0112-KDIL4.4012.17.2019.2.JK - Ustalenie prawa do odliczenia kwot podatku VAT z faktur dokumentujących poniesione koszty związane z realizacją zadania pn. "Przebudowa świetlicy wiejskiej".

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2019 r. (data wpływu 14 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 lutego 2019 r. (data wpływu 14 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwot podatku VAT z faktur dokumentujących poniesione koszty związane z realizacją zadania pn. "Przebudowa świetlicy wiejskiej w miejscowości A" - jest prawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwot podatku VAT z faktur dokumentujących poniesione koszty związane z realizacją zadania pn. "Przebudowa świetlicy wiejskiej w miejscowości A". Wniosek uzupełniono w dniu 14 lutego 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (zwana dalej: Wnioskodawca) ubiega się o udzielenie pomocy na operacje typu "Inwestycje w obiekty pełniące funkcje kulturalne" w ramach działania "Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na realizację planowanej operacji pn. "Przebudowa świetlicy wiejskiej w miejscowości A".

Planowane przedsięwzięcie będzie realizowane w związku z działalnością statutową i należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w szczególności zadania obejmujące m.in. kulturę oraz utrzymanie gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej wymienionych w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Przedmiotem będzie wykonanie wszelkich robót budowlanych oraz usługi pełnienia nadzoru inwestorskiego. Faktury za roboty budowlane i nadzór inwestorski będą wystawiane na Gminę. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W wyniku operacji powstanie ogólnodostępny obiekt użyteczności publicznej. Gmina nie będzie czerpała żadnych korzyści, nie będzie pobierała opłat z tytułu jego użytkowania. Realizacja przedsięwzięcia odbędzie się w ramach władztwa publicznego, a Gmina działa jako organ administracji publicznej i zadanie to nie ma cech działalności gospodarczej.

Ponadto w piśmie z dnia 7 lutego 2019 r., będącym uzupełnieniem do wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

W wyniku operacji powstanie ogólnodostępny obiekt użyteczności publicznej. W planowanej świetlicy będą odbywały się różnego rodzaju zajęcia świetlicowo-sportowe dla dzieci i młodzieży m.in. gry i zabawy, wspólne czytanie książek, odrabianie prac domowych. Różnego rodzaju zajęcia plastyczne np. malowanie, rysowanie czy wylepianie. Z nowo powstałej świetlicy korzystać będzie Grupa Wokalna " (...)" z Gminnego Centrum Kultury Sportu i Turystyki, gdzie będą przeprowadzać próby swojego zespołu. Ponadto w obiekcie zaplanowane są wystawy obrazów twórców lokalnych. Za ww. czynności nie będą pobierane opłaty w związku z czym nie będą podlegały opodatkowaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina ma możliwość odliczenia kwot podatku VAT z faktur dokumentujących poniesione koszty związane z realizacją zadania pn. "Przebudowa świetlicy wiejskiej w miejscowości A"?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikających z faktur dokumentujących poniesione koszty związane z realizacją zadania pn. "Przebudowa świetlicy wiejskiej w miejscowości A".

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zadania w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej, obiektów administracyjnych oraz terenów rekreacyjnych należą do zadań własnych gminy, co wynika art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Po upływie terminu trwałości projektu, tj. po pięciu latach od dokonania płatności końcowej, Gmina w dalszym ciągu pozostanie właścicielem mienia powstałego w wyniku inwestycji. Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jako organ władzy publicznej w zakresie realizacji opisanego powyżej zadania nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT. Zgodnie z zapisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych. W przypadku przedmiotowej inwestycji ten warunek nie jest spełniony, gdyż zakupione towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wykonane zadanie będzie ogólnie dostępne, publiczne i nieodpłatne.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT w zakresie tej inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z treści powołanego art. 86 ust. 1 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych.

Ponadto, ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. "niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego", która wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) - tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 9 i pkt 15 cyt. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina ubiega się o udzielenie pomocy na operacje typu "Inwestycje w obiekty pełniące funkcje kulturalne" w ramach działania "Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na realizację planowanej operacji pn. "Przebudowa świetlicy wiejskiej w miejscowości A".

Planowane przedsięwzięcie będzie realizowane w związku z działalnością statutową i należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty, a w szczególności zadania obejmujące m.in. kulturę oraz utrzymanie gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej wymienionych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Przedmiotem będzie wykonanie wszelkich robót budowlanych oraz usługi pełnienia nadzoru inwestorskiego. Faktury za roboty budowlane i nadzór inwestorski będą wystawiane na Gminę. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W wyniku operacji powstanie ogólnodostępny obiekt użyteczności publicznej. Gmina nie będzie czerpała żadnych korzyści, nie będzie pobierała opłat z tytułu jego użytkowania. Realizacja przedsięwzięcia odbędzie się w ramach władztwa publicznego, a Gmina działa jako organ administracji publicznej i zadanie to nie ma cech działalności gospodarczej.

W planowanej świetlicy będą odbywały się różnego rodzaju zajęcia świetlicowo-sportowe dla dzieci i młodzieży m.in. gry i zabawy, wspólne czytanie książek, odrabianie prac domowych. Różnego rodzaju zajęcia plastyczne np. malowanie, rysowanie czy wylepianie. Z nowo powstałej świetlicy korzystać będzie Grupa Wokalna " (...)" z Gminnego Centrum Kultury Sportu i Turystyki, gdzie będą przeprowadzać próby swojego zespołu. Ponadto w obiekcie zaplanowane są wystawy obrazów twórców lokalnych. Za ww. czynności nie będą pobierane opłaty w związku z czym nie będą podlegały opodatkowaniu.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Gmina ma możliwość odliczenia kwot podatku VAT z faktur dokumentujących poniesione koszty związane z realizacją zadania pn. "Przebudowa świetlicy wiejskiej w miejscowości A".

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Z opisu sprawy wynika bowiem, że w wyniku operacji powstanie ogólnodostępny obiekt użyteczności publicznej. Gmina nie będzie czerpała żadnych korzyści, nie będzie pobierała opłat z tytułu jego użytkowania. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w świetlicy będą odbywały się różnego rodzaju zajęcia świetlicowo-sportowe dla dzieci i młodzieży oraz różnego rodzaju zajęcia plastyczne. Z nowopowstałej świetlicy korzystać będzie Grupa Wokalna z Gminnego Centrum Kultury Sportu i Turystyki, gdzie będą przeprowadzać próby swojego zespołu. Ponadto w obiekcie zaplanowane są wystawy obrazów twórców lokalnych. Za ww. czynności nie będą pobierane opłaty w związku z czym nie będą podlegały opodatkowaniu. Jak również wskazał Wnioskodawca realizacja przedsięwzięcia odbędzie się w ramach władztwa publicznego, a Gmina działa jako organ administracji publicznej i zadanie to nie ma cech działalności gospodarczej.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy wskazać, że w analizowanym przypadku Gmina nie będzie ponosić wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem, nabywając towary bądź usługi w ramach realizacji inwestycji polegającej na przebudowie świetlicy wiejskiej, Wnioskodawca nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem, Gmina - w związku z tym, że przystępując do przebudowy świetlicy wiejskiej i ponosząc wydatki na tą inwestycję nie będzie działała w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi nabywane w związku z realizacją operacji nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, nie będzie miała - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją zadania.

Podsumowując, Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia kwot podatku VAT z faktur dokumentujących poniesione koszty związane z realizacją zadania pn. "Przebudowa świetlicy wiejskiej w miejscowości A".

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.