0112-KDIL3.4012.71.2020.2.AW - Ustalenie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację projektu.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2020 r. (data wpływu 6 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 marca 2020 r. (data wpływu 5 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację projektu pt.: "(...)" - jest prawidłowe.

W dniu 6 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pełnego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację projektu pt.: "(...)". Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 5 marca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jako zarejestrowany i czynny podatnik od towarów i usług, w latach 2016-2020 będzie realizowała inwestycję dotyczącą wykorzystania odnawialnych Źródeł energii pt.: "(...)". Na realizację projektu Gmina otrzyma dofinasowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Oś priorytetowa (...) Wsparcie wykorzystania OZE w wysokości 85% wydatków kwalifikowanych. Na pokrycie wkładu własnego Gmina zawarła umowy cywilnoprawne, z których wynika, że właściciele budynków mieszkalnych w trakcie realizacji projektu wniosą wkład własny stanowiący sumę 15% zakładanych kosztów kwalifikowalnych oraz kosztów niekwalifikowalnych w projekcie. Wpłaty dokonywane przez właścicieli budynków na rzecz Gminy będą miały charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji polegającej na montażu kolektorów słonecznych na budynkach stanowiących własność osób fizycznych będzie uzależniona od wpłat dokonywanych przez właścicieli. Po okresie utrzymania trwałości projektu, tj. po upływie 5 lat od zakończenia inwestycji Gmina zamierza protokolarnie przekazać instalacje mieszkańcom na własność za kwotę wniesionego wcześniej wkładu własnego. Od momentu przekazania instalacji właściciel budynku nie będzie ponosił żadnych kosztów wobec Gminy. Gmina nie osiągnie z tego tytułu żadnych dochodów.

Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z montażem zestawów solarnych na budynkach stanowiących własność osób fizycznych wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Wydatki związane z realizacją projektu to montaż kolektorów słonecznych, nadzór inwestorski, promocja projektu.

Realizacja projektu z racji zawarcia umów cywilnoprawnych z mieszkańcami Gminy będzie związana z działalnością, w stosunku do której Gmina będzie występowała w charakterze podatnika, a nabywane towary i usługi będą wykorzystywane tylko do celów prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Projekt obejmować będzie upowszechnienie wykorzystania odnawialnych i niekonwencjonalnych źródeł energii poprzez instalację kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych mieszkańców Gminy. Przystępując do realizacji projektu Gmina wzięła pod uwagę zapisy art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, zgodnie z którym Gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ww. ustawy do zadań własnych Gminy należy zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty m.in. w zakresie ochrony środowiska i przyrody, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną. W ramach realizowanego projektu na budynkach mieszkalnych do 300 metrów kwadratowych powierzchni użytkowej zainstalowane zostaną solary, które będą wykorzystywane jedynie na potrzeby własne mieszkańców do podgrzewania wody. Wszystkie wydatki w ramach ww. inwestycji dokumentowane będą fakturami wystawionymi na Gminę. Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego indywidualnie będzie ponosić wydatki w związku z realizacją projektu.

Wnioskodawca w uzupełnieniu do wniosku z dnia 4 marca 2020 r. wskazał, że:

1. Inwestycja dotycząca wykorzystywania odnawialnych źródeł energii obejmuje wyłącznie nieruchomości należące do mieszkańców.

2. Nabywane towary i usługi przez Gminę w związku z realizacją projektu pt.: "(...)" są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do inwestycji Gmina jako czynny podatnik od towarów i usług będzie miała możliwość pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację projektu pt.: "(...)"?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na realizację projektu. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Według art. 88 ust. 4 ustawy - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby dany podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jako zarejestrowany i czynny podatnik od towarów i usług, w latach 2016-2020 będzie realizowała inwestycję dotyczącą wykorzystania odnawialnych Źródeł energii pt.: "(...)". Na realizację projektu Gmina otrzyma dofinasowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Na pokrycie wkładu własnego Gmina zawarła umowy cywilnoprawne, z których wynika, że właściciele budynków mieszkalnych w trakcie realizacji projektu wniosą wkład własny stanowiący sumę 15% zakładanych kosztów kwalifikowalnych oraz kosztów niekwalifikowalnych w projekcie. Wpłaty dokonywane przez właścicieli budynków na rzecz Gminy będą miały charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji polegającej na montażu kolektorów słonecznych na budynkach stanowiących własność osób fizycznych będzie uzależniona od wpłat dokonywanych przez właścicieli. Po okresie utrzymania trwałości projektu, tj. po upływie 5 lat od zakończenia inwestycji Gmina zamierza protokolarnie przekazać instalacje mieszkańcom na własność za kwotę wniesionego wcześniej wkładu własnego. Od momentu przekazania instalacji właściciel budynku nie będzie ponosił żadnych kosztów wobec Gminy. Gmina nie osiągnie z tego tytułu żadnych dochodów. Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z montażem zestawów solarnych na budynkach stanowiących własność osób fizycznych wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Wydatki związane z realizacją projektu to montaż kolektorów słonecznych, nadzór inwestorski, promocja projektu.

Realizacja projektu z racji zawarcia umów cywilnoprawnych z mieszkańcami Gminy będzie związana z działalnością, w stosunku do której Gmina będzie występowała w charakterze podatnika, a nabywane towary i usługi będą wykorzystywane tylko do celów prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Projekt obejmować będzie upowszechnienie wykorzystania odnawialnych i niekonwencjonalnych źródeł energii poprzez instalację kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych mieszkańców Gminy. W ramach realizowanego projektu na budynkach mieszkalnych do 300 metrów kwadratowych powierzchni użytkowej zainstalowane zostaną solary, które będą wykorzystywane jedynie na potrzeby własne mieszkańców do podgrzewania wody. Wszystkie wydatki w ramach ww. inwestycji dokumentowane będą fakturami wystawionymi na Gminę. Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego indywidualnie będzie ponosić wydatki w związku z realizacją projektu.

Inwestycja dotycząca wykorzystywania odnawialnych źródeł energii obejmuje wyłącznie nieruchomości należące do mieszkańców. Nabywane towary i usługi przez Gminę w związku z realizacją projektu pt.: "(...)" są wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące pełnego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca, na pokrycie wkładu własnego zawarł umowy cywilnoprawne, z których wynika, że właściciele budynków mieszkalnych w trakcie realizacji projektu wniosą wkład własny stanowiący sumę 15% zakładanych kosztów kwalifikowalnych oraz kosztów niekwalifikowalnych w projekcie. Wpłaty dokonywane przez właścicieli budynków na rzecz Gminy będą miały charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji polegającej na montażu kolektorów słonecznych na budynkach stanowiących własność osób fizycznych będzie uzależniona od wpłat dokonywanych przez właścicieli. Zatem należy stwierdzić, że czynnością jaką Gmina wykona na rzecz osób fizycznych, w ramach zawartych umów cywilnoprawnych, będzie świadczenie usługi polegającej na montażu kolektorów słonecznych na budynkach stanowiących własność osób fizycznych, na poczet której to Gmina pobiera określoną opłatę. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy ponoszonymi przez mieszkańców opłatami, a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika projektu, które ma zostać wykonane przez Gminę. Tym samym, udział pieniężny mieszkańców otrzymywany przez Gminę będzie, stanowił wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańców.

W związku z powyższym, wydatki ponoszone przez mieszkańców dotyczyć będą świadczenia usługi polegającej na montażu kolektorów słonecznych na budynkach stanowiących własność osób fizycznych co wskazuje, że świadczenie to stanowić będzie odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia usług w zakresie montażu kolektorów słonecznych na budynkach stanowiących własność osób fizycznych.

Ponadto, z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca wskazał, że nabywane towary i usługi w związku z realizacją przedmiotowego projektu są przez Niego wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Inwestycja dotycząca wykorzystywania odnawialnych źródeł energii obejmuje wyłącznie nieruchomości należących do mieszkańców. Wszystkie wydatki w ramach ww. inwestycji dokumentowane będą fakturami wystawionymi na Gminę.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT oraz, że nabywane towary i usługi w związku z realizacją przedmiotowego projektu będą przez Nią wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie miał pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na realizację projektu pt.: "(...)".

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, z późn. zm.) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.