawcę model prowadzenia działalności deweloperskiej, który będzie kontynuowany przez nabywcę (spółkę komandytową), zakłada iż inwestycja będzie realizowana przy zewnętrznym wsparciu finansowym, tj. w oparciu o kredyt inwestycyjny bądź środki wpłacane przez nabywców przyszłych lokali w momencie zawierania umowy deweloperskiej. Stąd też, co do zasady, działalność deweloperska kontynuowana przez spółkę komandytową nie będzie wymagała zaangażowania innych składników majątku Wnioskodawcy, które jednak nie byłyby przedmiotem planowanej transakcji. Odnośnie zaś do podpytania dotyczącego dodatkowych działań należy w pierwszej kolejności wskazać, iż jest ono zbyt mało precyzyjne, aby udzielić wyczerpującej odpowiedzi. W ocenie Wnioskodawcy jednak do działań, o których mowa w tymże pytaniu, można zaliczyć takie działania, jak: uzyskanie zewnętrznego wsparcia finansowego w postaci kredytu inwestycyjnego, sprzedaż przyszłych lokali, obsługa kredytu inwestycyjnego/wpłat środków pieniężnych od nabywców przyszłych lokali.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedstawiony powyżej zespół składników majątkowych i niemajątkowych, wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wraz z zespołem ludzkim i zobowiązaniami, którego przedmiotem będzie działalność deweloperska, można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (dalej: "ustawa o VAT"), a co za tym idzie - czy w przypadku wniesienia przedstawionego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, w skład którego wchodzi niezabudowana nieruchomość, w stosunku do której Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na budowę - tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, transakcja polegająca na wniesieniu ZCP aportem do spółki komandytowej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zespół składników majątkowych i niemajątkowych, wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wraz z zespołem ludzkim i zobowiązaniami, stanowiący ZCP, którego przedmiotem będzie działalność deweloperska, można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Co za tym idzie - w przypadku wniesienia przedstawionego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, w skład którego wchodzi niezabudowana nieruchomość - tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, transakcja polegająca na wniesieniu ZCP aportem do spółki komandytowej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Artykuł 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłącza zastosowanie tej ustawy do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Na uwagę zasługuje wykorzystanie przez ustawodawcę sformułowania "zbycie". To pojęcie posiada zdecydowanie szeroki zakres zastosowania i nie ogranicza się do sprzedaży. Należy przyjąć, że obejmuje wszelkie czynności prawne, które prowadzą do przeniesienia wszelkich praw i obowiązków wchodzących w skład przedsiębiorstwa (A. Kidyba, Prawo handlowe, Warszawa 2002, s. 27). Niewątpliwe wyodrębnienie składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących ZCP i wniesienie go tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej należy uznać za należący do zakresu pojęcia "zbycie". Potwierdzenie takiego stanowiska znajduje się także w licznych indywidualnych interpretacjach podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2019 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.822.2018.2.MD, gdzie wskazano: "Przez transakcje zbycia, o której mowa w ww. przepisie na gruncie ustawy o VAT należy rozumieć wszelkiego rodzaju transakcje, na skutek których dojdzie do przeniesienia prawa do dysponowania przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstw jako właściciel. Chodzi tu zatem w szczególności o transakcję sprzedaży, ale również o transakcję polegającą na wniesieniu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako wkład niepieniężny do spółki kapitałowej lub osobowej. Wskutek bowiem wniesienia takiego aportu, na spółkę przejdzie własność zorganizowanej części przedsiębiorstwa wraz ze wszystkimi składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami wchodzącymi w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Powyższe stanowisko znajduje swoje uzasadnienie w interpretacjach indywidualnych, literaturze prawniczej, a także orzecznictwie sądowoadministracyjnym.

Jak wskazuje A. Bartosiewicz, "Jeżeli wyodrębniona część przedsiębiorstwa, jak i jego pozostałość mogą funkcjonować w obrocie gospodarczym samodzielnie, wówczas należy uznać, iż "oderwana" część stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa" (A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz LEX, Warszawa 2013, str. 70). Wyodrębniony zespół składników majątkowych i niemajątkowych ZCP będzie miał możliwość samodzielnej realizacji zadań w obrocie gospodarczym, gdyż będzie kontynuował dotychczasową działalność, która stanowi jedną z działalności Wnioskodawcy. Wnioskodawca bowiem już obecnie wykorzystuje przedmiotową nieruchomość do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach prowadzenia inwestycji budowlanej. W ramach wyodrębnienia działalności deweloperskiej nowo wyodrębnionej ZCP zostałaby nadana własna struktura organizacyjna, co umożliwiłoby samodzielność w obrocie gospodarczym.

Zgodnie ze stwierdzeniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2019 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.822.2018.2.MD, wyodrębnienie organizacyjne w strukturze prowadzonej działalności gospodarczej nie jest tożsame z wyodrębnieniem formalno-prawnym. "W efekcie, aby określona część przedsiębiorstwa mogła być wyodrębniona organizacyjnie nie musi ona stanowić samodzielnego podmiotu prawnego, jednostki organizacyjnej, czy oddziału". Tożsame stanowisko zostało już wcześniej wyrażone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 stycznia 2010 r., znak IPP/415-B33/09-4/MT.

Kolejna przesłanka, tj. wyodrębnienie finansowe, nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej ZCP, co potwierdza wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15. Sąd słusznie wskazał, że "Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań." W regulacjach prawnych nie występuje definicja wyodrębnienia finansowego, a samo pojęcie jest swoiste dla prawa podatkowego. Należy przyjąć zatem, że dla uznania za ZCP określonych składników majątkowych przedsiębiorstwa wystraczające jest jakiekolwiek wyodrębnienie finansowe w ramach struktury prowadzonej działalności, istnienie możliwości przedstawienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej (Interpretacja indywidualna z dnia 17 marca 2016 r. IBPP3/4512-13/16/KG). Należy podkreślić, że dla stwierdzenia wyodrębnienia finansowego ZCP nie jest wymagane prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych oraz sporządzanie sprawozdań finansowych. Taki wymóg dotyczy wyłącznie oddziałów wpisanych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Potwierdzenie tego stanowiska następuje również w literaturze naukowej. W. Modzelewski wskazuje, że "Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a nie do poszczególnych przedsiębiorstw, które podatnik prowadzi lub w których posiada udziały" (W. Modzelewski, Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług. Komentarz. Wyd. 15, Warszawa 2019, Legalis).

W stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku, z uwagi na wyodrębnienie odrębnego działu w ramach przedsiębiorstwa, do którego zadań należeć będzie obsługa realizowanej inwestycji budowlanej i sprzedaż mieszkań powstałych w wyniku tej inwestycji, w pełni możliwe będzie przyporządkowanie do ZCP przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Tym samym ZCP związana z działalnością deweloperską będzie wyodrębniona finansowo.

Podsumowując, wydzielona część przedsiębiorstwa w postaci wyodrębnionego działu deweloperskiego jest zdolna do realizacji określonego zadania gospodarczego, a co za tym idzie wpisuje się w ustawową definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa z art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, czynność prawna polegająca na przeniesieniu własności przedmiotowej ZCP w formie aportu wniesionego do nowoutworzonej spółki komandytowej, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie "transakcje zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: "przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej".

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że "Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (...) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług".

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawca jest spółką jawną. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność instalacyjna, tj. wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych. W trakcie prowadzenia działalności Wnioskodawca nabył również nieruchomości, w tym nieruchomość położoną w... przy ul..... Przedmiotowa nieruchomość jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do prowadzenia odrębnej działalności deweloperskiej. Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na budowę na przedmiotowej nieruchomości zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych i rozpoczął inwestycję, którą w imieniu Wnioskodawcy realizuje odrębny podmiot działający w charakterze Generalnego Wykonawcy. Po zakończeniu budowy Wnioskodawca będzie prowadził sprzedaż mieszkań w zrealizowanej inwestycji. W związku z zamiarem utworzenia przez Wnioskodawcę nowej struktury organizacyjnej, Wnioskodawca planuje rozdzielić w sposób faktyczny i prawny dotychczasową działalność instalacyjną od działalności deweloperskiej poprzez wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa związanej z działalnością deweloperską, która następnie zostanie wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej. Wyodrębnienie nastąpi na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. W ramach wyodrębnienia ZCP, której składnikiem byłaby m.in. przedmiotowa nieruchomość, utworzony zostałby nowy, odrębny dział przedsiębiorstwa zajmujący się działalnością deweloperską. Dział ten otrzymałby własny regulamin, strukturę organizacyjną, osobową, a przede wszystkim finansową. Przedmiotowa nieruchomość stanie się majątkiem spółki komandytowej. Oprócz przedmiotowej nieruchomości w skład ZCP będą wchodzić w szczególności składniki majątkowe i niemajątkowe: elementy wyposażenia stanowiska pracy w ilości odpowiadającej do ilości zatrudnionych lub współpracujących osób (np. komputer), autorskie prawa majątkowe do projektu budowlanego oraz innych utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zespół ludzki działający w ramach działalności deweloperskiej, zobowiązania wynikające z ogólnorozumianych kosztów związanych z działalnością deweloperską, w tym zobowiązania kredytowe, prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy o generalne wykonawstwo, należności z przyszłych umów z nabywcami lokali, decyzja o pozwoleniu na budowę. Spółka komandytowa jako nabywca zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności deweloperskiej w oparciu o nabyte od Wnioskodawcy składniki materialne i niematerialne. Spółka komandytowa jako nabywca zespołu składników materialnych i niematerialnych, będzie kontynuować na ich bazie działalność deweloperską.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro - jak wynika z okoliczności sprawy - składniki majątkowe i niemajątkowe będące przedmiotem aportu, wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności deweloperskiej, będą stanowiły organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątkowych, to ww. składniki majątkowe i niemajątkowe wykorzystywane do prowadzenia działalności deweloperskiej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji wniesienie aportem tak wyodrębnionej przez Wnioskodawcę części przedsiębiorstwa w zakresie prowadzenia działalności deweloperskiej do spółki komandytowej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.