0112-KDIL3.4012.14.2020.3.LS - VAT od sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2020 r. (data wpływu 16 stycznia 2020 r.) uzupełnionym pismami z dnia 19 lutego 2020 r. (data wpływu 28 lutego 2020 r.) oraz z dnia 2 kwietnia 2020 r. (data wpływu 10 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1/2 - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki nr 1/2. Wniosek uzupełniono w dniu 28 lutego 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i adres elektroniczny do doręczeń pełnomocnika oraz w dniu 10 kwietnia 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy przysługuje m.in. prawo własności niezabudowanej Nieruchomości gruntowej położonej w (...) obejmującej m.in. Dz. numer 1 dla której Sąd Rejonowy w (...) wydział ksiąg Wieczystych prowadzi KW nr (...)

Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym. Przedmiotową nieruchomość nabył na podstawie umowy dożywocia z dnia 23 czerwca 1998 r. zawieranej w związku z realizacją uprawnień z ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników, będąc wówczas stanu wolnego stąd przedmiot nabycia stanowi jego majątek osobisty. Nieruchomość obciążona jest prawem osobistym, tj. prawem dożywocia na rzecz (...). Działka nr 1 jest niezabudowana, a w rejestrze gruntów oznaczona jako grunty orne (R IIIa).

W dniu 16 listopada 2018 r. Wnioskodawca zawarł z (...) S.A. z siedzibą w (...) umowę przedwstępną, w której zobowiązał się sprzedać Spółce prawo własności niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (...) o powierzchni ok. (...) ha która zostanie wydzielona z działki nr 1 za cenę nie wyższą niż (...) zł za 1 m² powiększonej o ewentualnie należny podatek od towaru i usług VAT, pod warunkiem m.in. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania tej nieruchomości zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (...) m². Strony ustaliły termin sprzedaży na 16 listopada 2019 r. W dniu 2 stycznia 2020 r. Strony dokonały w wymaganej formie aktu notarialnego zmiany umowy przedwstępnej, wskazując, że w dniu 16 grudnia 2019 r. Wójt gminy (...) wydał decyzję zatwierdzającą podział nieruchomości, na mocy której z działki nr 1 o powierzchni (...) ha powstały dwie odrębne działki nr 1/1 o pow. (...) ha oraz 1/2 o pow. (...) ha. Przyrzeczona umowa sprzedaży dotycząca dz. nr 1/2 zostanie zawarta nie później niż do dnia 30 czerwca 2020 r. Przedmiotowa działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W międzyczasie, ale przed podziałem Nieruchomości, wójt gminy (...) wydał w dniu 14 października 2019 r. decyzję nr (...) w sprawie ustalenia warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną, w tym miejsca postojowe i billboard reklamowy na części działki o nr ewid. 1 obręb (...).

Proces budowalny nie został rozpoczęty. Działka jest nadal niezabudowana i taka pozostanie do dnia sporządzenia umowy przyrzeczonej.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 19 lutego 2020 r., w odpowiedzi na pytania o treści:

1. "W jaki sposób wydzielona działka nr 1/2 była/jest/będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do momentu zbycia?" - Wnioskodawca wskazał, że "Wydzielona działka nr 1/2 była jest i będzie wykorzystywana do momentu zbycia na cele rolnicze".

2. "Czy wydzielona działka nr 1/2 była/jest/będzie przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów cywilnoprawnych o podobnym charakterze? - jeżeli tak, to należy wskazać w jakim okresie (miesiąc/rok)?" - Wnioskodawca wskazał, że "Wydzielona działka nr 1/2 nie była nie jest i nie będzie przedmiotem jakiejkolwiek umowy najmu, dzierżawy lub innych umów cywilnoprawnych o podobnym charakterze".

3. "Czy Wnioskodawca w stosunku do wydzielonej działki nr 1/2 ponosił/będzie ponosił jakiekolwiek nakłady w celu jej uatrakcyjnienia (wydzielenie dróg wewnętrznych, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości gruntu, np.: uzbrojenie w media oraz czy ogłaszał/ogłasza/będzie ogłaszał jej sprzedaż w środkach masowego przekazu, tj. w sieci internetowej, prasie, radiu lub też czy podejmował jakiekolwiek działania marketingowe itp. - jeżeli tak, to należy wskazać jakie?)" - Wnioskodawca wskazał, że "Wnioskodawca nie ponosił i nie będzie ponosił w stosunku do wydzielonej działki nr 1/2 jakichkolwiek nakładów w celu jej uatrakcyjnienia".

4. "Czy z wydzielonej działki nr 1/2 dokonywane były/są/będą dostawy (sprzedaż) produktów rolnych?" - Wnioskodawca wskazał, że "Z wydzielonej działki nr 1/2 nie były dokonywane dostawy czy jakakolwiek sprzedaż produktów rolnych, działka była i jest nadal wykorzystywana rolniczo, tj. prowadzona była i jest uprawa zboża z przeznaczeniem na paszę (wyżywienie) trzody chlewnej należącej do Wnioskodawcy".

5. "Czy na moment sprzedaży dla wydzielonej działki nr 1/2 będzie obowiązywał dla niej miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jeżeli tak, to czy według tego dokumentu działka będzie przeznaczona pod zabudowę, jeżeli tak to jaką?" - Wnioskodawca wskazał, że "Dla wydzielonej działki nr 1/2 nie obowiązuje i nie będzie obowiązywał na moment sprzedaży miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego".

6. "Czy na moment sprzedaży dla wydzielonej działki nr 1/2 będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy, jeśli tak, to należy wskazać jakiej zabudowy dotyczy oraz z czyjej inicjatywy została/zostanie wydana?" - Wnioskodawca wskazał, że "Dla wydzielonej działki nr 1/2 nie obowiązuje i nie będzie obowiązywała na moment sprzedaży, decyzja o warunkach zabudowy; jednakże przed zatwierdzeniem planu podziału nieruchomości (z dnia 16 grudnia 2019 r.) Wójt Gminy (...) wydał w dniu 14 października 2019 r. decyzję nr (...) o warunkach zabudowy dla całej działki nr 1 (tj. przed podziałem), ustalając rodzaj zabudowy: budynek handlowo-usługowy wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną. Decyzja wydana została z inicjatywy i na wniosek Kupującego".

7. "W jaki sposób Wnioskodawca pozyskał nabywcę dla sprzedawanej działki?" - Wnioskodawca wskazał, że "Nabywca sam i z własnej inicjatywy zgłosił się do Wnioskodawcy z ofertą kupna działki, ze względu na jej położenie i politykę dalszej ekspansji firmy".

8. "Kto dokonał podziału działki nr 1 - Wnioskodawca czy Kupujący?" - Wnioskodawca wskazał, że "Podziału działki dokonał Wnioskodawca, jednak wszelkie koszty (w tym geodezyjne) z tego tytułu poniósł Kupujący".

9. "Wnioskodawca w poz. 74 wniosku, tj. opis stanu faktycznego (stanów faktycznych), zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych) wskazał, że: »W dniu 16 listopada 2018 r. Wnioskodawca zawarł z (...) S.A. z siedzibą w (...) umowę przedwstępną, w której zobowiązał się sprzedać spółce prawo własności niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości (...) o powierzchni ok. (...) ha, która zostanie wydzielona z działki nr 1 za cenę nie wyższą niż (...) zł za 1 m² powiększonej o ewentualnie należny podatek od towaru i usług VAT, pod warunkiem m.in. uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania tej nieruchomości zgodnie z planami inwestycyjnymi spółki, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (...) m²«. Należy wskazać:

a) "Wnioskodawca w poz. 74 wskazał, iż umowa przedwstępna z dnia 16 listopada 2018 r. zawierała m.in. warunek uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę z której wynikać możliwość zabudowania nieruchomości o powierzchni ok. (...) ha, która zostanie wydzielona z działki nr 1, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (...) m². Warunek ten wskazany został w punktach 1 i 2 w § 2 umowy i przewidywał jeszcze 8 warunków (od punktu 3 do 10) w treści następującej:

Sprzedający oświadczył, iż udziela pełnomocnictwa pracownikowi Kupującego, do dokonania wszelkich czynności z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości określonej w § 1 niniejszego aktu warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru. Sprzedający oświadcza, że przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy.

Sprzedający ponadto oświadczył, iż udziela pełnomocnictwa pracownikom Kupującego, do dokonania wszelkich czynności z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw związanych z uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia jej wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

c) Nabywca działać będzie w imieniu własnym i na swoją rzecz o uzyskanie niezbędnych decyzji i pozwoleń, które umożliwią zrealizowanie planowanej inwestycji.

d) od dnia podpisania umowy przedwstępnej Nabywca poniósł nakłady związane z podziałem geodezyjnym działki oraz budową przyłącza energetycznego. Wszelkie ewentualne koszty (np. budowa zjazdu) jakie mogą powstać do czasu zawarcia umowy finalnej, także poniesie Nabywca".

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 2 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że na moment sprzedaży dla wydzielonej działki nr 1/2 będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy, ustalająca "warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną, w tym miejsca postojowe i billboard reklamowy na części działki o nr ew. 1, obręb (...), gmina (...)".

Wójt Gminy (...) wydał w dniu 14 października 2019 r. decyzję nr (...) o warunkach zabudowy dla całej działki nr 1 (w brzmieniu cytowanym powyżej), a następnie zatwierdził w dniu 16 grudnia 2019 r. podział nieruchomości na działki 1/1 1/2. Decyzja ta nie wpływa jednak na obowiązywanie wcześniejszej decyzji o warunkach zabudowy i ma jedynie na celu ewidencyjne wydzielenie działek gruntu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowana sprzedaż wydzielonej nieruchomości objętej dz. nr 1/2 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, według art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, transakcja będzie podlegała zwolnieniu przedmiotowemu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Grunty spełniają powyższą definicję towarów, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, tak jak w tej sprawie - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu w konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym

Wskazać jednak należy, iż w ewidencji gruntów, działki na 1/1 jak i 1/2 oznaczone są nadal jako grunty orne - użytek i klasa RIIIa. W wyniku podziału nieruchomości działka nie zmieniła przeznaczenia podstawowego.

Spółka która planuje inwestycję wystąpiła dopiero o ustalenie warunków zabudowy. Wprawdzie decyzja dopuszcza budowę budynku, jednak wydana została jeszcze przed podziałem nieruchomości. Wskazać należy, że sam proces budowlany nie został jeszcze rozpoczęty. W ocenie Wnioskodawcy samo uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy nie oznacza zmiany przeznaczenia działki, nadal cel inwestycyjny nie został zrealizowany i nawet nie została rozpoczęta realizacja celu dopuszczalnego (jakakolwiek zabudowa działki).

Przedmiotową działkę nadal należy traktować podatkowo jako tereny inne niż budowlane. W tym miejscu spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. "Majątek prywatny" to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania zbycia nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania jej sprzedaży podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s.l. z późn. zm.) (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne - jak wskazał TSUE - dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest "rolnikiem ryczałtowym". Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że "osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby".

Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił Trybunał - w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada prawo własności niezabudowanej Nieruchomości gruntowej położonej numer 1. Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym. Przedmiotową nieruchomość nabył na podstawie umowy dożywocia z dnia 23 czerwca 1998 r. zawieranej w związku z realizacją uprawnień z ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników, będąc wówczas stanu wolnego stąd przedmiot nabycia stanowi jego majątek osobisty. Działka nr 1 jest niezabudowana, a w rejestrze gruntów oznaczona jako grunty orne (R IIIa). W dniu 16 listopada 2018 r. Wnioskodawca zawarł z (...) S.A. z siedzibą w (...) umowę przedwstępną, w której zobowiązał się sprzedać Spółce prawo własności niezabudowanej nieruchomości gruntowej o powierzchni ok. (...) ha która zostanie wydzielona z działki nr 1, pod warunkiem m.in. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania tej nieruchomości zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 600 m². Strony ustaliły termin sprzedaży na 16 listopada 2019 r. W dniu 2 stycznia 2020 r. Strony dokonały w wymaganej formie aktu notarialnego zmiany umowy przedwstępnej, wskazując, że w dniu 16 grudnia 2019 r. Wójt Gminy (...) wydał decyzję zatwierdzającą podział nieruchomości, na mocy której z działki nr 1 o powierzchni (...) ha powstały dwie odrębne działki nr 1/1 o pow. (...) ha oraz 1/2 o pow. (...) ha. Przyrzeczona umowa sprzedaży dotycząca działki nr 1/2 zostanie zawarta nie później niż do dnia 30 czerwca 2020 r. Przedmiotowa działka nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W dniu 14 października 2019 r. wydano decyzję nr (...) w sprawie ustalenia warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną, w tym miejsca postojowe i billboard reklamowy na części działki o nr ewid. 1 obręb (...). Proces budowalny nie został rozpoczęty. Wnioskodawca wskazał, że działka jest nadal niezabudowana i taka pozostanie do dnia sporządzenia umowy przyrzeczonej. Wydzielona działka nr 1/2 była jest i będzie wykorzystywana do momentu zbycia na cele rolnicze. Działka ta nie była nie jest i nie będzie przedmiotem jakiejkolwiek umowy najmu, dzierżawy lub innych umów cywilnoprawnych o podobnym charakterze. Wnioskodawca nie ponosił i nie będzie ponosił w stosunku do wydzielonej działki nr 1/2 jakichkolwiek nakładów w celu jej uatrakcyjnienia. Z wydzielonej działki nr 1/2 nie były dokonywane dostawy czy jakakolwiek sprzedaż produktów rolnych, działka była i jest nadal wykorzystywana rolniczo, tj. prowadzona była i jest uprawa zboża z przeznaczeniem na paszę (wyżywienie) trzody chlewnej należącej do Wnioskodawcy. Nabywca sam i z własnej inicjatywy zgłosił się do Wnioskodawcy z ofertą kupna działki, ze względu na jej położenie i politykę dalszej ekspansji firmy. Podziału działki dokonał Wnioskodawca, jednak wszelkie koszty (w tym geodezyjne) z tego tytułu poniósł Kupujący.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia, czy sprzedaż wydzielonej nieruchomości nr 1/2 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że aby rozstrzygnąć powyższą kwestię w pierwszej kolejności należy ustalić, czy przy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca będzie działał jako podatnik podatku VAT.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów prawa, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął/podejmie w odniesieniu do nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Decydujące znaczenie w przedmiotowej sprawie ma fakt zawarcia umowy przedwstępnej z Kupującym, w ramach której udzielono mu szerokiego pełnomocnictwa celem dokonywania szeregu czynności związanych z przedmiotową nieruchomością.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.) - zwana dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży - przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego - w myśl którego - umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Na podstawie art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego - umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego - umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która została uregulowana w Dziale VI Przedstawicielstwo.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z wniosku wynika, że w odniesieniu do transakcji sprzedaży działki nr 1/2 zawarto umowę przedwstępną. Zgodnie z jej postanowieniami sprzedający zobowiązują się sprzedać, a Kupujący kupić ww. nieruchomość po spełnieniu określonych warunków. Sprzedający udzielili Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień. W umowie przedwstępnej ustalono warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży m.in. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę wjazdu na przedmiotową nieruchomość, uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego, wydanie prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki nr 1, uzyskanie pozwolenia na wycinkę drzew w zakresie niezbędnym do realizacji zamierzeń inwestycyjnych Kupującego.

Powyższe oznacza, że stroną postępowań zmierzających do ich realizacji będzie nie Nabywca, ale Wnioskodawca. Kupujący jako pełnomocnik działać będzie w imieniu Wnioskodawcy, a nie w imieniu własnym. Zatem czynności podejmowane przez nabywcę jako przedstawiciela Wnioskodawcy, w granicach umocowania, są traktowane tak jak czynności wykonywane bezpośrednio przez Wnioskodawcę.

Zatem fakt, że działania podejmowane przez Nabywcę w ramach udzielonego mu pełnomocnictwa nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy).

Tak więc w niniejszych okolicznościach, przed planowaną sprzedażą, Wnioskodawca wykaże aktywność w przedmiocie sprzedaży działki porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Zatem czynność zbycia działki nr 1/2 nie będzie mieścić się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym, stąd uznać należy, że działka będąca przedmiotem sprzedaży, wykorzystywana będzie w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione we wniosku okoliczności, należy stwierdzić, że Zainteresowany z tytułu transakcji sprzedaży działki, będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż działki nr 1 będzie stanowić zatem czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy - stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1945, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu - określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę".

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nieruchomość która będzie przedmiotem sprzedaży, jest terenem budowlanym w rozumieniu powołanego wyżej art. 2 pkt 33 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, działka mająca być przedmiotem sprzedaży, nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla wydzielonej działki nr 1/2 na moment sprzedaży będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy, ustalająca "warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku handlowo-usługowego wraz z towarzyszącą infrastrukturą techniczną, w tym miejsca postojowe i billboard reklamowy na części działki o nr ew. 1, obręb (...)".

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika zatem, że w chwili dokonania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (działki 1/2) będzie ona przeznaczona pod zabudowę. Oznacza to, że w momencie dostawy działka będąca przedmiotem transakcji sprzedaży, będzie stanowić teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Obydwa warunki muszą być spełnione jednocześnie.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że "zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał".

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że przedmiotową nieruchomość nabył na podstawie umowy dożywocia z dnia 23 czerwca 1998 r. zawieranej w związku z realizacją uprawnień z ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników. Zatem przy nabyciu nie był naliczony podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Tym samym z uwagi na fakt, iż dostawa działki nie była obciążona podatkiem VAT to nie można uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT lub, że takie prawo mu przysługiwało. Zatem w analizowanej sprawie nie jest spełniony drugi z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędny do zastosowania zwolnienia o którym mowa w tym przepisie.

Tym samym, nie będą spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, planowana sprzedaż wydzielonej działki (nr 1/2) - zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy - będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, dla tej dostawy nie znajdzie bowiem zastosowania zwolnienie od podatku VAT na mocy przepisów przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w związku z planowaną sprzedażą działki nr 1/2 Zainteresowany działać będzie jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej działki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT. Z uwagi na fakt, że planowana sprzedaż wydzielonej działki nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką VAT w wysokości 23% - zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374, z późn. zm.) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.