0113-KDIPT1-2.4012.228.2017.2.KT - Stawka VAT dla montażu instalacji na rzecz mieszkańców gminy.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2017 r. (data wpływu 15 maja 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia 5 lipca 2017 r. (data wpływu 5 lipca 2017 r.) oraz z dnia 5 lipca 2017 r. (data wpływu 6 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania podatkiem VAT wpłat pochodzących od mieszkańców z tytułu wkładu własnego i uczestnictwa w kosztach montażu poszczególnych instalacji OZE - jest prawidłowe;

* określenia stawki podatku VAT dla ww. usługi montażu - jest nieprawidłowe;

* braku obowiązku odrębnego opodatkowania czynności przekazania poszczególnych instalacji OZE na rzecz mieszkańców Gminy po upływie okresu trwałości przedmiotowego projektu - jest prawidłowe.

W dniu 15 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* opodatkowania podatkiem VAT wpłat pochodzących od mieszkańców z tytułu wkładu własnego i uczestnictwa w kosztach montażu poszczególnych instalacji OZE;

* określenia stawki podatku VAT dla ww. usługi montażu;

* podstawy opodatkowania usługi montażu poszczególnych instalacji OZE wykonywanej na rzecz mieszkańców przez Gminę;

* prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "...";

* braku obowiązku odrębnego opodatkowania czynności przekazania poszczególnych instalacji OZE na rzecz mieszkańców Gminy po upływie okresu trwałości przedmiotowego projektu;

* obowiązku wykazania w deklaracji podatkowej podatku od usługi wykonanej przez podmiot realizujący na zlecenie Gminy usługę montażu poszczególnych instalacji OZE.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 5 lipca 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, własnego stanowiska oraz uiszczenie dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowanym w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku).

Gmina... podpisała umowę o dofinansowanie na projekt "..." w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020 Działanie 4.1 Wsparcie odnawialnych źródeł energii OZE współfinansowanego przez Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego. Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT i będzie realizować przedmiotowy projekt od roku 2017. Gmina we wniosku o dofinansowanie i harmonogramie rzeczowo-finansowym do umowy o dofinansowanie przedmiotowego zdarzenia, inwestycji nie wskazała podatku VAT naliczonego od wydatków na inwestycję jako wydatku kwalifikowanego w niniejszym projekcie.

Beneficjent Gmina... w ramach realizacji projektu zamierza zawrzeć umowy z odbiorcami ostatecznymi (mieszkańcami) i ewentualne aneksy łącznie zwane Umową zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z udziałem w projekcie "..." w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020 Działanie 4.1 Wsparcie odnawialnych źródeł energii OZE. Będą one stanowić, że w zamian za odpłatność w II ratach ze strony mieszkańca na rzecz Wnioskodawcy.

Gmina:

1. Wykona montaż i uruchomienie Instalacji OZE (kolektory słoneczne i kotły na biomasę) przewidzianych w projekcie o dofinansowanie - refundację na/w budynkach mieszkańców, odbiorców ostatecznych oraz na gruncie poszczególnych nieruchomości.

2. Udostępni zamontowaną instalację na rzecz odbiorców ostatecznych.

3. Przeniesie prawa do własności na odbiorcę ostatecznego po upływie okresu trwałości projektu.

Zadaniem Gminy... w ramach przedmiotowej inwestycji jest zabezpieczenie rzeczowo-finansowe realizacji projektu instalacji OZE na/w budynkach prywatnych na który składają się zadania: Dokumentacja techniczna, Studium wykonalności, Roboty budowlane - montaż kolektorów słonecznych na budynkach prywatnych (dach, elewacja, grunt), Roboty budowlane - montaż kotłów na biomasę w budynkach, System zarządzania energią, Kampania informacyjno-promocyjna, Nadzór inwestorski, Zarządzanie projektem. Wkład własny 15% brutto wymienionych zadań pokryje odbiorca ostateczny - mieszkaniec.

Umowa zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z udziałem w projekcie przewiduje, że wraz z upływem okresu trwałości projektu i jej trwania nastąpi przekazanie danego rodzaju instalacji OZE odpowiednim dokumentem (protokołem przekazania) bez odrębnej umowy. Innymi słowy Gmina pozostanie właścicielem poszczególnych rodzajów instalacji OZE do upływu okresu trwania ww. umowy pomiędzy Gminą a odbiorcą ostatecznym (mieszkańcem).

Udzielając dofinansowania Gminie... z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego Instytucja Zarządzająca przeznacza je na koszty projektu "...". Udzielenie dofinansowania (dotacji) nie jest w żaden sposób powiązane z dokonywaną odpłatnością odbiorcy ostatecznego na rzecz Gminy. Dofinansowanie przeznaczone jest jedynie na pokrycie wydatków kwalifikowanych stanowiących koszt netto bez VAT w formie refundacji poniesionych wydatków, zaś do decyzji Gminy należy czy część kosztów (15%) zostanie poniesiona przez mieszkańców, z kredytu, czy też ze środków własnych Gminy. Przedmiotowe dofinansowanie, dotacja jest refundacją wydatków do kosztu budowy instalacji OZE i pozostałych zadań projektowych wskazanych wyżej, których Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu. Warunki rozliczania dotacji na zasadzie refundacji całkowitych kosztów kwalifikowanych netto w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego Gminy i późniejszego losu prawnego poszczególnych instalacji OZE po okresie trwałości projektu i trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przedmiotowa dotacja w postaci refundacji 85% od poniesionych kosztów kwalifikowalnych nie wpływa w żaden sposób na cenę instalacji OZE i pozostałych zadań przewidzianych w zestawieniu rzeczowo-finansowym projektu i nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca - odbiorcy ostatecznego po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami przyznanego dofinansowania, odpłatności w postaci wkładu własnego od mieszkańca mogłoby w ogóle nie być).

Generalnym celem realizacji przedmiotowego projektu będzie wymiana i udoskonalenie dotychczasowego konwencjonalnego źródła ciepła na nowoczesne źródło odnawialne, którym jest energia z biomasy lub słoneczna. Realizacja opisywanej inwestycji należy do zadań własnych Gminy.

Instalacje OZE zaplanowane w projekcie będą montowane w/na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną odbiorcy ostatecznego czyli mieszkańca Gminy. Będą jednak występować sytuacje, w których wykonanie instalacji w bryle budynku będzie ze względów technicznych nieuzasadnione lub niemożliwe do zrealizowania, wówczas urządzenia zostaną zamontowane na budynkach gospodarczych lub na konstrukcji umieszczonej na gruncie działek poszczególnych właścicieli nieruchomości. Wyjątkowo te nieliczne przypadki będą montowane na nieruchomościach mieszkańców np. na konstrukcji w ogrodzie lub na dachu budynków gospodarczych, jednak będą podłączone instalacja przesyłową z budynkiem mieszkalnym i będą mieszkańców wykorzystywane tylko i wyłącznie na potrzeby zaspokajania potrzeb gospodarstw domowych mieszkańców.

Większość budynków właścicieli nieruchomości stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m² zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W ramach realizacji projektu, może zdarzyć się także sytuacja, gdy budynek na którym realizowana będzie inwestycja jako obiekt budowlany będzie przekraczać 300 m² i tym samym nie będzie on zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Źródłem finansowania projektu będzie dofinansowanie (dotacja) ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego rozliczanych w ramach refundacji (85%) poniesionych wydatków kwalifikowalnych bez podatku VAT na poszczególne zadania objęte projektem. Wkład własny odbiorcy ostatecznego mieszkańca stanowiący część wartości instalacji (ok. 15%). Wartość dofinansowania należna beneficjentowi Gminie ze środków UE nie jest uzależniona od wpłat dokonanych przez mieszkańców. Na pokrycie wkładu własnego w ramach umów zawartych pomiędzy Gminą a odbiorcom ostatecznym, mieszkańcy, uczestnicy projektu będą dokonywali wpłat na rzecz Gminy i będą to wpłaty obowiązkowe. Uczestnictwo poszczególnego mieszkańca w projekcie i realizacja inwestycji na jego budynku prywatnym będzie uzależnione od dokonania wpłat w terminach określonych przez Gminę ujętych w ww. umowach. Brak wpłaty ze strony mieszkańca równoznaczny będzie z jego rezygnacją z uczestnictwa w projekcie.

Zgodnie z umową z mieszkańcem, odbiorcom ostatecznym po zakończeniu prac instalatorskich sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji, tj. zestaw kolektorów słonecznych do podgrzewania ciepłej wody użytkowej, zestaw kotła na biomasę do podgrzewania cwu i wody do co pozostaną własnością Gminy do końca okresu trwałości projektu. Po okresie utrzymania tj. okresu trwałości projektu wszystkie zestawy instalacji poszczególnych OZE zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności odpowiednim protokołem przekazania, gdyż odpłatność mieszkańca zostanie już poniesiona na podstawie zawartej umowy z Gminą.

Realizując przedmiotowy projekt, usługę na rzecz mieszkańca, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami które będą na jej zlecenie wykonywać oraz montować przedmiotowe instalacje OZE. Firmy te będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT (takiego stanu faktycznego dotyczy zapytanie) i firmy te nie będą posiadały umów bezpośrednio z mieszkańcami odbiorcami ostatecznymi, a swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy. Równocześnie Wnioskodawca przez okres trwałości projektu oraz zgodnie z postanowieniami umowy o wzajemnych zobowiązaniach będzie inwestorem oraz właścicielem instalacji OZE, w tym w szczególności, to Gmina będzie zobowiązana do finansowego rozliczania projektu oraz dbania i serwisowania Instalacji przez okres trwałości projektu.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnia, iż:

Realizacja projektu dotyczącego wykonania poszczególnych instalacji OZE będzie uzależniona od podpisania umowy na realizację projektu z mieszkańcem i wpłaty wkładu własnego dokonanego przez mieszkańców w wysokości 15% od kosztów kwalifikowalnych projektu. Podpisanie umowy uczestnictwa i wpłata wkładu własnego przez mieszkańca będzie ostatecznym potwierdzeniem uczestnictwa w projekcie dla Gminy, która zgodnie z wytycznymi Instytucji Zarządzającej RPO W... musi mieć utrzymaną ostateczną zadeklarowaną ilość osób we wniosku o dofinansowanie - załączniku do umowy o dofinansowanie i zabezpieczone środki finansowe we własnym zakresie na pierwszy kwartał rzeczowej realizacji projektu obejmującą wszystkie ww. zadania projektowe. Wnioskodawca nadmienia, że dotacja przekazana będzie Gminie po zrealizowaniu poszczególnych zadań i ich rozliczeniu z IZ w formie refundacji lub zaliczki od kosztów kwalifikowalnych poszczególnej, rozliczanej faktury lub równorzędnego dokumentu księgowego.

Warunki umowy zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z udziałem w projekcie "..." podpisywana z mieszkańcem - odbiorcą ostatecznym na wykonanie poszczególnych instalacji OZE będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców.

Realizacja przedmiotowego projektu jest uzależniona od podpisania przez Gminę umowy o dofinansowaniu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020, tzw. pisemnego przyznania dotacji ogólnej na cele przedsięwzięcia w wysokości 85% kosztów kwalifikowalnych poszczególnych działań (Dokumentacja techniczna, Studium wykonalności, Roboty budowlane - montaż kolektorów słonecznych na budynkach prywatnych (dach, elewacja, grunt), Roboty budowlane - montaż kotłów na biomasę w budynkach, System zarządzania energią, Kampania informacyjno-promocyjna, Nadzór inwestorski, Zarządzanie projektem), objętych wnioskiem o dofinansowanie projektu. Przedmiotowa umowa o dofinansowanie projektu została przez Gminę podpisana. Dotacja zgodnie z wytycznymi RPO W... i zapisami umowy o dofinansowanie, refundowana będzie po rozliczeniu zapłaconej konkretnej faktury, rachunku lub dowodu księgowego o równoważnej wartości lub na konkretną fakturę dowód księgowy będzie wnioskowana zaliczka nieprzekraczająca 85% przyznanego dofinansowania. Reasumując, Gmina nie otrzymała dofinansowania tylko podpisała umowę o dofinansowanie projektu z EFRR i poprzez realizację przedmiotowego projektu otrzyma dofinansowanie w formie refundacji lub zaliczki na przedstawione w rozliczeniu wniosku o płatność częściową lub ostateczną faktury, rachunku lub równoważne dowody księgowe. Wnioskodawca bez podpisania przedmiotowej umowy o dofinansowanie nie realizowałby projektu.

Wnioskodawca przed złożeniem wniosku o dofinansowanie projektu zebrał deklaracje od mieszkańców na instalacje OZE i liczba nieruchomości wynikła z ilości złożonych deklaracji na poszczególne instalacje OZE (instalacja solarna i kotły na biomasę) - taka liczba nieruchomości została ujęta w składanym wniosku o dofinansowanie na konkurs otwarty Działania 4.1 Wsparcie odnawialnych źródeł energii OZE współfinansowanego przez Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego. Wysokość dofinansowania 85% kosztów kwalifikowalnych na przedmiotowe działanie jest określone odgórnie przez Instytucję Zarządzającą w dokumencie programowym Szczegółowym Opisie Osi Priorytetowych Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa... na lata 2014-2020 i nie zależy ono od ilości nieruchomości w projekcie jest to stała wartość dofinansowania przeznaczona dla beneficjentów przedmiotowego działania 4.1.

Umowa z mieszkańcami będzie przewidywać odstąpienie od umowy przez mieszkańca i przez Gminę. Przesłanki uregulowania odnośnie odstąpienia od umowy mieszkańca będą techniczne i finansowe - brak technicznej możliwości montażu instalacji OZE na terenie nieruchomości mieszkańca i kary finansowe za nieuzasadnione odstąpienie od projektu odbiorcy ostatecznego. Do spraw nieuregulowanych umową z mieszkańcem zastosowanie będą miały przepisy Kodeksu Cywilnego.

W trakcie realizacji projektu Wnioskodawca zgodnie z umową o dofinansowanie (wzór umowy dostępny na stronie www.rpo.lubelskie.pl) zobowiązany będzie co 3 miesiące rozliczać ponoszone wydatki w ramach realizacji projektu wnioskami o płatność z załączonymi do nich fakturami oraz dowodami księgowymi o równoważnej wartości i potwierdzeniami zapłaty wykonawcom poszczególnych działań, zadań projektowych po zaakceptowaniu wniosku o płatność przez Instytucję Zarządzającą RPO W.... Gmina otrzyma refundację dotacji 85% kosztów kwalifikowalnych wynikających z faktur, rachunków lub dokumentów równoważnej wartości lub po zawnioskowaniu o zaliczkę na konkretną fakturę w wysokości 85% dotacji z niej wynikającej. Podsumowując Gmina nie otrzymała środków finansowych - dotacji do wykorzystania i rozliczenia, natomiast ma obowiązek zapewnić a nawet zabezpieczyć w budżecie wkład własny i środki finansowe we własnym zakresie na pierwszy kwartał rzeczowej realizacji zadań projektowych co jest obligatoryjnie potwierdzane IZ RPO W... załączonymi dokumentami księgowymi do złożonego wniosku o dofinansowanie.

W przypadku niezrealizowania zadań projektu, a co za tym idzie postanowień umowy o dofinansowanie przedmiotowego projektu Wnioskodawca nie otrzyma dofinansowania z EFRR i będzie z nim rozwiązana umowa o dofinansowanie. W przypadku częściowej realizacji zadań projektowych - gdy rozliczy i dostanie część refundacji zwróci ją z odsetkami ustawowymi do IZ RPO W....

W okresie trwałości to mieszkaniec w zawartej umowy użyczenia, odbiorca ostateczny użycza własnej nieruchomości Gminie pod montaż instalacji OZE. Samo użyczenie instalacji OZE przez Wnioskodawcę będzie miało charakter odpłatny dla mieszkańca, który poniesie 15% wkład własny na rzecz Gminy od zakupu i montażu instalacji oraz pozostałych zadań projektowych ujętych w przedmiotowym projekcie i będzie to regulować umowa zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z udziałem w projekcie "..." zawarta pomiędzy Wnioskodawcę - Gminą a mieszkańcem - odbiorcą ostatecznym.

Do każdego zadania, działania ujętego w przedmiotowym projekcie będzie odrębny wykonawca. Jeżeli chodzi o zakup i montaż instalacji OZE zostanie wybrany jeden wykonawca - firma która będzie świadczyć w ramach zawartej umowy z Gminą zakup i montaż instalacji OZE w budynkach odbiorcy ostatecznego oraz serwis gwarancyjny i przeglądy okresowe instalacji w okresie trwałości, czyli 5 lat od odbioru końcowego robót podpisanego przez powołaną komisję składającą się z przedstawicieli Gminy i inspektora nadzoru z uprawnieniami budowlanymi i sanitarnymi, po okresie trwałości mieszkaniec zapewni serwis we własnym zakresie.

Klasyfikacja statystyczna zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r. dla czynności wykonywanych na rzecz Gminy przez wykonawcę to symbole: 43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych; 43.29.19.0 Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji, gdzie indziej niesklasyfikowane; 35.30.11.0 Para wodna i gorąca woda. Wnioskodawca natomiast przekaże środki trwałe, czyli instalacje OZE wykonane przez wykonawcę w ramach powyższych symboli na rzecz mieszkańca.

Czynności wykonywane przez firmy na rzecz Gminy to usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221) poz. 25, symbol PKWiU 43.22.12.0 Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych; 43.29.19.0 Pozostałe roboty związane z wykonywaniem instalacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Usługa montażu poszczególnych instalacji OZE będzie wykonywana w ramach termomodernizacji obiektów budowlanych, budynków mieszkalnych odbiorcy ostatecznego.

Do zrealizowania prac inwestycyjnych powołana zostanie zarządzeniem Wójta Gminy... komisja odbiorowa przedmiotowych instalacji OZE składająca się z pracowników Urzędu Gminy realizujących projekt merytorycznie, technicznie i księgowo oraz z inspektora nadzoru budowlanego z uprawnieniami budowlanymi i sanitarnymi.

Faktury, rachunki i równoważne dokumenty księgowe dokumentujące poniesione wydatki na poszczególne działania związane z realizacją projektu pn. "..." będą wystawiane na beneficjenta projektu Gminę....

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy otrzymane przez Gminę wpłaty pochodzące od mieszkańca na wyodrębniony rachunek bankowy na potrzeby projektu z tytułu wkładu własnego i uczestnictwa w kosztach montażu poszczególnych instalacji OZE powinny być opodatkowane podatkiem VAT jako wynagrodzenie za odpłatnie świadczoną usługę? (oznaczonego we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 1)

2. Jeżeli tak, to jaką stawką podatku VAT objąć instalacje OZE w przypadku montażu na budynku (dachu, elewacji) lub wewnątrz budynku mieszkalnego (kotłowni, piwnicy, wolnym pomieszczeniu), a jaką stawką podatku VAT w przypadku montażu instalacji na gruncie obok budynku mieszkalnego? (oznaczonego we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 2)

3. Czy poza odprowadzeniem podatku VAT od wkładu własnego mieszkańców, Gmina będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania odbiorcom ostatecznym, mieszkańcom własności instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy "zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z udziałem w projekcie..."? (oznaczonego we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. (oznaczone we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 1)

Zdaniem Gminy otrzymane na wyodrębniony rachunek bankowy Gminy wpłaty mieszkańców w II ratach powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Gmina w ramach zawartych z mieszkańcami cywilnoprawnych umów nie przenosi od razu własności instalacji. Umowy te wprost stwierdzają, że w okresie ich obowiązywania instalacje pozostają własnością Gminy, a mieszkańcy dostaną je jedynie do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia trwania umowy. Instalacja zostanie przekazana wraz z wygaśnięciem trwania umowy odbiorcy ostatecznemu na własność. Wpłaty uczestników projektu będą stanowiły wynagrodzenie, które zapłacą oni za całą wykonaną usługę (montaż instalacji i użytkowanie przez okres trwałości projektu). Brak wpłaty obowiązkowej w terminie przez mieszkańca automatycznie powodować będzie rozwiązanie umowy i eliminację jego z udziału w projekcie. Umowy mają charakter zobowiązaniowy przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatność ma charakter bezpośredni i płatność następuje w zamian za to świadczenie. W konsekwencji uznać należy, iż w związku z zawartą z każdym odbiorcą ostatecznym umową Gmina będzie realizowała odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu VAT.

Wpłaty wnoszone przez właścicieli nieruchomości deklarujących uczestnictwo w projekcie pozostają w ścisłym związku z czynnościami, które zostaną wykonane przez Gminę - zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę oraz stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z wykonawcą na montaż Instalacji oraz umowy z uczestnikami projektu, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty otrzymywane przez Gminę od uczestników będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz uczestników projektu.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy otrzymane przez Gminę wpłaty na rachunek bankowy z tytułu odpłatności w ramach umowy cywilnoprawnej, wzajemnej powinny być opodatkowane podatkiem VAT.

Ad. 2. (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 2)

Wnioskodawca uważa, że instalacje OZE do podgrzewania wody w budynkach montowane na dachu lub elewacji, ścianie budynku mieszkalnego oraz instalacje OZE do ogrzewania budynków, montowane w budynku (kotłowni, piwnicy, pomieszczeniu) powinny być opodatkowane według stawki 8%, jeżeli instalacje będą w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym nieprzekraczających 300 m². Natomiast instalacje OZE zamontowane na przydomowym gruncie mieszkańca lub zamontowane w budynkach, które nie spełniają kryteriów budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym powinny być opodatkowane według stawki VAT 23%.

Obniżona stawka wynika z art. 41 ust. 2 i 12-12b z uwzględnieniem art. 146a pkt 2 ustawy o VAT. W ramach umowy cywilnoprawnej (zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z udziałem w projekcie), z uczestnikiem projektu mieszkańcem, Gmina będzie świadczyć na rzecz mieszkańców usługę instalacji OZE, w ramach modernizacji i termomodernizacji ich budynków mieszkalnych. Niektóre budynki stanowią obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym. Spełnione więc zostają przesłanki do zastosowania stawki podatku VAT 8% przy montażu na lub w takim budynku mieszkalnym oraz stawki podatku VAT 23% przy montażu na przydomowych gruntach, a także budynkach mieszkalnych niespełniających definicji budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m².

Ad. 3. (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 5)

Zdaniem Gminy, poza odprowadzeniem VAT od wkładu własnego mieszkańców, odbiorców ostatecznych, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy cywilnoprawnej z mieszkańcem, odbiorcom ostatecznym oraz zachodziłoby podwójne odprowadzenie VAT.

Jak wskazano w stanie faktycznym wraz z upływem okresu obowiązywania umów cywilnoprawnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z udziałem w projekcie (i okresu trwałości projektu) Instalacje OZE staną się własnością odbiorcy ostatecznego - mieszkańca, a Gmina nie pobierze z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia, oprócz jednorazowej opłaty uiszczonej przez mieszkańca w ramach ww. umowy, która jest warunkiem uczestnictwa w projekcie. W tej sytuacji w ocenie Gminy, poza odprowadzeniem VAT od wpłaty przewidzianej umową cywilnoprawną z mieszkańcem, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego, ponownego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności instalacji OZE wraz z upływem okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

Czynność przekazania własności Instalacji OZE stanowi jedynie końcowy element usługi termomodernizacji realizowanej przez Gminę na rzecz odbiorców ostatecznych i nie stanowi w żadnym wypadku odrębnego świadczenia od ww. usługi. Czynność ta - jako element usługi termomodernizacji jest również objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od mieszkańców, co oznacza, że nie ma ona charakteru nieodpłatnego. Z uwagi na uwarunkowania wytycznych i warunki dofinansowania i rozliczenia go refundacją, Gmina nie ma możliwości przekazania własności Instalacji OZE od razu mieszkańcom po ich zamontowaniu. Przez okres trwałości wymagana jest własność tych urządzeń po stronie Gminy na środkach trwałych, bowiem projekt i przedmiotowe instalacje OZE poddawane będą licznym kontrolom w zakresie prawidłowej realizacji projektu i osiągnięciu przez nie zakładanych wskaźników produktu i rezultatu. Z drugiej strony, aby projekt miał sens, mieszkańcy muszą mieć zapewnioną możliwość korzystania z instalacji OZE, zarówno w okresie trwałości (5 lat) projektu, jak i po jego zakończeniu.

Podsumowując konkluzję Gminy, przekazanie własności Instalacji OZE mające nastąpić po zakończeniu okresu trwałości projektu stanowi część realizowanej obecnie przez Gminę odpłatnej usługi termomodernizacji. Czynność ta stanowić będzie finalne wykonanie usługi termomodernizacji. Czynność ta stanowić będzie finalne wykonanie i zakończenie usługi Gminy i jest objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od mieszkańców - odbiorców końcowych.

W konsekwencji, po opodatkowaniu VAT wpłat w dwóch ratach od mieszkańców przez Gminę tytułem zapłaty ww. wynagrodzenia, Gmina nie będzie miała obowiązku odrębnie/dodatkowo opodatkować VAT samej czynności przeniesienia własności instalacji OZE. Identyczne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji podatkowej z dnia 19 maja 2014 o sygn. IPTPP2/443-124/14-4/PR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

* opodatkowania podatkiem VAT wpłat pochodzących od mieszkańców z tytułu wkładu własnego i uczestnictwa w kosztach montażu poszczególnych instalacji OZE - jest prawidłowe;

* określenia stawki podatku VAT dla ww. usługi montażu - jest nieprawidłowe;

* braku obowiązku odrębnego opodatkowania czynności przekazania poszczególnych instalacji OZE na rzecz mieszkańców Gminy po upływie okresu trwałości przedmiotowego projektu - jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że ze względu na zakres pytań postawionych we wniosku, tutejszy Organ uznał za zasadne udzielenie odpowiedzi na pytania w następującej kolejności 1, 2, 5. Natomiast odnośnie pytań oznaczonych we wniosku jako nr 3, 4 i 6 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosowanie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - według art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, nie zalicza się:

W myśl art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12 ustawy, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma zatem fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), a także zaklasyfikowanie obiektu, którego dotyczą te prace, do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, Wnioskodawca winien uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy. Nadto w celu ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla usług montażu poszczególnych instalacji OZE tj. kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę, należy ustalić czy dokonywane są one w ramach remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wskazać przy tym należy, że przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów Prawa budowlanego oraz powszechnego rozumienia.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 z późn. zm.), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 7 ustawy - Prawo budowlane, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez przebudowę, zgodnie z pkt 7a tego artykułu, należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Z kolei definicja remontu została zawarta w pkt 8 art. 3 ustawy - Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja w rozumieniu przyjętym w języku polskim powszechnie oznacza ulepszenie, podwyższenie wartości technicznej, czy też użytkowej, podwyższenie standardu, unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części.

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2017 r. poz. 130), znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Z kolei "montaż", zgodnie ze Współczesnym słownikiem języka polskiego (red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), oznacza "składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość". Natomiast "instalować" oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie "montaż" odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Dodatkowo należy wskazać, że stosownie do przepisów cyt. rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1a i pkt 2 ustawy - Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej. W konsekwencji, do pozostałych usług wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 23%.

Z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że fakturą dokumentującą zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie wskazać należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane "po kosztach" ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako "transakcji odpłatnej" w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Wnioskodawca dokonuje na rzecz mieszkańca, jest - zgodnie z zawartą umową cywilnoprawną - usługa montażu i uruchomienia poszczególnych instalacji OZE tj. kolektorów słonecznych, oraz kotłów na biomasę. W ramach umowy mieszkańcy poniosą wkład własny stanowiący część wartości instalacji (około 15%). Wpłaty będą miały charakter obowiązkowy. Realizacja projektu dotyczącego wykonania poszczególnych instalacji OZE będzie uzależniona od podpisania umowy na realizację projektu z mieszkańcem. Brak wpłaty ze strony mieszkańca równoznaczny będzie z jego rezygnacją z uczestnictwa w projekcie. Zgodnie z umową z mieszkańcem, odbiorcom ostatecznym po zakończeniu prac instalatorskich, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji pozostaną własnością Gminy do końca okresu trwałości projektu. Po okresie utrzymania, tj. okresu trwałości projektu wszystkie zestawy instalacji poszczególnych OZE zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności odpowiednim protokołem przekazania, gdyż odpłatność mieszkańca zostanie już poniesiona na podstawie zawartej umowy z Gminą.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wnoszone przez mieszkańców nie pozostają "w oderwaniu" od czynności, które są wykonywane przez Wnioskodawcę - zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania usługi polegającej na montażu i podpięciu instalacji. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca. Należy również zauważyć, że stosowanie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowy na montaż i uruchomienie przedmiotowych instalacji OZE, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej inwestycji stanowią wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że dokonane wpłaty, o których mowa we wniosku, stanowią zaliczki na poczet przyszłej usługi, której zakończenie nastąpi po upływie okresu trwałości projektu.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu i uruchomienia poszczególnych instalacji OZE tj. kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę dotyczą usługi montażu tych instalacji na budynkach mieszkalnych prywatnych, co wskazuje, że świadczenia, co do których Wnioskodawca zobowiązał się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowią odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego jako nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2 należy stwierdzić:

Jak wynika z okoliczności sprawy instalacje będą montowane w/na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy. Będą jednak występować sytuacje, w których wykonanie instalacji w bryle budynku mieszkalnego będzie ze względów technicznych nieuzasadnione lub niemożliwe do zrealizowania, wówczas urządzenia zostaną zamontowane na budynkach gospodarczych lub na konstrukcji umieszczonej na gruncie działek poszczególnych właścicieli nieruchomości. Wyjątkowo te nieliczne przypadki będą montowane na nieruchomościach mieszkańców np. na konstrukcji w ogrodzie lub na dachu budynków gospodarczych, jednak będą połączone instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym i będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów związanych z zaspokajaniem potrzeb bytowych mieszkańców. Większość budynków właścicieli nieruchomości stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m² zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W ramach realizacji projektu, może zdarzyć się także sytuacja, gdy budynek na którym realizowana będzie inwestycja jako obiekt budowlany będzie przekraczać 300 m² i tym samym nie będzie on zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Usługa montażu poszczególnych instalacji OZE będzie wykonywana w ramach termomodernizacji obiektów budowlanych, budynków mieszkalnych odbiorcy ostatecznego.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że jeżeli montaż poszczególnych instalacji OZE w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy będzie dokonywany na dachu bądź elewacji budynku mieszkalnego jednorodzinnego o powierzchni nieprzekraczającej 300 m², to ww. czynności będą opodatkowane 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Natomiast instalacja poszczególnych instalacji OZE w/na budynkach mieszkalnych o powierzchni mieszkalnej powyżej 300 m², jeśli będzie dokonywana w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, to preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, zaś w części odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego w ogólnej powierzchni budynku, przekraczającej 300 m² - będzie opodatkowana podstawową 23% stawką podatku VAT.

W odniesieniu natomiast do usługi montażu kolektorów słonecznych wykonanych poza budynkiem (np. na konstrukcji w ogrodzie) lub na dachu budynków gospodarczych należy stwierdzić, że nie będzie mogła ona korzystać ze stawki w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy i będzie opodatkowana według stawki 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Zatem montaż poszczególnych instalacji OZE poza budynkiem mieszkalnym będzie opodatkowany podstawową 23% stawką podatku VAT.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2, należało uznać je za nieprawidłowe, gdyż Zainteresowany odnosząc się do określenia stawki podatku VAT dla usług montażu poszczególnych instalacji OZE dla budynków mieszkalnych niespełniających definicji budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym, których powierzchnia przekracza 300 m², wskazał iż ww. usługa montażu dla tych budynków będzie opodatkowana 23% stawką VAT. Zaś zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, stawkę podatku VAT, o której mowa w ust. 2 stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Odnosząc się do zakresu pytania oznaczone we wniosku jako nr 5 tut. Organ wskazuje:

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Wnioskodawcę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy polegające na przeniesieniu prawa własności poszczególnych instalacji OZE, tj. kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę na rzecz mieszkańców, zgodnie z zawartymi umowami, wykonywane po okresie trwałości projektu, nie stanowią odrębnej czynności. Zatem w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie jest samo przekazanie przez Gminę po okresie trwałości projektu prawa własności przedmiotowej instalacji lecz świadczenie przez Gminę usługi montażu poszczególnych instalacji OZE tj. kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę, której zakończenie nastąpi - jak wyżej wskazano - po upływie tego okresu. Po okresie utrzymania trwałości projektu - wykonaniu usługi montażu poszczególnych instalacji OZE - wszystkie instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności oprócz tej, która została już przez mieszkańca poniesiona na podstawie zawartej umowy.

Zatem w analizowanym przypadku mające nastąpić po upływie okresu trwałości projektu przekazanie własności poszczególnych instalacji OZE tj. kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę stanowi część realizowanej przez Gminę usługi montażu ww. instalacji. Czynność ta stanowi finalne wykonanie usługi Gminy. W konsekwencji, w braku dodatkowego wynagrodzenia z tego tytułu, wpłaty otrzymane od mieszkańców jako zaliczki na poczet realizacji usługi montażu i podpięcia instalacji należy traktować jako całość wynagrodzenia należnego Gminie w związku z jej świadczeniami, w tym w związku z przeniesieniem własności przedmiotowych instalacji.

W konsekwencji, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu poszczególnych instalacji OZE tj. kolektorów słonecznych oraz kotłów na biomasę, Gmina nie ma obowiązku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT samej czynności przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 5, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Końcowo tut. Organ informuje, iż niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat pochodzących od mieszkańców z tytułu wkładu własnego i uczestnictwa w kosztach montażu poszczególnych instalacji OZE i określenia stawki podatku VAT oraz braku obowiązku odrębnego opodatkowania czynności przekazania poszczególnych instalacji OZE na rzecz mieszkańców Gminy po upływie okresu trwałości przedmiotowego projektu. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.