0112-KDIL3.4012.52.2019.2.EW - Rozliczanie VAT przez powiat w związku z usuwaniem wyrobów azbestowych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2019 r. (data wpływu 2 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 grudnia 2019 r. (data wpływu 18 grudnia 2019 r.) oraz pismem z dnia 7 stycznia 2020 r. (data wpływu 7 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dotacji oraz prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją zadania polegającego na usuwaniu, demontażu, odbiorze, odpowiednim zapakowaniu, załadunku, transporcie oraz unieszkodliwianiu materiałów zawierających azbest - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dotacji oraz prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją zadania polegającego na usuwaniu, demontażu, odbiorze, odpowiednim zapakowaniu, załadunku, transporcie oraz unieszkodliwianiu materiałów zawierających azbest. Wniosek w dniu 3 grudnia 2019 r. uzupełniono o dowód wpłaty, w dniu 18 grudnia 2019 r. oraz w dniu 7 stycznia 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat (...) (dalej także: Wnioskodawca lub Powiat) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r. poz. 511, z późn. zm.), wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym, między innymi w zakresie ochrony środowiska i przyrody.

W myśl art. 403 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2019 r. poz. 1396, z późn. zm.) do zadań powiatów należy finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 pkt 8 obejmującym przedsięwzięcia związane z gospodarką odpadami.

Rada Ministrów w dniu (...) lipca 2009 r. Uchwałą Nr (...) ustanowiła program wieloletni pod nazwą " (...)", którego podstawowym celem jest oczyszczenie terytorium Polski z azbestu, usunięcie stosowanych wyrobów zawierających azbest oraz wyeliminowanie skutków zdrowotnych spowodowanych stosowaniem azbestu.

Powiat (...) przystępując do realizacji ww. programu rządowego opracował " (...)", który został przyjęty przez Radę Powiatu (...) Uchwałą Nr (...) z dnia (...) r. Realizację tego zadania powierzono Zarządowi Powiatu (...).

Uchwałą Nr (...) z dnia (...) r., Zarząd Powiatu (...) przyjął Regulamin realizacji zadania pn.: "(...)", określający szczegółowe zasady finansowania, kwalifikowania i usuwania wyrobów zawierających azbest.

Program ten kierowany jest do właścicieli nieruchomości z terenu Powiatu, którzy figurują w Bazie Azbestowej administrowanej przez właściwą Gminę - dla osób fizycznych nie będących przedsiębiorcami i marszałka województwa - dla pozostałych podmiotów, na których znajdują się wyroby zawierające azbest. Dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz rolników usunięcie azbestu stanowi pomoc de minimis.

Realizacja tego zadania zostanie zlecona firmie zewnętrznej, posiadającej stosowne uprawnienia do wykonania tego typu działalności, w trybie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo Zamówień Publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1843).

W celu realizacji powierzonych zadań z zakresu usuwania azbestu Powiat będzie ubiegał się o dofinansowanie z (...). Wymogiem Funduszu jest przedłożenie jako załącznika do wniosku o dotację interpretacji indywidualnej, co do braku możliwości odliczenia podatku VAT przez Powiat.

W ramach realizacji programu zostaną sfinansowane prace związane z demontażem, odbiorem, odpowiednim zapakowaniem, załadunkiem, transportem oraz unieszkodliwieniem materiałów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie powiatu (...). Wysokość dofinansowania z (...) będzie wynosić 40% kosztów kwalifikowanych. Pozostałą część 60% zadania zostanie sfinansowana ze środków własnych powiatu oraz budżetów Gmin, biorących udział w programie. Dofinansowanie w przypadku jego otrzymania będzie miało charakter refundacji i nie będzie mogło być przeznaczone na inny cel, a jego wysokość uzależniona od ilości usuwanego azbestu. Osiągnięte efekty po zrealizowaniu programu nie będą wykorzystywane przez Powiat do wykonywania czynności podlegających podatkowi VAT.

W dniu 18 grudnia 2019 r. oraz 7 stycznia 2020 r. Zainteresowany wskazał, że:

Pytanie 1

Faktury dotyczące prac związanych z demontażem, odbiorem, odpowiednim zapakowaniem, załadunkiem, transportem oraz unieszkodliwieniem materiałów zawierających azbest z nieruchomości będą wystawiane na Powiat (...).

Pytanie 2

Wykonawca prac dotyczących projektu pn.: "(...)" wyłaniany jest przez Zarząd Powiatu (...) w trybie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo Zamówień Publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1843).

Pytanie 3

Powiat (...) nie zawiera umów z poszczególnymi mieszkańcami na wykonanie prac związanych z usuwaniem azbestu. Zgodnie z Regulaminem przyjętym Uchwałą nr (...) Zarządu Powiatu (...) z dnia (...) r. zadania związane z demontażem, odbiorem, odpowiednim zapakowaniem, załadunkiem, transportem oraz unieszkodliwieniem materiałów zawierających azbest realizowane są na nieruchomościach, których właściciele złożyli stosowne wnioski zatwierdzone do wykonania przez właściwą terytorialnie gminę. Wówczas zostaje podpisana pomiędzy właścicielem nieruchomości a wykonawcą usług, umowa określająca warunki i termin wykonania ww. prac.

Pytanie 4

Powiat (...) zobowiązany jest do rozliczenia się z otrzymanych dotacji. W przypadku dotacji z (...) jej wartość wynosi 40% ogółu kosztów kwalifikowanych. Natomiast 30% ogółu kosztów stanowią dotacje z gmin partycypujących w kosztach realizacji zadania. Wysokość dotacji od poszczególnej Gminy uzależniona jest od wartości usuwanego azbestu z jej terenu.

Pytanie 5

Sama realizacja zadania nie jest uzależniona od otrzymania dotacji z (...). W przypadku jej braku przedmiotowe zadanie będzie realizowane w mniejszym zakresie przez Powiat (...) wspólnie z gminami, które przystąpią do programu.

Pytanie 6

W przypadku niezrealizowania zadania Powiat (...) jest zobowiązany do zwrotu otrzymanych dotacji.

Pytanie 7

Właściciele nieruchomości na rzecz których będzie realizowane przedmiotowe zadanie nie ponoszą z tego tytułu żadnych kosztów.

Pytanie 8

Powiat (...) nie pobiera żadnych opłat, ani nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia z tytułu realizacji programu usuwania azbestu.

Pytanie 9

Usuwanie wyrobów zawierających azbest odbywa się tylko z budynków mieszkańców powiatu (...) Powiat (...) nie posiada nieruchomości. na których znajdują się wyroby azbestowe.

Pytanie 10

Program ten kierowany jest do właścicieli nieruchomości z terenu Powiatu (...), którzy figurują w Bazie Azbestowej administrowanej przez właściwą Gminę - dla osób fizycznych nie będących przedsiębiorcami i marszałka województwa - dla pozostałych podmiotów, na których znajdują się wyroby zawierające azbest. Dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz rolników usunięcie azbestu będzie stanowiło pomoc de minimis.

Pytanie 11

Wykonawca prac dotyczących projektu pn.: "(...)" wyłaniany jest przez Zarząd Powiatu (...) w trybie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo Zamówień Publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1843).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Powiat (...) ma prawną możliwość odliczenia podatku VAT, który zawierać się będzie w realizowanym zadaniu polegającym na usuwaniu wyrobów demontażem, odbiorem, odpowiednim zapakowaniem, załadunkiem, transportem oraz unieszkodliwieniem materiałów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie powiatu (...) w ramach " (...)"?

2. Czy przyznana z (...) dotacja powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. pytanie nr 1

Powiat (...) planując realizację w 2020 r. zadań w ramach programu pn.: "(...)" polegających na demontażu, pakowaniu, transporcie i utylizacji odpadów zawierających azbest z terenu powiatu stoi na stanowisku, że nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT od wartości poniesionych kosztów na ten cel.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Wynika stąd, że prawo do obniżenia podatku naliczonego o kwotę podatku należnego przysługuje, gdy spełnione zostaną warunki: odliczenia dokonuje podatnik podatku VAT, a nabyte towary i usługi, od zakupu których naliczono podatek VAT, służyć będą działalności opodatkowanej.

Powiat (...) stwierdza, że realizując program usuwania azbestu nie będzie miał prawa do obniżenia należnego o podatek naliczony, ponieważ nie będą spełnione powyższe warunki.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wykonując zadania opisane w niniejszym wniosku, Powiat (...) będzie działał nie jako podatnik, lecz jako organ władzy publicznej, na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r. poz. 511, z późn. zm.), oraz art. 403 ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. - Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2019 r. poz. 1396 z późn. zm.).

Ponadto, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ usługi związane z usunięciem azbestu nie będą nabywane przez podatnika i nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, Powiat nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją przedmiotowego projektu i tym samym nie będzie miał prawa do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Ad. pytanie nr 2

Powiat (...) stoi na stanowisku że otrzymane w przyszłości dofinansowanie z (...) nie powinno być opodatkowane.

Zgodnie z art. 29a ust. 1. podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32 określenie przez organ podatkowy wysokości obrotu, art. 119 podstawa opodatkowania usług turystyki oraz art. 120 objaśnienie pojęć rozdziału ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl powyższego przepisu Powiat stoi na stanowisku, że otrzymana dotacja z (...) nie może zostać włączona do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie jest związana bezpośrednio ze świadczeniem usługi. Stanowić ona będzie częściową refundację poniesionych wydatków na utylizację wyrobów zawierających azbest z terenu Powiatu (...). Przedmiotowa dotacja będzie stanowić zwrot kosztów faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę na realizację projektu. Nie będzie miała na celu pokrycia części ceny przedmiotowego świadczenia lub rekompensaty z tytułu jego wykonania po cenach obniżonych. Ponadto Powiat otrzyma środki po zrealizowaniu zadania na zasadzie refundacji poniesionych kosztów w wysokości 40% ogólnych kosztów zadania. Za wykonanie tych świadczeń Powiat... nie będzie otrzymywał żadnego wynagrodzenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej "ustawą", opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 z 11.12.2006 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r. poz. 511, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. ochrony środowiska i przyrody (pkt 13 ww. artykułu).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia "subwencja bezpośrednio związana z ceną".

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd.v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena, jaką płaci nabywca, musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy za niższą kwotę (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, Powiat jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie powiatowym wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym, między innymi w zakresie ochrony środowiska i przyrody.

W myśl art. 403 ustawy - Prawo ochrony środowiska do zadań powiatów należy finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 pkt 8 obejmującym przedsięwzięcia związane z gospodarką odpadami.

Rada Ministrów w dniu (...) Uchwałą Nr (...) ustanowiła program wieloletni pod nazwą " (...)", którego podstawowym celem jest oczyszczenie terytorium Polski z azbestu, usunięcie stosowanych wyrobów zawierających azbest oraz wyeliminowanie skutków zdrowotnych spowodowanych stosowaniem azbestu.

Powiat przystępując do realizacji ww. programu rządowego opracował " (...)", który został przyjęty przez Radę Powiatu (...) Uchwałą Nr (...) z dnia (...). Realizację tego zadania powierzono Zarządowi Powiatu (...).

Uchwałą Nr (...) z dnia 12 kwietnia 2019 r. Zarząd Powiatu (...) przyjął Regulamin realizacji zadania pn.: "(...)", określający szczegółowe zasady finansowania, kwalifikowania i usuwania wyrobów zawierających azbest.

Program ten kierowany jest do właścicieli nieruchomości z terenu Powiatu, którzy figurują w Bazie Azbestowej administrowanej przez właściwą Gminę - dla osób fizycznych nie będących przedsiębiorcami i marszałka województwa - dla pozostałych podmiotów, na których znajdują się wyroby zawierające azbest. Dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz rolników usunięcie azbestu stanowi pomoc de minimis.

Realizacja tego zadania zostanie zlecona firmie zewnętrznej, posiadającej stosowne uprawnienia do wykonania tego typu działalności, w trybie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo Zamówień Publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1843).

W celu realizacji powierzonych zadań z zakresu usuwania azbestu Powiat będzie ubiegał się o dofinansowanie z (...). Wymogiem Funduszu jest przedłożenie jako załącznika do wniosku o dotację interpretacji indywidualnej, co do braku możliwości odliczenia podatku VAT przez Powiat.

W ramach realizacji programu zostaną sfinansowane prace związane z demontażem, odbiorem, odpowiednim zapakowaniem, załadunkiem, transportem oraz unieszkodliwieniem materiałów zawierających azbest z nieruchomości znajdujących się na terenie powiatu (...). Wysokość dofinansowania z (...) będzie wynosić 40% kosztów kwalifikowanych. Pozostałą część 60% zadania zostanie sfinansowana ze środków własnych powiatu oraz budżetów Gmin, biorących udział w programie. Dofinansowanie w przypadku jego otrzymania będzie miało charakter refundacji i nie będzie mogło być przeznaczone na inny cel, a jego wysokość uzależniona od ilości usuwanego azbestu. Osiągnięte efekty po zrealizowaniu programu nie będą wykorzystywane przez Powiat do wykonywania czynności podlegających podatkowi VAT.

Faktury dotyczące prac związanych z demontażem, odbiorem, odpowiednim zapakowaniem, załadunkiem, transportem oraz unieszkodliwieniem materiałów zawierających azbest z nieruchomości będą wystawiane na Powiat (...).

Wykonawca prac dotyczących projektu pn.: "(...)" wyłaniany jest przez Zarząd Powiatu (...) w trybie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo Zamówień Publicznych.

Powiat nie zawiera umów z poszczególnymi mieszkańcami na wykonanie prac związanych z usuwaniem azbestu. Zgodnie z Regulaminem przyjętym Uchwałą nr (...) Zarządu Powiatu (...) z dnia (...) zadania związane z demontażem, odbiorem, odpowiednim zapakowaniem, załadunkiem, transportem oraz unieszkodliwieniem materiałów zawierających azbest realizowane są na nieruchomościach, których właściciele złożyli stosowne wnioski zatwierdzone do wykonania przez właściwą terytorialnie gminę. Wówczas zostaje podpisana pomiędzy właścicielem nieruchomości a wykonawcą usług, umowa określająca warunki i termin wykonania ww. prac.

Powiat zobowiązany jest do rozliczenia się z otrzymanych dotacji. W przypadku dotacji z (...) jej wartość wynosi 40% ogółu kosztów kwalifikowanych. Natomiast 30% ogółu kosztów stanowią dotacje z gmin partycypujących w kosztach realizacji zadania. Wysokość dotacji od poszczególnej Gminy uzależniona jest od wartości usuwanego azbestu z jej terenu.

Sama realizacja zadania nie jest uzależniona od otrzymania dotacji z (...). W przypadku jej braku przedmiotowe zadanie będzie realizowane w mniejszym zakresie przez Powiat (...) wspólnie z gminami, które przystąpią do programu. W przypadku niezrealizowania zadania Powiat (...) jest zobowiązany do zwrotu otrzymanych dotacji. Właściciele nieruchomości na rzecz których będzie realizowane przedmiotowe zadanie nie ponoszą z tego tytułu żadnych kosztów.

Powiat (...) nie pobiera żadnych opłat, ani nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia z tytułu realizacji programu usuwania azbestu. Usuwanie wyrobów zawierających azbest odbywa się tylko z budynków mieszkańców powiatu (...). Powiat (...) nie posiada nieruchomości. na których znajdują się wyroby azbestowe.

Program ten kierowany jest do właścicieli nieruchomości z terenu powiatu (...), którzy figurują w Bazie Azbestowej administrowanej przez właściwą Gminę - dla osób fizycznych nie będących przedsiębiorcami i marszałka województwa - dla pozostałych podmiotów, na których znajdują się wyroby zawierające azbest. Dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą oraz rolników usunięcie azbestu będzie stanowiło pomoc de minimis.

Wykonawca prac dotyczących projektu pn.: "(...)" wyłaniany jest przez Zarząd Powiatu (...) w trybie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo Zamówień Publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1843).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii ustalenia, czy przyznana z (...) dotacja będzie podlegała podatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku będziemy mieć do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Powiat od firmy zewnętrznej posiadającej stosowane uprawnienia do wykonania tego typu), a nie z realizacją zadań własnych przez Powiat w charakterze organu władzy publicznej. Wnioskodawca bowiem nabywa przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanej firmy we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Sam fakt, że Gmina nie zawiera z mieszkańcami umów cywilnoprawnych na realizację ww. zadania, a podstawę do podjęcia stosownych działań przez Powiat w tym zakresie stanowią wnioski mieszkańców, nie powoduje, że Powiat w tym przypadku działa jako organ władzy publicznej realizujący zadania własne. Trzeba też zauważyć, że to Wnioskodawca (nie właściciele nieruchomości) wybiera firmę wykonującą usługi związane z usuwaniem wyrobów zawierających azbest i zawiera z nią umowę, a faktura z tytułu świadczenia ww. usługi jest wystawiana na Powiat jako na nabywcę usługi.

Środki finansowe pozyskane przez Powiat (dotacja uzyskana w ramach (...)) w tym przypadku są przeznaczone na realizację konkretnego zadania związanego z demontażem, zebraniem, transportem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest pochodzących z nieruchomości mieszkańców. W konsekwencji, środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Powiat na rzecz właścicieli nieruchomości, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot przekazujący dofinansowanie). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Powiatu, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Powiatu, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. zadania. Potwierdza to okoliczność, że Powiat nie może przeznaczyć dotacji uzyskanej z w ramach (...) na inny cel.

Otrzymana dotacja pokryje 40% wydatków poniesionych w związku z realizacją zadania, natomiast w pozostałym zakresie, tj. w 60%, zadanie zostanie sfinansowane ze środków własnych Powiatu oraz budżetów Gmin. Właściciele nieruchomości, na których znajdują się wyroby zawierające azbest nie będą wnosili na rzecz Powiatu żadnych wpłat z tytułu realizacji ww. zadania. Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę uiszczać na rzecz Powiatu żadnych opłat z powodu przyznanego dofinansowania, to stwierdzić należy, że dofinansowanie to wpływa bezpośrednio na cenę świadczonej usługi.

W związku z powyższym należy uznać, że świadczenia, do wykonania których Powiat zobowiązał się w ramach wniosków złożonych przez mieszkańców, będą stanowiły odpłatne świadczenia usług, które - zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy - będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Powiat, w związku z ww. czynnościami będzie występował w charakterze podatnika tego podatku.

Tym samym, dofinansowanie przyznane Powiatowi z (...), na realizację ww. zadania w zakresie, w jakim stanowi ono pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz mieszkańców Powiatu, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, z tytułu wykonania przez Powiat usług w zakresie demontażu, odbioru, odpowiedniego zapakowania, załadunku, transportu oraz unieszkodliwiania materiałów zawierających azbest, a Wnioskodawca będzie działał w tym zakresie jako podatnik VAT.

Jednocześnie należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia usług w zakresie demontażu, odbioru, odpowiedniego zapakowania, załadunku, transportu oraz unieszkodliwiania materiałów zawierających azbest. Zatem czynności te będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wskazano powyżej, dofinansowanie przyznane Powiatowi z (...), na realizację ww. zadania w zakresie, w jakim stanowi ono pokrycie ceny usług świadczonych na rzecz mieszkańców Powiatu, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, z tytułu wykonania przez Powiat usług w zakresie w zakresie demontażu, odbioru, odpowiedniego zapakowania, załadunku, transportu oraz unieszkodliwiania materiałów zawierających azbest, a Wnioskodawca działa w tym zakresie jako podatnik VAT. Ponadto ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia usług w zakresie demontażu, zbierania, transportu i unieszkodliwienia pokryć dachowych zawierających azbest. Zatem czynności te będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usługi usuwania wyrobów zawierających azbest z terenu Powiatu należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Powyższe wynika z faktu, że Powiat jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabywane przez Powiat usługi - wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca - będą wykorzystywane przez Zainteresowanego do czynności opodatkowanych, tj. odpłatnego świadczenia usług usuwania wyrobów zawierających azbest z terenu Powiatu.

Podsumowując, Powiatowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją projektu pn.: "(...)".

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.