0112-KDIL3-2.4011.35.2017.1.AK - Skutki podatkowe przeniesienia praw do działki ogrodowej oraz rzeczy ruchomych.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2017 r. (data wpływu 21 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia praw do działki ogrodowej oraz rzeczy ruchomych - jest prawidłowe.

W dniu 21 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia praw do działki ogrodowej oraz rzeczy ruchomych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 28 czerwca 2016 r. Zainteresowana zawarła umowę (dalej "umowa") w trybie ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, na podstawie której dokonała przeniesienia praw do działki na rzecz osoby trzeciej A, córki (...), a podpisy pod tą umową zostały poświadczone przez notariusz (...).

Powyższa umowa dotyczyła prawa do działki nr 14, o pow. 616 m² na terenie rodzinnego ogrodu działkowego w B.

Prawo do działki wynikało z uchwały zarządu rodzinnego ogrodu działkowego z dnia 15 lipca 2000 r. Na podstawie powyższej umowy, przeniesienie praw i obowiązków wynikających z praw do działki nr 14 nastąpiło nieodpłatnie (zgodnie z § 3 ust. 4 umowy o treści: "przeniesienie praw i obowiązków wynikających z praw do działki na rzecz nabywcy następuje nieodpłatnie").

Zgodnie natomiast z § 3 ust. 2 umowy (o treści: "z tytułu przeniesienia własności nasadzeń, urządzeń i obiektów, o których mowa w ust. 1, nabywca zapłaci na rzecz zbywcy wynagrodzenie w kwocie 21 000,00 zł"). Wynagrodzenie w kwocie 21 000,00 zł obejmowało wyłącznie prawa ruchome, znajdujące się na tej działce.

W treści umowy ruchomości, za które zostało umówione i zapłacone wynagrodzenie nie zostały wyszczególnione, natomiast były to następujące rzeczy: drewniana altana wraz z wyposażeniem (w szczególności: narożnik z funkcją spania, wersalka, szafa, szafka kuchenna stojąca, szafka kuchenna wisząca), przenośna pompa do studni, drewniana ławka, narzędzia ogrodowe.

Wskazać należy, iż wszystkie powyższe prawa były prawami ruchomymi (rzeczy), co oznacza, że nie były one trwale z gruntem związane, czyli nie były jego częściami składowymi. Treść umowy była wskazana przez zarząd działkowców, dlatego też w umowie jest określenie "urządzenia, nasadzenia i obiekty", jednak w rzeczywistości przedmiotem odpłatnego zbycia były wyłącznie urządzenia w postaci ruchomych rzeczy.

Ponadto wszystkie zbywane ruchomości (rzeczy) nabyte zostały przez zbywcę po upływie pół roku, licząc od miesiąca, w którym nastąpiło nabycie (rzeczy te kupione zostały wiele lat temu i były przechowywane i wykorzystywane na działce). Zawarta przez Zainteresowaną umowa przeniesienia praw do działki obejmowała w swojej treści dwa różne i odrębne prawa, a mianowicie: prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki (czynność nieodpłatna) oraz inne rzeczy czyli ruchomości, które się na tej działce znajdowały, a nie były z nią trwale związane (czynność odpłatna).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, wynagrodzenie otrzymane za zbycie powyższych praw powinno być opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a także czy w związku z powyższym Zainteresowana jest zobowiązana do wykazania przychodu w rocznym zeznaniu podatkowy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, wynagrodzenie otrzymane za zbycie powyższych praw nie powinno być opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c). W przypadku Zainteresowanej przeniesienia prawa majątkowego (prawa do działki zgodnie z ustawą o rodzinnych ogrodach działkowych) nastąpiło nieodpłatnie, a zatem Wnioskodawczyni nie uzyskała żadnego przychodu ze zbycia (przeniesienia tego prawa), a ustawa wskazuje, iż zbycie musi nastąpić odpłatnie - w związku z czym w ogóle nie ma zastosowania cytowana ustawa. Zgodnie natomiast z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d źródłem przychodów jest także odpłatne zbycie innych rzeczy. W przedstawionym powyżej stanie faktycznym, odpłatne zbycie dotyczyło innych rzeczy, a mianowicie rzeczy ruchomych znajdujących się na tej działce, rzeczy te nabyte zostały przez Zainteresowaną po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, z zatem wynagrodzenia uzyskanego za zbycie tych rzeczy ruchomych nie można traktować jako źródła przychodów.

W związku z powyższym Zainteresowana uważa, że wynagrodzenie otrzymane za zbycie przedmiotowego prawa nie powinno być opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a zbycie prawa majątkowego (prawo do działki) nastąpiło nieodpłatnie, tak więc również nie powinno być opodatkowane tymże podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego Zainteresowana wskazała, że umowa przeniesienia praw do działki została zawarta w dniu 28 czerwca 2016 r., a nabywającym była osoba fizyczna. Podpisy zawarte w umowie zostały poświadczone notarialnie. Zgodnie z treścią umowy, jej przedmiotem było przeniesienie praw i obowiązków wynikających z prawa do działki, zgodnie z ustawą o rodzinnych ogrodach działkowych z dnia 13 grudnia 2013 r., a także określenie warunków zapłaty i wysokości wynagrodzenia za znajdującą się na działce drewnianą altanę wraz z wyposażeniem, narzędziami ogrodowymi i innymi urządzeniami. Wnioskodawczyni otrzymała wynagrodzenie za zbycie praw i rzeczy związanych z działką w kwotę 21 000,00 zł. Odpłatne zbycie wszystkich ruchomości (rzeczy) nastąpiło po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie.

Należy wyjaśnić, że do dnia 18 stycznia 2014 r. obowiązywały przepisy ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. Nr 169, poz. 1419, z późn. zm.), zaś z dniem 19 stycznia 2014 r. weszła w życie ustawa z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2014 r. poz. 40, z późn. zm.).

W myśl art. 9 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, rodzinne ogrody działkowe zakładane są na gruntach stanowiących własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz Polskiego Związku Działkowców. Jak stanowi art. 14 ust. 1 ustawy, Polski Związek Działkowców ustanawia w drodze uchwały na rzecz swojego członka bezpłatne i bezterminowe prawo używania działki i pobierania z niej pożytków (użytkowanie działki). Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy, na wniosek osoby wymienionej w ust. 1, Polski Związek Działkowców ustanawia na jej rzecz prawo użytkowania działki - w rozumieniu Kodeksu cywilnego - w drodze umowy cywilnoprawnej zawartej w formie aktu notarialnego, jeżeli grunty wchodzące w skład rodzinnego ogrodu działkowego znajdują się w użytkowaniu wieczystym Polskiego Związku Działkowców lub stanowią jego własność.

Jednakże zaznaczyć należy, że z dniem 19 stycznia 2014 r., prawo używania działki i pobierania z niej pożytków (użytkowanie działki) ustanowione na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 8 lipca 2005 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, przekształciło się - w myśl art. 66 pkt 2 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych - w prawo do działki w rozumieniu niniejszej ustawy, ustanawiane w drodze umowy dzierżawy działkowej.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych, ustanowienie prawa do działki następuje na podstawie umowy dzierżawy działkowej. Umowa, o której mowa w ust. 1, zawierana jest pomiędzy stowarzyszeniem ogrodowym a pełnoletnią osobą fizyczną. Umowa może być również zawarta z małżonkiem działkowca, jeżeli żąda ustanowienia prawa do działki wspólnie ze swoim współmałżonkiem.

Przez umowę dzierżawy działkowej stowarzyszenie ogrodowe zobowiązuje się, w myśl art. 28 ust. 1 obowiązującej ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, oddać działkowcowi działkę na czas nieoznaczony do używania i pobierania z niej pożytków, a działkowiec zobowiązuje się używać działkę zgodnie z jej przeznaczeniem, przestrzegać regulaminu oraz uiszczać opłaty ogrodowe.

Umowa, o której mowa w ust. 1 może określać wysokość czynszu albo sposób ustalenia wysokości czynszu oraz termin jego płatności, wyłącznie w przypadku gdy stowarzyszenie ogrodowe jest zobowiązane do uiszczania na rzecz właściciela gruntu opłat z tytułu użytkowania albo użytkowania wieczystego nieruchomości zajmowanej przez ROD (art. 28 ust. 2) i jest zawierana w formie pisemnej pod rygorem nieważności (ust. 3).

Na wniosek działkowca, zgodnie z art. 28 ust. 4-6 ustawy, dzierżawa działkowa podlega ujawnieniu w księdze wieczystej, przy czym do tego typu dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące dzierżawy, zaś do jej ochrony odpowiednio przepisy o ochronie własności.

Ponadto, jak stanowi art. 30 ust. 1 ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych, działkowiec ma prawo zagospodarować działkę i wyposażyć ją w odpowiednie obiekty i urządzenia zgodnie z przepisami ustawy oraz regulaminem. Z kolei nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność (art. 30 ust. 2).

Przy czym analiza przepisów ustawy o rodzinnych ogrodach działkowych prowadzi do wniosku, że pod pojęciem obiektów i urządzeń, o których mowa w tym przepisie, rozumieć należy tylko takie obiekty i urządzenia, które wzniesione zostały na działce zgodnie z postanowieniami ustawy i regulaminu, a dzięki którym wykonanie prawa dzierżawy działkowej staje się możliwe (tzn. takie, które pozwalają na korzystanie z działki zgodnie z jej przeznaczeniem). Mogą być to więc altana oraz budynki gospodarcze, a także ogrodzenia i urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne, które - zgodnie z odrębnymi przepisami - nie wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Pod pojęciem tym nie mogą się więc zawierać inne składniki majątkowe znajdujące się na działce, takie jak wyposażenie altan ogrodowych - meble, sprzęt kuchenny - czy też sprzęt ogrodniczy wykorzystywany do prac. Przedmioty te nie są związane z faktem posiadania prawa dzierżawy działkowej, a jedynie z faktycznym korzystaniem z działki.

Zauważyć należy, że w art. 41 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych ustanowione zostały nowe zasady zbywania praw do działki.

Działkowiec, w drodze umowy, może przenieść prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki na rzecz pełnoletniej osoby fizycznej (przeniesienie praw do działki). Umowę zawiera się w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi (ust. 1), przy czym skuteczność przeniesienia praw do działki zależy od zatwierdzenia przez stowarzyszenie ogrodowe (ust. 2).

W myśl art. 42 ust. 2 ww. ustawy, w razie przeniesienia praw do działki warunki zapłaty i wysokość wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 1, określa umowa, o której mowa w art. 41 ust. 1.

Analizując przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy przede wszystkim ustalić czy w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do przeniesienia praw do działki ogrodowej oraz w odniesieniu do odpłatnego zbycia rzeczy ruchomych doszło do powstania przychodu a jeżeli tak to z jakiego źródła przychodów określonego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując sprawę pod kątem zbycia praw do przedmiotowej działki stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawczyni dokonała przeniesienia (zbycia) tych praw i obowiązków w sposób nieodpłatny, to zbycie to nie stanowi dla Zainteresowanej źródła przychodu a więc z tego tytułu Zainteresowana nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu natomiast do odpłatnego zbycia rzeczy ruchomych tj. drewnianej altany wraz z wyposażeniem, podkreślić należy, że z uwagi na brak definicji pojęcia "nieruchomości" i "rzeczy" w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odwołać się do odpowiednich przepisów prawa cywilnego.

I tak zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459) rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Stosownie zaś do treści art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przypadku nieruchomości budynkowej istotą wyróżnienia jej jako nieruchomości jest spełnienie przesłanek bycia rzeczą (art. 45 Kodeksu cywilnego) i posiadanie cech budynku jako konstrukcji trwale związanej z gruntem, który ponadto może stanowić odrębny od gruntu przedmiot własności, co musi mieć oparcie w przepisie szczególnym.

Natomiast zawartą w art. 45 Kodeksu cywilnego legalną definicję rzeczy, w literaturze powszechnie akceptuje się w ten sposób, że przedmiotami materialnymi są takie części przyrody, w stanie pierwotnym lub przetworzonym, które są na tyle wyodrębnione spośród innych (naturalnie lub sztucznie) w sposób umożliwiający ich traktowanie w stosunkach społecznych i gospodarczych jako dobra samoistne. Na pojęcie "rzeczy" składają się więc dwie cechy o charakterze konstytutywnym: materialny ich charakter i wyodrębnienie z przyrody, czyli muszą mieć samoistny byt materialny. Stąd też rzeczami są wyłącznie materialne części przyrody, przy czym nie ma znaczenia ich wartość materialna, chodzi tu o materialną postać.

Zgodnie z art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego). Zgodnie z zasadą prawa superficies solo cedit (to co jest na powierzchni przypada gruntowi) odnoszącą się do związania własności budynku wzniesionego na gruncie z własnością tego gruntu, częścią składową gruntu są wszystkie rzeczy trwale złączone z tą nieruchomością.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni wyraźnie wskazała, że drewniana altana stanowi rzecz ruchomą, co oznacza, że nie stanowi części składowej nieruchomości, na której się znajduje. Wobec tego w przypadku zbycia tej altany, jak również jej wyposażenia a także innych rzeczy ruchomych istotne z punktu opodatkowania tej czynności jest, czy zbycie to dokonane zostało po upływie okresu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa oraz zaprezentowany stan faktyczny stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia znajdujących się na działce rzeczy ruchomych tj. drewnianej altany wraz z wyposażeniem oraz innych rzeczy ruchomych, po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło ich nabycie nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, mając na uwadze powyższe uregulowania oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że nieodpłatne zbycie przez Zainteresowaną praw do działki ogrodowej, jak również odpłatne zbycie wskazanych we wniosku rzeczy ruchomych, nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo zauważyć należy, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa, że w przedmiotowej sprawie tutejszy Organ wydając interpretację indywidualną prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego i opiera się wyłącznie na wskazanym przez Wnioskodawczynię we wniosku opisie stanu faktycznego. Skoro Zainteresowana we wniosku wyraźnie wskazała, że drewniana altana stanowi rzecz ruchomą to tut. Organ dokonał rozstrzygnięcia w oparciu o przedstawione przez Wnioskodawczynię informacje i nie ma prawa przeprowadzać postępowania dowodowego w celu potwierdzenia tej okoliczności. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Okoliczność czy przedmiotowa altana stanowi rzecz ruchomą czy też obiekt wzniesiony na działce i trwale z nią związany podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki ww. przepisów prawa podatkowego.

Jednocześnie tutejszy Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.