0112-KDIL3-2.4011.364.2017.1.AK - Moment nabycia działki z rozpoczętą później budową dla potrzeb ustalania 5-letniego okresu w związku ze zbyciem.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2017 r. (data wpływu 1 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 1 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca w dniu 16 lipca 2009 r. aktem notarialnym Repetytorium "A" wraz z małżonką nabył nieruchomość, składającą się z działki gruntu o nr 699 o powierzchni 0,0900 ha (900 m²), wraz z rozpoczętą budową domu jednorodzinnego, gdzie w momencie nabycia zostały wybudowane fundamenty pokryte stropem.

Na zakończenie inwestycji małżonkowie zaciągnęli kredyt w wysokości 400 000, 00 zł.

W roku 2017 Wnioskodawca wspólnie z żoną zamierzają dokonać sprzedaży nieruchomości z niezakończoną budową (brak odbioru obiektu do użytkowania). Rozważają również zakończenie budowy obiektu i w roku 2018, ewentualnie w 2019 r. dokonać sprzedaży nieruchomości wraz z zakończoną budową (w 2018 przewidują oddanie obiektu do użytkowania zgodnie z prawem budowlanym).

"Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. źródłem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie".

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Jeżeli w roku 2017 Wnioskodawca podejmie decyzję o sprzedaży nieruchomości z niezakończoną budową (brak oddania obiektu do użytkowania) pomimo poniesionych nakładów sfinansowanych kredytem, okres pięcioletni (licząc od końca roku kalendarzowego) liczymy od momentu nabycia działki z rozpoczętą budową?

2. Jeżeli po wybudowaniu obiektu i oddania go do użytkowania w roku 2018 Wnioskodawca dokona jego sprzedaży, to jak liczyć okres pięciu lat kalendarzowych, od chwili nabycia zabudowanej działki, czy od momentu oddania obiektu do użytkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1 w przypadku w którym dochodzi do zbycia gruntu, stanowiącego przedmiot odrębnej własności wraz z niedokończoną budową budynku mieszkalnego, która na nim się znajduje, termin o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., liczymy wyłącznie w odniesieniu do nabycia gruntu. Niezakończona budowa jest częścią składową gruntu.

Natomiast ustosunkowując się do pytania nr 2 Wnioskodawca wskazał, że budynek (oddany do użytkowania zgodnie z prawem budowlanym np. 2018 r.) trwale jest związany z gruntem jako jego część składowa i nie może być przedmiotem odrębnej własności (art. 47 k.c)

Również w tym przypadku okres pięcioletni liczymy od momentu nabycia działki z rozpoczętą budową i bez znaczenia jest fakt oddania budynku do użytkowania w okresie późniejszym niż nabycie działki z rozpoczętą budową obiektu.

Reasumując, w obu tych przypadkach zbycie nieruchomości zakupionej w roku 2009 wraz z rozpoczęta budową nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. (upłynął pięcioletni okres od chwili nabycia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia "nabycie", nie wskazują, czy ma to być nabycie odpłatne czy nieodpłatne. Nie określają również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności do tej nieruchomości, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do nabycia tego prawa własności.

Z analizowanego wniosku wynika, że Zainteresowany wspólnie z żoną nabył w dniu 16 lipca 2009 r. nieruchomość stanowiącą działkę gruntu z rozpoczętą budową domu jednorodzinnego. Małżonkowie zaciągnęli kredyt w kwocie 400 000,00 zł na zakończenie budowy domu. Wnioskodawca zamierza dokonać odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości z niezakończoną budową w 2017 r.

Ponadto Zainteresowany rozważa również możliwość zakończenia budowy domu i w 2018 r. ewentualnie w 2019 r. dokonania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, od kiedy należy liczyć pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy pomimo poniesionych nakładów sfinansowanych kredytem należy liczyć go od momentu nabycia działki z rozpoczęta budową domu, czy też od momentu oddania obiektu mieszkalnego do użytkowania.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, co oznacza, że należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459). Zgodnie z treścią art. 46 § 1 ww. ustawy - Kodeks cywilny - nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego - z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu).

W myśl zaś art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego).

Wyżej wymienione przepisy wyrażają generalną zasadę, że budynek jako część składowa nieruchomości - z wyjątkami przewidzianymi w ustawie - nie może być odrębnym przedmiotem własności i dzieli los prawny rzeczy głównej, tj. gruntu. Tak więc zbycie nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z powyższym, datą nabycia nieruchomości jest zawsze data nabycia gruntu bez względu na to, kiedy został lub zostanie wzniesiony na tym gruncie budynek. Wyjątek od tej zasady Kodeks cywilny przewiduje w przypadku, kiedy przedmiotem nabycia jest prawo użytkowania wieczystego gruntu. W tym przypadku budynek wybudowany na gruncie stanowi przedmiot odrębnej własności. Z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia w przedmiotowej sprawie.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość obejmująca zarówno grunt (działkę) jak i budynek. W takim przypadku mówi się o sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, który nie stanowi jednak odrębnej nieruchomości. Dlatego w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej zabudowanej okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa własności gruntu. W niniejszej sprawie nieruchomość - działka z rozpoczętą budową domu stanowi własność Zainteresowanego a budynek z niezakończoną budową stanowi część składową tej nieruchomości. Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości w 2017 r. przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość gruntowa z rozpoczętą budową domu mieszkalnego.

W przedstawionej sytuacji istotne znaczenie dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma fakt nabycia w 2009 r. nieruchomości - działki gruntowej z rozpoczętą budową domu.

W związku z powyższym bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, należy liczyć od daty nabycia przedmiotowej działki.

Skoro zatem Wnioskodawca zamierza dokonać odpłatnego zbycia nieruchomości w 2017 r., tj. po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została ona nabyta (w przedmiotowej sprawie w 2009 r.), to sprzedaż ta nie będzie stanowiła źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze to, co wywiedziono wyżej, należy stwierdzić, że zarówno sprzedaż działki gruntowej wraz z niedokończoną budową domu w 2017 r. jak i w latach późniejszych, kiedy to Wnioskodawca zakończy inwestycję, nie będzie stanowiła dla Zainteresowanego źródła przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ upłynęło pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie działki.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.