0112-KDIL4.4012.524.2017.1.AR - Prawo do odliczenia VAT w związku z realizacją projektu w zakresie ochrony przyrody i edukacji ekologicznej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2017 r. (data wpływu 9 października 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 października 2017 r. (data wpływu 26 października 2017 r.) oraz pismem z dnia 27 października 2017 r. (data wpływu 3 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją projektu pn.: "Ochrona Obszaru Natura 2000 - Gmina (...)" - jest prawidłowe.

W dniu 9 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją projektu pn.: "Ochrona Obszaru Natura 2000 - Gmina (...)". Wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 października 2017 r. o wskazanie adresu elektronicznego do doręczeń ePUAP oraz pismem z dnia 27 października 2017 r. o przeformułowanie pytania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina posiada osobowość prawną, wykonuje zadania publiczne i działa przez organy Gminy. Organem wykonawczym Gminy jest burmistrz, wykonujący zadania za pomocą urzędu. Gmina w ramach swoich zadań własnych złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pod tytułem: "Ochrona Obszaru Natura 2000 - Gmina (...)", ze środków Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020, działanie 2.4. Ochrona przyrody i edukacja ekologiczna, podtyp projektu 2.4.la Działanie o charakterze dobrych praktyk, związane z ochroną zagrożonych gatunków i siedlisk przyrodniczych. Inwestycja zostanie zrealizowana w latach 2018-2019.

W ramach projektu na terenie Gminy będą wykonywane: 1. Program badawczy - "Program ochrony aktywnej Pachnicy Dębowej i Kozioroga Dębosza nad (...)" wraz z konferencją naukową i warsztatami - "Ekologia i ochrona chrząszczy Saproksylicznych" i wydawnictwem pokonferencyjnym - publikacją pt. "Ekologia i ochrona chrząszczy Saproksylicznych". 2. Program edukacyjny dla młodzieży szkolnej i nauczycieli przyrody "Zielona Szkoła na Obszarze Natura 2000". 3. Założenie "Parku Nauk Przyrodniczych"

nasadzenie gatunków roślin rodzimych, - usunięcie darni i ukształtowanie rzeźby terenu, -wykonanie ścieżek parkowych. 4. Nasadzenia drzew (dęby szypułkowe) tworzących korytarze ekologiczne dla przywrócenia ciągłości między ostojami siedliskowymi. 5. Rewitalizacja (...), w tym nasadzenia drzew - dąb szypułkowy i lokalizacja (budowa) Punktu koncentracji ruchu turystycznego "Trakt (...)". 6. Usuwanie obcych gatunków inwazyjnych i odtworzenie zasobów martwego drewna w obrębie lasów łęgowych, usuwanie drzew i krzewów z obszaru łąk selernicowych, usuwanie podszytu i podrostu (korytarze ekologiczne). Koszenie łąk selernicowych. 7. Budowa zaplecza gospodarczego dla "Pogotowia Pachnicowego". 8. Budowa przystanku edukacyjnego (...) 9. Budowa wiaty edukacyjnej "Zielona Szkoła" i toalet na terenie Parku Nauk Przyrodniczych. 10. Budowa ścieżek pieszo-rowerowych z ekologicznym miejscem postojowym i małą architekturą. 11. Wykonanie materiałów informacyjno-promocyjnych: mapy, foldery, albumy i tablice edukacyjno-informacyjne.

Wybudowana infrastruktura będzie ogólnodostępna, a za jej używanie Gmina nie będzie pobierała żadnych opłat.

Sprawy zaspokajania zbiorowych potrzeb w zakresie turystyki, są zadaniem własnym Gminy - art. 7 ust. 1 pkt 10 Ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446 z późn. zm.), nie będzie ona prowadziła sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT towarów i usług związanych z realizowanymi przedsięwzięciami. Wobec tego Gmina nie będzie mogła odzyskać w całości ani w części podatku VAT poniesionego na zrealizowane przedsięwzięcia zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.).

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług określa, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podatkowych.

Środki trwałe, które powstaną w wyniku realizacji projektu, będą własnością Gminy (...) i nie będą służyć czynnościom opodatkowanym VAT. Gmina będzie ponosić koszty utrzymania tych środków trwałych, będących celem i wynikiem projektu oraz nie przekaże ich innemu podmiotowi, czy jednostce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (przeformułowane w piśmie z dnia 27 października 2017 r.).

Czy Gminie przysługuje prawo do odzyskania podatku VAT naliczonego w projekcie, w związku z jego realizacją, jako zadania własnego Gminy?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane towary i usługi, związane z realizacją ww. projektu, nie służą czynnościom opodatkowanym VAT, tj. budowa punktu koncentracji ruchu, budowa wiaty, budowa ścieżki pieszo-rowerowej, nasadzenia drzew, założenie parku, których właściwe utrzymanie stanowi zadanie własne Gminy. Ponadto ich użytkowanie będzie nieodpłatne, a więc będzie stanowić czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT, a zatem Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją tego Projektu.

Gmina nie będzie miała prawa do otrzymania zwrotu różnicy podatku VAT, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Posiada osobowość prawną, wykonuje zadania publiczne i działa przez organy gminy. W ramach swoich zadań własnych Zainteresowany złożył wniosek o dofinansowanie projektu pod tytułem: "Ochrona Obszaru Natura 2000 - Gmina (...)", ze środków Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020. Inwestycja zostanie zrealizowana w latach 2018-2019.

W ramach projektu na terenie Gminy będą wykonywane: 1. Program badawczy - "Program ochrony aktywnej Pachnicy Dębowej i Kozioroga Dębosza nad (...)" wraz z konferencją naukową i warsztatami - "Ekologia i ochrona chrząszczy Saproksylicznych" i wydawnictwem pokonferencyjnym - publikacją pt. "Ekologia i ochrona chrząszczy Saproksylicznych". 2. Program edukacyjny dla młodzieży szkolnej i nauczycieli przyrody "Zielona Szkoła na Obszarze Natura 2000". 3. Założenie "Parku Nauk Przyrodniczych"

nasadzenie gatunków roślin rodzimych, - usunięcie darni i ukształtowanie rzeźby terenu, -wykonanie ścieżek parkowych. 4. Nasadzenia drzew (dęby szypułkowe) tworzących korytarze ekologiczne dla przywrócenia ciągłości między ostojami siedliskowymi nad (...). 5. Rewitalizacja Traktu Pruskiego Etap II, w tym nasadzenia drzew - dąb szypułkowy i lokalizacja (budowa) Punktu koncentracji ruchu turystycznego "Trakt (...)". 6. Usuwanie obcych gatunków inwazyjnych i odtworzenie zasobów martwego drewna w obrębie lasów łęgowych, usuwanie drzew i krzewów z obszaru łąk selernicowych, usuwanie podszytu i podrostu (korytarze ekologiczne). Koszenie łąk selernicowych. 7. Budowa zaplecza gospodarczego dla "Pogotowia Pachnicowego". 8. Budowa przystanku edukacyjnego "Czerna". 9. Budowa wiaty edukacyjnej "Zielona Szkoła" i toalet na terenie Parku Nauk Przyrodniczych. 10. Budowa ścieżek pieszo-rowerowych z ekologicznym miejscem postojowym i małą architekturą. 11. Wykonanie materiałów informacyjno-promocyjnych: mapy, foldery, albumy i tablice edukacyjno-informacyjne.

Wybudowana infrastruktura będzie ogólnodostępna, a za jej używanie Gmina nie będzie pobierała żadnych opłat.

Wnioskodawca nie będzie prowadził sprzedaży opodatkowanej w związku z realizowanymi przedsięwzięciami.

Środki trwałe, które powstaną w wyniku realizacji projektu, będą własnością Gminy i nie będą służyć czynnościom opodatkowanym. Zainteresowany będzie ponosić koszty utrzymania tych środków trwałych, będących celem i wynikiem projektu oraz nie przekaże ich innemu podmiotowi, czy jednostce.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odzyskania podatku naliczonego, w związku z realizacją projektu pn.: "Ochrona Obszaru Natura 2000 - Gmina (...), jako zadania własnego Gminy.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, realizowana inwestycja nie będzie związana z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi. Zatem w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione. W związku z powyższym Zainteresowany nie będzie miał prawa do odliczenia kwoty naliczonego podatku w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji projektu. Tym samym, Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z poniesionymi wydatkami, Gmina nie będzie miała również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1686, z późn. zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Zainteresowany nie spełnia tych warunków, nie ma zatem możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia.

W konsekwencji, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odzyskania podatku naliczonego, w związku z realizacją projektu pn.: "Ochrona Obszaru Natura 2000 - Gmina (...)".

Zgodnie z przepisem art. 14b § 3 cyt. ustawy, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W świetle powyższego tut. Organ zaznacza, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniały stan faktyczny i projektowane zdarzenie przyszłe pokrywać się będą z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja straci zatem swoją aktualność.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2017 r. poz. 1376, z późn. zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.