0112-KDIL3.4012.454.2020.1.AW - Rozliczanie VAT przez gminę w związku z inwestycją w zakresie OZE.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2020 r. (data wpływu 3 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na montaż instalacji OZE na budynkach: Urzędu Gminy, Szkoły Podstawowej w A, Przedszkola Publicznego w A, Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w D, Szkoły Podstawowej w C, Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w C oraz Szkoły Podstawowej w B - jest prawidłowe.

W dniu 3 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (...) (dalej: "Gmina" lub "Wnioskodawca") jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT").

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 506, dalej: "ustawa o samorządzie gminnym") Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Niniejszym wnioskiem Gmina obejmuje wydatki związane z projektem pn. (...) (dalej: "Inwestycja" lub "Inwestycja w OZE"). Inwestycja ma na celu realizację programu ograniczania niskiej emisji dla mieszkańców Gminy. W ramach realizacji Inwestycji na budynkach użyteczności publicznej zamontowanych zostanie osiem instalacji fotowoltaicznych oraz jedna pompa ciepła (dalej łącznie: "Instalacje OZE"). W wyniku realizacji inwestycji konwencjonalne źródła energii zostaną zastąpione odnawialnymi źródłami. Dzięki temu nastąpi znacząca poprawa jakości powietrza, ograniczenie zanieczyszczenia środowiska naturalnego, obniżenie emisji zanieczyszczeń powietrza w zakresie pyłów, gazów, wzrost wykorzystania odnawialnych źródeł energii.

Instalacje OZE zostaną zamontowane na następujących budynkach użyteczności publicznej:

1. Urząd Gminy w B,

2. Szkoła Podstawowa w A,

3. Przedszkole Publiczne w A,

4. Zespół Szkolno-Przedszkolny w D,

5. Szkoła Podstawowa w C,

6. Zespół Szkolno-Przedszkolny w C,

7. Szkoła Podstawowa w B.

Na realizację Inwestycji w OZE Gmina otrzymała dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, oś priorytetowa (...), działanie (...).

Dofinansowanie zostało udzielone na pokrycie 85% wydatków kwalifikowanych Inwestycji, które wynoszą (...) zł, przy czym podatek VAT stanowi koszt kwalifikowany.

Wydatki ponoszone w związku z Inwestycją są i będą dokumentowane przy pomocy faktur z podaniem danych Gminy jako nabywcy.

Planowane wykorzystanie Instalacji OZE.

Instalacje OZE zostaną zamontowane na budynkach użyteczności publicznej, w których wykonywane są następujące czynności z punktu widzenia przepisów o VAT:

1. Urząd Gminy w B:

2. Szkoła Podstawowa w A:

3. Przedszkole Publiczne w A:

4. Zespół Szkolno-Przedszkolny w D:

5. Szkoła Podstawowa w C:

6. Zespół Szkolno-Przedszkolny w C:

7. Szkoła Podstawowa w B:

Jednocześnie Gmina zaznacza, że nie jest w stanie dokonać alokacji wydatków ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanych w ww. budynkach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Urzędu Gminy w ramach realizacji Inwestycji?

2. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Szkoły Podstawowej w A w ramach realizacji Inwestycji?

3. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Przedszkola Publicznego w A w ramach realizacji Inwestycji?

4. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w D w ramach realizacji Inwestycji?

5. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Szkoły Podstawowej w C w ramach realizacji Inwestycji?

6. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w C w ramach realizacji Inwestycji?

7. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Szkoły Podstawowej w B w ramach realizacji Inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Urzędu Gminy w ramach realizacji Inwestycji przy zastosowaniu jednocześnie współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT i prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, właściwego dla urzędu, obliczonego zgodnie z Rozporządzeniem ws. prewspółczynnika.

2. Przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Szkoły Podstawowej w A w ramach realizacji Inwestycji przy zastosowaniu jednocześnie współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT i prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, właściwego dla szkoły, obliczonego zgodnie z Rozporządzeniem ws. prewspółczynnika.

3. Przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Przedszkola Publicznego w A w ramach realizacji Inwestycji przy zastosowaniu jednocześnie współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT i prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, właściwego dla przedszkola. obliczonego zgodnie z Rozporządzeniem ws. prewspółczynnika.

4. Przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w D w ramach realizacji Inwestycji przy zastosowaniu jednocześnie współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT i prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, właściwego dla zespołu szkolno-przedszkolnego, obliczonego zgodnie z Rozporządzeniem ws. prewspółczynnika.

5. Przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Szkoły Podstawowej w C w ramach realizacji Inwestycji przy zastosowaniu jednocześnie współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, właściwego dla szkoły, obliczonego zgodnie z Rozporządzeniem ws. prewspółczynnika.

6. Przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w C w ramach realizacji Inwestycji przy zastosowaniu jednocześnie współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT i prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, właściwego dla zespołu szkolno-przedszkolnego, obliczonego zgodnie z Rozporządzeniem ws. prewspółczynnika.

7. Przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków na montaż Instalacji OZE na budynku Szkoły Podstawowej w B w ramach realizacji Inwestycji przy zastosowaniu jednocześnie współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT i prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, właściwego dla szkoły, obliczonego zgodnie z Rozporządzeniem ws. prewspółczynnika.

UZASADNIENIE STANOWISKA GMINY

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Zgodnie z kolei z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 2). Art. 90 ust. 3 stanowi z kolei, że proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W budynkach jednostek Gminy, o których mowa w pytaniach 1-7, wykonywane są zarówno czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zwolnione z podatku VAT, jak i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Gmina nie jest w stanie dokonać alokacji wydatków ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanych w budynkach, na których montowane są Instalacje OZE w ramach realizowanej Inwestycji.

Mając na względzie powyższe należy uznać, że Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na montaż Instalacji OZE na budynkach wymienionych w stanie faktycznym jednostek przy jednoczesnym zastosowaniu właściwego dla danej jednostki współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT oraz prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT obliczonego zgodnie z Rozporządzeniem ws. prewspółczynnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2 h oraz art. 90 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 86 ust. 22 cyt. ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193). Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej "sposobem określenia proporcji" oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia). Należy zauważyć, że wśród wymienionych w ww. rozporządzeniu podmiotów wymieniono jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl § 2 pkt 8 rozporządzenia, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego rozumie się:

Zgodnie § 2 pkt 5 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden "całościowy" sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Na podstawie § 3 ust. 2 rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

A x 100

X =-------------

D_UJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D_UJST - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

W § 2 pkt 4 rozporządzenia wskazano, że przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

Ilekroć w ww. rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to w myśl § 2 pkt 9 ww. rozporządzenia - dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

Według § 3 ust. 3 rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X = (A x 100) / D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D - dochody wykonane jednostki budżetowej.

W myśl § 2 pkt 10 rozporządzenia - ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej - rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

a. planu finansowego jednostki budżetowej oraz

b. planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek - powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Podkreślenia wymaga to, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast, gdy przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 1 ustawy).

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Niniejszym wnioskiem Gmina obejmuje wydatki związane z projektem pn. (...). Inwestycja ma na celu realizację programu ograniczania niskiej emisji dla mieszkańców Gminy. W ramach realizacji Inwestycji na budynkach użyteczności publicznej zamontowanych zostanie osiem instalacji fotowoltaicznych oraz jedna pompa ciepła. W wyniku realizacji inwestycji konwencjonalne źródła energii zostaną zastąpione odnawialnymi źródłami. Dzięki temu nastąpi znacząca poprawa jakości powietrza, ograniczenie zanieczyszczenia środowiska naturalnego, obniżenie emisji zanieczyszczeń powietrza w zakresie pyłów, gazów, wzrost wykorzystania odnawialnych źródeł energii. Instalacje OZE zostaną zamontowane na budynkach użyteczności publicznej. Na realizację Inwestycji w OZE Gmina otrzymała dofinansowanie w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, oś priorytetowa (...), działanie (...), poddziałanie (...). Wydatki ponoszone w związku z Inwestycją są i będą dokumentowane przy pomocy faktur z podaniem danych Gminy jako nabywcy. Planowane wykorzystanie Instalacji OZE Instalacje OZE zostaną zamontowane na budynkach użyteczności publicznej, w których wykonywane są następujące czynności z punktu widzenia przepisów o VAT:

1. Urząd Gminy w B:

2. Szkoła Podstawowa w A:

3. Przedszkole Publiczne w A:

4. Zespół Szkolno-Przedszkolny w D:

5. Szkoła Podstawowa w C:

6. Zespół Szkolno-Przedszkolny w C:

7. Szkoła Podstawowa w B:

Jednocześnie Gmina zaznaczyła, że nie jest w stanie dokonać alokacji wydatków ponoszonych w ramach realizacji Inwestycji do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanych w ww. budynkach.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na montaż instalacji OZE na poszczególnych budynkach: Urzędu Gminy, Szkoły Podstawowej w A, Przedszkola Publicznego w A, Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w D, Szkoły Podstawowej w C, Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w C oraz Szkoły Podstawowej w B, przy zastosowaniu jednocześnie proporcji sprzedaży (tzw. współczynnika VAT), o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy i prewspółczynnika VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Odnosząc się do ww. wątpliwości Wnioskodawcy, należy zauważyć, że jak już wcześniej wskazano obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi. W sytuacji, gdy przyporządkowanie ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Następnie w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) - zgodnie z art. 90 ust. 2 - ustawy podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy Gmina wykorzystuje budynek Urzędu Gminy, Szkoły Podstawowej w A, Przedszkola Publicznego w A, Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w D, Szkoły Podstawowej w C, Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w C oraz Szkoły Podstawowej w B do realizacji czynności opodatkowanych VAT, do czynności zwolnionych od VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Ponadto z wniosku wynika, że przy realizacji przez Gminę przedmiotowego zadania dokonanie alokacji wydatków udokumentowanych fakturami VAT nie będzie możliwe.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca ww. budynek Urzędu Gminy, Szkoły Podstawowej w A, Przedszkola Publicznego w A, Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w D, Szkoły Podstawowej w C, Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w C oraz Szkoły Podstawowej w B będzie wykorzystywać zarówno do celów działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej) oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim te towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z zastosowaniem prewspółczynnika wyliczonego z zastosowaniem art. 86 ust. 2a-2 h oraz współczynnika obliczonego na podstawie art. 90 ust. 2 i 3 ustawy - dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej budynek, a więc wykorzystującej Instalacje OZE. Prawo to przysługuje Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym), bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w szczególności na stwierdzeniu, że "Wydatki ponoszone w związku z Inwestycją są i będą dokumentowane przy pomocy faktur z podaniem danych Gminy jako nabywcy. Planowane wykorzystanie Instalacji OZE Instalacje OZE zostaną zamontowane na budynkach użyteczności publicznej, w których wykonywane są następujące czynności z punktu widzenia przepisów o VAT:

1. Urząd Gminy w B:

2. Szkoła Podstawowa w A: a) czynności podlegające opodatkowaniu VAT, b) czynności zwolnione z VAT, c) czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

3. Przedszkole Publiczne w A: a) czynności podlegające opodatkowaniu VAT, b) czynności zwolnione z VAT, c) czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

4. Zespół Szkolno-Przedszkolny w D: a) czynności podlegające opodatkowaniu VAT, b) czynności zwolnione z VAT, c) czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

5. Szkoła Podstawowa w C: a) czynności podlegające opodatkowaniu VAT, b) czynności zwolnione z VAT, c) czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

6. Zespół Szkolno-Przedszkolny w C: a) czynności podlegające opodatkowaniu VAT, b) czynności zwolnione z VAT, c) czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

7. Szkoła Podstawowa w B: a) czynności podlegające opodatkowaniu VAT, b) czynności zwolnione z VAT, c) czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT". Jednocześnie podkreślenia wymaga, że niniejsza interpretacja nie zawiera analizy kwestii, prawidłowego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów czynności. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W tym miejscu należy zauważyć, że w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z realizacją zadań publicznych w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, nałożonych na nie odrębnymi przepisami została wydana interpretacja ogólna Ministra Finansów znak: PT1.8101.3.2019 z dnia 10 czerwca 2020 r.

Tutejszy Organ informuje, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl