0112-KDIL3-2.4011.8.2017.1.DJ - Przeznaczenie dochodu ze sprzedaży nieruchomości na spłatę pożyczki jako wydatek na cele mieszkaniowe.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku (data wpływu 2 marca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2017 r. (data wpływu 10 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Postanowieniem Sądu z dnia 8 października 2014 r. - Wnioskodawca razem z bratem, odziedziczył spadek "z dobrodziejstwem inwentarza" po zmarłej w dniu 24 stycznia 2014 r. matce, każdy w 1/2 części.

Na podstawie kolejnego Postanowienia Sądowego z dnia 25 marca 2015 r., ojciec Zainteresowanego uzyskał zgodę na sprzedaż wchodzącego w skład spadku mieszkania, - w imieniu Wnioskodawcy, gdyż w chwili sprzedaży Zainteresowany był niepełnoletni.

Mieszkanie zostało sprzedane 30 czerwca 2015 r. - Akt Notarialny - za cenę 190 000,00 zł.

Zgodnie z ww. aktem notarialnym część ceny sprzedaży w wysokości 105 606,43 zł została przeznaczona na spłatę kredytu hipotecznego, zaciągniętego dnia 2 września 2010 w banku przez kredytobiorców, którymi byli:

* matka i Wnioskodawcy,

* dziadkowie i Wnioskodawcy.

Połowa wyżej wymienionej kwoty, tj. 52 803,21 zł przypadała do spłacenia przez Wnioskodawcę.

Dnia 19 kwietnia 2016 r. został złożony przez ojca Wnioskodawcy w imieniu Zainteresowanego (jako osoby niepełnoletniej) w Urzędzie Skarbowym PIT-39, w którym został wykazany dochód w pozycji nr 23 rozliczenia w wysokości 95 000 zł (przypadając na Wnioskodawcę 1/2 kwoty ze sprzedaży mieszkania) oraz podatek do zapłaty w wysokości 18 050,00 zł. Brat Zainteresowanego złożył PIT-39 we własnym imieniu.

W części "D" rozliczenia PIT-39 w pozycji 25 w miejscu przeznaczonym na wpisanie kwoty dochodu zwolnionego od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych została wpisana kwota wynosząca 0 zł.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wyżej wspomniana kwota spłaty kredytu przypadająca na każdego ze spadkobierców, tj. 52 803,21 zł może być przez nich rozliczona jako własny wydatek mieszkaniowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przeznaczenie części przypadającego na Wnioskodawcę, dochodu (kwoty 52 803,21 zł) ze sprzedaży odziedziczonego mieszkania, na spłatę kredytu zaciągniętego dnia 2 września 2010 r. przez matkę oraz dziadków Zainteresowanego na zakup tegoż mieszkania, wypełnia przesłanki własnego celu mieszkaniowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, tzw. ulga mieszkaniowa pozwala na uzyskanie zwolnienia podatkowego, jeśli podatnik uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego dochód przeznaczy na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży (art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych - dalej u.p.d.o.f.).

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 u.p.d.o.f., za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., uważa się wydatki poniesione m.in. na:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ustępu 29 i 30.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt niniejszego wniosku stwierdzić należy, że powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca w dniu 30 czerwca 2015 r. zawarł umowę sprzedaży odziedziczonego mieszkania. Część kwoty uzyskanej ze sprzedaży, a dokładnie 105 606,43 zł została przekazana na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego dnia 2 września 2010 r. (a więc przed datą uzyskania przychodu ze sprzedaży).

Analiza przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. wskazuje, że zwolnieniu podlega dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

Zwrot "począwszy od" wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjęć określone działanie. To oznacza, że podatnik powinien wydatkować uzyskany przychód na cel wskazany w ustawie po sprzedaży nieruchomości - co w sprawie tutaj opisywanej miało miejsce.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że wydatkowanie przychodu ze sprzedaży mieszkania w części przypadającej na Wnioskodawcę na spłatę kredytu, który został zaciągnięty na nabycie lokalu mieszkalnego, którego został współwłaścicielem spełnia warunki do zastosowania zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku nabycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w drodze spadku, pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

W myśl bowiem art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459) - spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Natomiast postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, wtedy bowiem następuje nabycie spadku.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca razem z bratem, odziedziczył spadek "z dobrodziejstwem inwentarza" po zmarłej w dniu 24 stycznia 2014 r. matce, każdy w 1/2 części. Na podstawie Postanowienia Sądowego z dnia 25 marca 2015 r., ojciec Zainteresowanego uzyskał zgodę na sprzedaż - w imieniu Wnioskodawcy, gdyż w chwili sprzedaży Zainteresowany był niepełnoletni - wchodzącego w skład spadku mieszkania. Mieszkanie zostało sprzedane 30 czerwca 2015 r., a środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży Zainteresowany przeznaczył na spłatę kredytu hipotecznego, zaciągniętego dnia 2 września 2010 r. przez matkę oraz dziadków Zainteresowanego na zakup tegoż mieszkania.

Skoro więc sprzedaż mieszkania nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie, tym samym kwota otrzymana w wyniku zbycia ww. mieszkania stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem - w myśl art. 19 ust. 1 tejże ustawy - z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np. związane ze zbyciem koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy - za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów - stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy - ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Podsumowując, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód czyli różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży udziału w wysokości 1/2 części mieszkania przypadającego na Wnioskodawcę, ustalonym zgodnie z art. 19a kosztami uzyskania przychodu (ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy, w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Stosownie do art. 21 ust. 29 ww. ustawy, w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału mieszkaniu na spłatę kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu może być uznane za wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe jednakże pod pewnym warunkiem. Spłacony kredyt nie ma być jakimkolwiek kredytem, lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt - co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy zaciągnięty przez podatnika na jego własne cele mieszkaniowe - cele określone w pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym podatnikiem jest osoba, u której powstaje obowiązek podatkowy, a więc osoba, która dokonuje odpłatnego zbycia ww. udziału w mieszkaniu. Innymi słowy tylko jeżeli podatnik zaciągnął kredyt na cele wskazane w ustawie i ten sam podatnik spłaca taki kredyt środkami ze sprzedaży udziału w mieszkaniu, to spłata takiego kredytu jest wydatkowaniem o jakim mowa w rzeczonym przepisie. Celem powyższej regulacji nie było zwolnienie z opodatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży udziału mieszkaniu a wydatkowanych na spłatę kredytu zaciągniętego przez inne osoby niż te, które uzyskują ze sprzedaży przychód i ze zwolnienia chcą skorzystać, bez względu na to kim są te osoby dla podatnika.

Tymczasem w niniejszej sprawie to nie Wnioskodawca zaciągnął kredyt, który zamierza spłacić ze środków uzyskanych ze sprzedaży udziału w mieszkaniu, odziedziczonym po zmarłej matce. Kredyt ten zaciągnęła matka oraz dziadkowie Wnioskodawcy. Zainteresowany część środków uzyskanych ze sprzedaży przeznaczył na spłatę kredytu, którego nie zaciągnął na cele wskazane w ustawie, zaś zwolnienie dotyczy tych podatników, którzy zaciągnęli kredyt na nabycie lokalu mieszkalnego lub prawa a następnie go spłacają. Istotny jest zatem fakt, że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawcę.

Zatem wydatkowanie przez Wnioskodawcę części środków pieniężnych otrzymanych z tytułu odpłatnego zbycia udziału w mieszkaniu na spłatę kredytu zaciągniętego przez matkę i dziadków, nie daje podstaw prawnych do skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jako że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy, lecz przez jego matkę i dziadków. W tym przypadku nie mamy do czynienia ze spłatą kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę na cele, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie, tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Z uwagi na fakt, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został złożony przez jednego ze spadkobierców nieruchomości - interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego z nich, tj. brata Wnioskodawcy, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.