0113-KDIPT1-1.4012.935.2020.1.MG - Spis z natury w związku z likwidacją firmy.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2020 r. (data wpływu 15 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ujęcia w spisie z natury nakładów (kosztów budowy budynków nr 1 i 2) na działce nr 3 - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ujęcia w spisie z natury nakładów (kosztów budowy budynków nr 1 i 2) na działce nr 3.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A.P. nabył nieruchomość gruntową, działkę gruntu zabudowaną budynkiem mieszkalnym i usługowym, położoną w A, objętą księgą wieczystą..., odpowiednio w kolejności:

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z dnia 12 marca 2020 r. A.P. jest jedynym właścicielem działki nr 3 położonej przy ul. B w A - nr jednostki rejestrowej.

Wypis z kartoteki budynków sporządzony 12 marca 2020 wskazuje, że na tej działce pod pozycją kartoteki budynków:. znajdują się budynki o numerach:

* 4 budynek handlowo-usługowy o powierzchni zabudowy 102 m², rok zakończenia budowy: 2003,

* 1 budynek handlowo-usługowy o powierzchni zabudowy 359 m², rok zakończenia budowy: 2009,

* 2 pozostałe budynki niemieszkalne o powierzchni zabudowy 94 m², rok zakończenia budowy: 2009.

A.P. wraz z siostrą E.P. utworzyli i zarejestrowali w dniu 1 maja 2009 r. spółkę cywilną "C". Spółka cywilna w zakresie działalności 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Aneksem z dnia 8 lipca 2013 r. zmieniono umowę spółki cywilnej, na podstawie którego do spółki przystąpiła M.P. Od dnia 12 lipca 2013 r. - dnia zgonu E.P., Spółka cywilna C do dnia jej likwidacji pozostawała w składzie - małżonkowie M. i A. P.

Starosta... decyzją nr... z dnia 20 sierpnia 2008 r. zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na przebudowę i rozbudowę części istniejącego budynku usługowo-mieszkalnego o budynek usługowy oraz budowę budynku mieszkalnego dwurodzinnego E.P. oraz M.P. i A.P. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w A decyzją nr... z dnia 21 grudnia 2009 r. udzielił E.P. oraz M.P. i A.P. pozwolenia na użytkowanie rozbudowy budynku usługowo-mieszkalnego wzniesionego w A, na działce oznaczonej nr. ewid. gruntów 5. Decyzje te dotyczą budynków o numerach 1 oraz 2 wymienionych w kartotece budynków.....

Nakłady na nieruchomość - działkę nr 3, to jest koszty budowy budynków o numerach 1 oraz 2 w wysokości... zł netto, określonych powyższymi decyzjami, w całości poniosła spółka "C". Spółka cywilna. Budynki te zostały wpisane do ewidencji środków trwałych w grudniu 2009 r. i były amortyzowane od dnia 1 stycznia 2010 r.

Podatek od towarów i usług - naliczony zawarty w fakturach dokumentujących budowę tych budynków został w rozliczony z podatkiem należnym oraz w części zwrócony Spółce cywilnej C.

W dniu 7 marca 2016 r. Spółka ujęła do ewidencji środków trwałych nakłady na dźwig w wysokości... zł netto. Podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących te nakłady został rozliczony z podatkiem należnym w rejestrach Spółki C.

Budynki te od dnia oddania do użytkowania do dnia likwidacji Spółki w całości były wykorzystywane dla celów gospodarczych Spółki cywilnej C.

Nakłady poniesione na budowę budynku handlowo-usługowego o numerze 4 wymienionego w kartotece budynków:. o powierzchni zabudowy 102 m², którego budowę zakończono w 2003 r. nigdy nie były ujęte w kosztach uzyskania przychodów żadnego z podatników - E.P., A.P., M.P. Tym samym podatek od towarów i usług naliczony zawarty w fakturach dokumentujących nakłady na jego wybudowanie nie był rozliczany z podatkiem należnym ani nie był wskazanym podatnikom zwrócony w jakiejkolwiek części.

Budynek ten w części parterowej był i jest wykorzystywany do działalności gospodarczej. Pierwotnie opodatkowywane były przychody z najmu podatkiem ryczałtowym, po powstaniu Spółki C w roku 2009 przychody z najmu tej części ujmowane były i są w księgach tej Spółki.

Piętro tego budynku było wykorzystywane do celów mieszkaniowych podatników E.P., M.P. i A.P.

Działka nr 3 położona przy ul. B w A, której zgodnie z wypisem z rejestru gruntów z dnia 12 marca 2020 r. właścicielem jest A.P. nigdy nie była ujęta w rejestrze środków trwałych żadnego z podatników E.P., A.P., M.P.

Prezydent Miasta A decyzją z dnia 7 lutego 2020 r., nr... właścicielowi A.P. ustalił podatek od nieruchomości za okres 1 stycznia 2020 do 31 grudnia 2020 dla nieruchomości:

* budynek mieszkalny 112 m²,

* działalność gospodarcza 919 m²,

* pozostałe budynki 78,44 m²,

* grunty związane z działalnością gospodarczą 500 m²,

* grunty pozostałe 6020 m².

W dniu 7 października 2020 r. zmarła M.P., wspólniczka Spółki cywilnej C.

Umowa Spółki cywilnej C M. i A. P. nie zawiera zastrzeżenia, że spadkobiercy wspólnika wejdą do spółki cywilnej na jego miejsce.

Zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony z chwilą śmierci przedsiębiorcy M.P.

Uprawnienie do powołania zarządcy sukcesyjnego wygasło z upływem dwóch miesięcy od dnia śmierci przedsiębiorcy (art. 12 ust. 10 ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw Dz. U. z 2018 r. poz. 1629 z późn. zm.) ponieważ spadkobiercy i wspólnik A.P. nie doszli do porozumienia.

Stosownie do uregulowania art. 43 ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw w przypadku gdy na skutek śmierci wspólnika w spółce cywilnej pozostaje jeden wspólnik, spółka ulega rozwiązaniu najpóźniej z upływem terminu, o którym mowa w art. 12 ust. 10, jeśli w tym terminie nie został ustanowiony zarząd sukcesyjny.

Zgodnie z art. 48 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw jedyny wspólnik spółki cywilnej może sam podejmować wszelkie czynności w zakresie prowadzenia spraw spółki do dnia upływu terminu, o którym mowa w art. 12 ust. 10 - w przypadku gdy wcześniej nie został ustanowiony zarząd sukcesyjny.

Wobec powyższego Spółka cywilna C M. i A. P. została poddana procesowi likwidacji z upływem terminu, o którym mowa w art. 12 ust. 10 ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy spis z natury określony przez art. 14 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.) powinien obejmować poniesione przez Spółkę cywilną C M. i A. P. koszty budowy budynków o numerach 1 oraz 2, to jest nakłady na nieruchomości - działce nr 3, której właścicielem jest A.P.?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do uregulowania art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego - w przypadku gdy zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. Z 2019 r. poz. 63, 730, 1018 i 1495). W przypadku tej sprawy zarządca sukcesyjny nie został ustanowiony w obowiązującym terminie dwóch miesięcy.

Zgodnie z ust. 4 art. 14 ustawy o VAT wskazane wyżej uregulowanie (art. 14 ust. 1 pkt 3) stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym stosownie do uregulowania art. 14 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku, o którym mowa powyżej (art. 14 ust. 1 pkt 3), podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani złożyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości towarów i o kwocie podatku należnego, nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w pkt 3 ust. 1 art. 14 ustawy o VAT.

Artykuł 14 ust. 6 ustawy o VAT stanowi, że obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.

Uregulowanie art. 14 ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29a ust. 2 tej ustawy.

W przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów (art. 29a ust. 2).

TSUE w wyroku z dnia 16 czerwca 2016 r. (sprawa C-229/15, Minister Finansów przeciwko Janowi Mateusiakowi) stwierdził, iż "z art. 18 lit. c) dyrektywy VAT wynika przede wszystkim, że zatrzymanie towarów przez podatnika w wypadku zaprzestania działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu można uznać za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatek VAT od takich towarów podlegał w całości lub w części odliczeniu w momencie ich nabycia. (...) Żadna inna przesłanka, w szczególności związana z okresem po nabyciu, podczas którego musi dojść do zatrzymania następującego po zaprzestaniu działalności, aby móc podlegać opodatkowaniu, nie została przewidziana w art. 18 lit. c) dyrektywy VAT". (...) "W świetle powyższych rozważań na zadane pytanie należy odpowiedzieć, iż art. 18 lit. c) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że w wypadku zaprzestania podlegającej opodatkowaniu działalności gospodarczej podatnika zatrzymanie towarów przez podatnika, jeżeli podatek VAT od owych towarów podlegał odliczeniu w momencie ich nabycia, można uznać za odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli upłynął okres korekty przewidziany w art. 187 dyrektywy VAT. (...)".

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (dalej: ustawy), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa (...) jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Uregulowanie to określa obowiązek podatkowy dotyczący towarów ujętych w "spisie z natury" sporządzonym na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy o VAT.

Towarami - według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu.

Słownik języka polskiego definiuje czasownik "świadczyć" jako "wykonywać coś na czyjąś rzecz", "świadczenie" zaś, to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów. Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W pierwszej kolejności należy przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., zgodnie z którym nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

* grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

* budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

* części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z kolei zgodnie z § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl § 3 powołanej normy, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Zgodnie zatem z zasadą "superficies solo cedit", gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy wskazać, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie istniejących budynków lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy dzierżawca/najemca/użytkownik poniesie nakłady na gruncie, który nie stanowi jego własności (np. wybuduje budynek), nakłady te staną się częścią nieruchomości i przypadną właścicielowi gruntu.

W rozpatrywanej sprawie budynki oznaczone nr 1 i 2 stanowią część składową gruntu - działki nr 3, której właścicielem jest Pan A.P. Wskazać przy tym należy, że to Spółka cywilna poniosła nakłady na wybudowanie budynków oznaczonych nr 1 i 2. W świetle przywołanych przepisów należy zauważyć, że te nakłady poniesione przez Spółkę cywilną "C"... nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. nie są rzeczą lub jej częścią). Przedmiotem zbycia w niniejszej sprawie nie będą zatem budynki oznaczone nr 1 i 2 wzniesione przez Wnioskodawcę - Spółkę cywilną "C"... - na gruncie Pana A.P., a wyłącznie poniesione nakłady na wybudowanie i ulepszenie tych budynków, stanowiące inwestycję na cudzym gruncie.

Przedmiotowe nakłady nie stanowią, jak wskazano powyżej, odrębnej rzeczy, a jedynie powodują po stronie Wnioskodawcy - Spółki cywilnej C... - powstanie roszczenia, względem właściciela gruntu, o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu poniesionych nakładów. Tym samym prawo to nie może stanowić towaru w rozumieniu ustawy. Natomiast podmiot, który dysponuje takim prawem w postaci poniesionych nakładów, może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. W konsekwencji, w przypadku zbycia poniesionych nakładów, nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Zatem należy przyjąć, że przeniesienie nakładów poniesionych na obcym gruncie nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Tym samym wskazać należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Z uwagi na powyższe unormowania, odpłatna czynność zbycia nakładów, jako sprzedaż za wynagrodzeniem ulepszeń dokonanych na cudzej rzeczy, stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Reasumując należy stwierdzić, że przedmiotem planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży będzie prawo majątkowe stanowiące poniesione nakłady na cudzym gruncie (na budowę i ulepszenie budynków oznaczonych nr 1 i 2), stanowiące odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lipca 2020 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.278.2020.4.MG, UNP: 1053768).

Konkludując należy podkreślić, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie istniejących budynków lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy dzierżawca/najemca/użytkownik poniesie nakłady na gruncie, który nie stanowi jego własności (np. wybuduje budynek), nakłady te staną się częścią nieruchomości i przypadną właścicielowi gruntu.

Wobec powyższego nie wystąpi obowiązek podatkowy określony przez art. 7 ust. 2 ustawy o VAT w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy bowiem nie będzie miało miejsca nieodpłatnie przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, gdyż budynki oznaczone numerami 1 i 2 stanowiące część składową gruntu - działki nr 3 należą do A.P. właściciela gruntu, na którym zostały posadowione, od momentu poniesienia nakładów na ich wybudowanie.

Stanowisko własne Wnioskodawców

Poniesione przez Spółkę cywilną C... koszty budowy budynków o numerach 1 oraz 2, to jest nakłady na nieruchomości - działce nr 3, której właścicielem jest A.P. nie podlegają ujęciu w spisie z natury sporządzonym na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy o VAT, bowiem zgodnie z wydaną Spółce C... interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lipca 2020 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.278.2020.4.MG, UNP: 1053768 nie stanowią towarów w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, jak również nie wystąpi obowiązek podatkowy określony przez art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, bowiem nie będzie miało miejsca nieodpłatnie przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa.

W imieniu Wnioskodawcy Pełnomocnik prosi o wydanie interpretacji indywidulanej w tej sprawie bez zbędnej zwłoki aby likwidowana Spółka C... mogła rozliczyć się prawidłowo ze swych zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług w obowiązującym terminie - w deklaracji VAT-7 składanej za grudzień 2020 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na gruncie ustawy, spółka cywilna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka cywilna jest zawierana na podstawie umowy pomiędzy wspólnikami na zasadach określonych w art. 860-875 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740), zwanej dalej k.c.

Spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej, jej majątek stanowi w rzeczywistości współwłasność łączną zawiązujących ją wspólników, którzy swoim majątkiem odpowiadają za zobowiązania spółki, w tym także za zobowiązania wynikające z podatków, z tytułu rękojmi czy też gwarancji. Z istoty spółki wynika natomiast, że jedną z podstawowych przesłanek jej istnienia jest udział w niej co najmniej dwóch wspólników.

W sytuacji, gdy spółka cywilna jest dwuosobowa - to wraz ze śmiercią jednego ze wspólników przestaje istnieć. Jeżeli natomiast wspólników jest więcej niż dwóch, spółka może istnieć nadal.

Należy zauważyć, iż decydujące w tej kwestii są zapisy umowy spółki, przewidujące lub nieprzewidujące wejścia spadkobierców na miejsce zmarłego wspólnika.

Śmierć wspólnika w dwuosobowej spółce cywilnej nie powoduje rozwiązania spółki, o ile spadkobierca (osoba uprawniona) wejdzie w miejsce zmarłego wspólnika.

Przepis art. 872 k.c. stanowi bowiem, że można zastrzec, że spadkobiercy wspólnika wejdą do spółki na jego miejsce. W wypadku takim powinni oni wskazać spółce jedną osobę, która będzie wykonywała ich prawa. Dopóki to nie nastąpi, pozostali wspólnicy mogą sami podejmować wszelkie czynności w zakresie prowadzenia spraw spółki.

Spółka może zatem ulec rozwiązaniu w przypadku śmierci wspólnika, jeżeli wspólników było dwóch oraz gdy w umowie spółki nie zostało zastrzeżone, że spadkobiercy wspólnika mogą wejść na jego miejsce. Do rozwiązania spółki cywilnej dochodzi również, gdy spadkobiercy nie chcą lub nie mogą wejść w miejsce zmarłego wspólnika.

W tym miejscu należy jednakże zwrócić uwagę na ustawę z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1629, z późn. zm.), która w rozdziale 8 stanowi o zarządzie sukcesyjnym w przypadku śmierci wspólnika spółki cywilnej.

Należy również wskazać, że przedsiębiorstwo w spadku - to przedsiębiorstwo w spadku w rozumieniu ustawy o zarządzie sukcesyjnym (art. 2 pkt 39 ustawy o podatku od towarów i usług).

Z kolei art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw stanowi, że przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.

Jeżeli w chwili śmierci przedsiębiorcy przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, 1104 i 1629) stanowiło w całości mienie przedsiębiorcy i jego małżonka, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje całe to przedsiębiorstwo (art. 2 ust. 2 powołanej ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw).

Z ust. 3 powyższego artykułu wynika, że przedsiębiorstwo w spadku obejmuje także składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte przez zarządcę sukcesyjnego albo na podstawie czynności, o których mowa w art. 13, w okresie od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego.

Natomiast ust. 4 powyższego artykułu stanowi, że w przypadkach, o których mowa w rozdziale 8, przepisy ustawy odnoszące się do przedsiębiorstwa w spadku stosuje się odpowiednio do udziału przedsiębiorcy w majątku wspólnym wspólników spółki cywilnej.

Stosownie do treści art. 46 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw, w przypadku gdy zastrzeżono, że spadkobiercy wspólnika wejdą do spółki cywilnej na jego miejsce i został ustanowiony zarząd sukcesyjny, prawa spadkobierców wspólnika w spółce wykonuje zarządca sukcesyjny. W takim przypadku zarządca sukcesyjny prowadzi sprawy spółki oraz reprezentuje ją na zasadach obowiązujących zmarłego wspólnika od dnia ustanowienia zarządu sukcesyjnego.

Z kolei art. 47 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw, wynika, że w przypadku gdy nie zastrzeżono, że spadkobiercy wspólnika wejdą do spółki cywilnej na jego miejsce, a został ustanowiony zarząd sukcesyjny, z chwilą śmierci wspólnika jego spadkobiercy wchodzą do spółki na jego miejsce, jeżeli pozostali wspólnicy wyrażą na to zgodę. Zarządca sukcesyjny prowadzi sprawy spółki oraz reprezentuje ją na zasadach obowiązujących zmarłego wspólnika od dnia wyrażenia zgody przez pozostałych wspólników.

W przypadku gdy na skutek śmierci wspólnika w spółce cywilnej pozostaje jeden wspólnik, spółka ulega rozwiązaniu najpóźniej z upływem terminu, o którym mowa w art. 12 ust. 10, jeżeli wcześniej nie został ustanowiony zarząd sukcesyjny. Przepisy art. 46 i art. 47 ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio (art. 48 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw).

Przy czym, w myśl art. 12 ust. 10 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw, uprawnienie do powołania zarządcy sukcesyjnego wygasa z upływem dwóch miesięcy od dnia śmierci przedsiębiorcy. Jeżeli akt zgonu przedsiębiorcy nie zawiera daty zgonu albo chwila śmierci przedsiębiorcy została oznaczona w postanowieniu stwierdzającym zgon, termin ten biegnie od dnia znalezienia zwłok przedsiębiorcy albo uprawomocnienia się postanowienia stwierdzającego zgon.

Stosownie do treści art. 48 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw, jedyny wspólnik spółki cywilnej może sam podejmować wszelkie czynności w zakresie prowadzenia spraw spółki do dnia:

Regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, nie precyzują wprost skutków prawnych związanych ze śmiercią podatnika podatku VAT. Jednakże śmierć podatnika jest jedną z form zakończenia bytu prawnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a więc również zakończeniem występowania podmiotu w obrocie gospodarczym w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W takiej sytuacji wspólnik spółki cywilnej zobowiązany będzie do wypełnienia wszystkich obowiązków, jakie nakłada na niego ustawa o podatku od towarów i usług.

Opodatkowaniu - w świetle art. 5 ust. 3 ustawy - podlegają również towary w przypadku, o którym mowa w art. 14.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

W myśl art. 14 ust. 2 ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w art. 15, będący osobą fizyczną albo przedsiębiorstwem w spadku, nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez 10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej (art. 14 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści art. 14 ust. 5 ustawy wynika, że w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani złożyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości towarów i o kwocie podatku należnego, nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.

Jak stanowi art. 14 ust. 6 ustawy, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.

Obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3 (art. 14 ust. 6 ustawy).

Według art. 14 ust. 8 ustawy, podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29a ust. 2.

Przywołany powyżej art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy, nakazując, w sytuacji wskazanej w tym przepisie, opodatkowanie towarów, różnicuje je na towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy. Zatem towary te podzielono na takie, które zostały wytworzone przez podatnika oraz takie, które zostały przez niego nabyte. W obu tych grupach mogą mieścić się towary, które stanowią tzw. środki obrotowe, jak towary handlowe, surowce oraz towary, które zaliczone zostały przez podatnika do jego środków trwałych. Aby towary podlegały ujawnieniu w spisie z natury, muszą stanowić składnik majątku likwidowanej spółki.

Z przywołanych przepisów wynika, że obowiązek opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotyczy tej części posiadanych przez spółkę cywilną towarów, które po nabyciu nie zostały odprzedane i w stosunku, do których przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. A zatem warunkiem koniecznym do opodatkowania towarów w zakresie wynikającym z art. 14 ustawy o podatku od towarów i usług jest istnienie po stronie podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towaru.

Zauważyć należy, iż opodatkowanie towarów, które po nabyciu nie zostały odsprzedane, uzasadnione jest konstrukcją podatku od towarów i usług jako podatku konsumpcyjnego, jak również jest przejawem zasady neutralności tego podatku. Jeśli bowiem podatnik odliczył podatek od nabycia towarów, które później zostały przeznaczone w istocie na konsumpcję, to wówczas powinien zostać obciążony podatkiem należnym, aby zapewnić faktyczne, jednokrotne opodatkowanie konsumpcji. W takim bowiem przypadku następuje zrównanie pozycji byłego podatnika, który nabytych towarów nie wykorzystał w opodatkowanej działalności gospodarczej, z pozycją ostatecznego konsumenta, który musi ponieść ciężar podatku zawartego w cenie nabycia towarów.

W dniu wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego na podatniku ciążą obowiązki wynikające z przepisu art. 14 ustawy. Jak bowiem wskazano, w świetle art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego - w przypadku gdy zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony.

Podkreślić tu należy, że opodatkowaniu w trybie art. 14 ustawy podlegają wszystkie towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, zatem również środki trwałe i wyposażenie oraz towary handlowe, które na dzień wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego dla Spółki znajdują się w posiadaniu Spółki cywilnej (są jej majątkiem), a Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem tych składników majątkowych. Jeśli podatnik odliczył podatek od nabycia towarów, które później zostały przeznaczone w istocie na konsumpcję, wówczas powinien zostać obciążony podatkiem należnym, aby zapewnić faktyczne, jednokrotne opodatkowanie konsumpcji.

W przypadku więc zaistnienia określonych okoliczności, wszystkie towary, przy zakupie których został odliczony podatek naliczony muszą zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług, aby zrównoważyć to odliczenie, w tym również środki trwałe oraz wyposażenie.

Jak wskazano w opisie sprawy, nakłady na nieruchomość, to jest koszty budowy budynków o numerach 1 oraz 2 w całości poniosła Spółka. Budynki te zostały wpisane do ewidencji środków trwałych w grudniu 2009 r. i były amortyzowane od dnia 1 stycznia 2010 r. Podatek od towarów i usług zawarty w fakturach dokumentujących budowę tych budynków został rozliczony z podatkiem należnym oraz w części zwrócony Spółce cywilnej C. W dniu 7 marca 2016 r. Spółka ujęła do ewidencji środków trwałych nakłady na dźwig. Podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących te nakłady został rozliczony z podatkiem należnym w rejestrach Spółki C.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że w przypadku wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego dla spółki cywilnej, będącej podatnikiem VAT, spółka taka jest obowiązana do sporządzenia spisu z natury oraz opodatkowania podatkiem VAT umieszczonych w tym spisie towarów. Należy zauważyć, że spis z natury dotyczy opodatkowania specyficznego zdarzenia czy też stanu, jakim jest zaprzestanie przez podatnika VAT wykonywania działalności gospodarczej. Przy czym, wykazania towarów w spisie z natury nie można utożsamiać z opodatkowaną dostawą towarów, bowiem przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Definicja środka trwałego wyrażona np. w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.) określa, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

3. inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w świetle art. 22a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

- zwane także środkami trwałymi; 4. tabor transportu morskiego w budowie (PKWiU 30.11).

W przypadku budynku wybudowanego na cudzym gruncie mamy do czynienia z sytuacją, w której podatnik ponosi nakłady na środek trwały niestanowiący jego własności, z zastrzeżeniem, że w takim wypadku nakłady mają charakter budynku lub budowli. Przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie stosuje się takie same zasady, jak przy amortyzacji własnych środków trwałych.

Zatem odnosząc się do nakładów poniesionych na wybudowanie przez Spółkę budynków oznaczonych nr 1 i 2 na gruncie należącym do majątku prywatnego wspólnika tej Spółki, które to budynki zostały ujęte w ewidencji środków trwałych Spółki, wskazać należy, że nakłady te mają charakter budynków, które spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Wskazać należy, że budynki oznaczone nr 1 i 2 zostały w całości wybudowane przez Spółkę, oddane do używania w 2009 r. i były wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki. Na dzień rozwiązania spółki budynki oznaczone nr 1 i 2 widniały na stanie środków trwałych Spółki.

Powyższe determinuje na Wnioskodawcy obowiązek sporządzenia, na dzień wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego dla Spółki, spisu z natury, w którym budynki oznaczone nr 1 i 2 winny zostać uwzględnione. Tym bardziej, że jak wskazał Wnioskodawca, Spółka odliczała podatek naliczony z faktur zakupu, dokumentujących nabycie materiałów i usług służących wybudowaniu tych budynków.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że budynki nr 1 oraz nr 2 ujęte w ewidencji środków trwałych Spółki, które na dzień wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego znajdują się w posiadaniu Spółki (są jej majątkiem), oraz w stosunku do których Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, podlegają obowiązkowi wykazania w spisie z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług i podlegają opodatkowaniu. W związku z powyższym ww. środki trwałe podlegają opodatkowaniu na zasadach właściwych przy sprzedaży budynków.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego... za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.