0112-KDIL3-2.4011.273.2018.1.MKA - PIT w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2018 r. (data wpływu 27 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lipca 2018 r. (data wpływu 4 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 27 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od 31 sierpnia 2013 r. Wnioskodawczyni jest w związku małżeńskim. Dnia 8 lutego 2017 r. zawarta została między małżonkami, poprzez spisanie aktu notarialnego, umowa majątkowa rozszerzająca wspólność ustawową. Umowa dotyczyła włączenia do wspólnego majątku dwóch nieruchomości.

Jedną z nich było mieszkanie własnościowe, o łącznej powierzchni użytkowej 52 m².

Omawiane mieszkanie mąż nabył w drodze darowizny 18 września 2012 r. W chwili obecnej Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem chcieliby sprzedać wyżej wymienioną nieruchomość, która poprzez umowę majątkową rozszerzającą, weszła do majątku wspólnego małżonków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 200) zbycie przedmiotowej nieruchomości nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni źródła przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż (zbycie) omawianej nieruchomości, która weszła do majątku wspólnego poprzez umowę majątkową rozszerzającą wspólność ustawową nie będzie stanowiła dla Zainteresowanej źródła przychodów i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej u.p.d.o.f), źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego (...) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Pojęcie "nabycia" określone w ww. artykule nie zostało jednak zdefiniowane w omawianej ustawie. W związku z tym jego znaczenia należy poszukać w innych ustawach, a szczególnie na gruncie prawa cywilnego. Nie można jednak rozumieć go zbyt szeroko, tzn. uznawać, że każdorazowo nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości. Nie można odrywać się od charakteru czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci nabycia własności rzeczy.

Analiza orzecznictwa wskazuje, że nie wszystkie formy "nabycia" będą mieściły się w tym pojęciu. W uchwale siedmiu sędziów NSA z 17 grudnia 1996 r., FPS 7/96 Sąd nie uznał za nabycie zwrotu wywłaszczonej uprzednio nieruchomości, mimo że decyzja wydana w tym przepisie miała charakter konstytutywny.

W swojej uchwale NSA zwrócił również uwagę na wyjątkowy - bo ograniczający swobodę dysponowania prawem własności - charakter art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., co wskazuje na ścisłą jego interpretację.

NSA stwierdził przy tym, że ewentualne wątpliwości prawne, które występują przy jego stosowaniu, powinny być wyjaśniane na korzyść podatnika.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie II FSK 1236/15 podzielił zdanie Sądu pierwszej instancji, który wskazał, że poszerzenie majątku dorobkowego małżonków nie jest nabyciem o jakim wspomina art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Posiłkując się wskazanymi wyżej przykładami rozstrzygnięć sądowych, nie każde przeniesienie własności jest nabyciem w rozumieniu omawianego przepisu.

Dodatkowo na gruncie niniejszej sprawy należy badać stan faktyczny z uwzględnieniem przepisów kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 682) (zwanego dalej k.r.o.), a w szczególności wypracowanego przez doktrynę i orzecznictwo znaczenia i charakteru wspólności ustawowej małżeńskiej.

Zgodnie z art. 31 § 3 k.r.o. z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w trakcie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków i mogły zostać nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę (art. 33 k.r.o.).

Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską uregulowana została zaś w art. 47 § 1 k.r.o. Umowa zawarta jest w formie aktu notarialnego, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy te są stricte umowami majątkowymi małżeńskimi, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny (wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z dnia 7 sierpnia 2015 r., I CA 185/15, LEX nr 1808658).

W powyższej kwestii wykształciła się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych prezentująca stanowisko wskazujące, że rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej poprzez włączenie do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków, nie stanowi nabycia tej nieruchomości przez drugiego z małżonków w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo powołując się na wyrok WSA w Szczecinie, sygn. akt I SA/Sz 603/16 to wspólność majątkowa małżeńska charakteryzuje się tym, że jest to współwłasność bezudziałowa, żaden z małżonków, w czasie jej trwania nie może sam rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego, jest wspólnością masy majątkowej odpowiadającej pojęciu mienia (art. 44 Kodeksu cywilnego). Ponadto jeżeli cały przychód, który będzie ewentualnie uzyskany ze sprzedaży omawianej nieruchomości wejdzie - niepodzielnie - do majątku wspólnego (tj. Wnioskodawczyni i jej męża), to zróżnicowanie omawianego podatku - w świetle przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. - przy istniejącej małżeńskiej wspólności majątkowej będzie nie do zaakceptowania.

Pogląd taki wyraziły m.in.: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1110/14. Tożsamej oceny dokonano w szeregu innych wyrokach NSA i WSA np.: wyrok NSA z 22 marca 2017 r. sygn. akt II FSK 456/15, wyrok NSA z 7 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 313/14, wyrok WSA w Rzeszowie z 19 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 949/13, wyrok WSA w Gdańsku z 29 października 2014, sygn. akt I SA/Gd 964/14, wyrok WSA w Olsztynie z 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 40/15, wyrok WSA w Krakowie z 24 października 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1209/14 oraz wyrok WSA we Wrocławiu z 2 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 156/15. (Orzeczenia dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.goy.pl)

W związku z tym skoro z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu z małżonków (współwłaścicieli) nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy, to nie można przyjąć, że z chwilą rozszerzenia wspólności majątkowej (wspólności ustawowej) strona takiej umowy (w tym przypadku mąż Wnioskodawczyni) wyzbyła się prawa do tej rzeczy. Ponadto małżeńskiej umowy majątkowej nie można utożsamiać ze zbyciem ani z nabyciem poszczególnych składników majątku, ani z nabyciem udziałów w tym majątku. Kwestia ta była przedmiotem rozważań NSA w wyroku z 9 kwietnia 2012 r., sygn. akt III SA 2717/00 oraz wyroku z 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 313/14.

Powyższe oznacza, że w niniejszej sprawie za datę nabycia lokalu przez Wnioskodawczynię, który stanowił wcześniej majątek odrębny męża Zainteresowanej, należy przyjąć dzień, w którym mąż Zainteresowanej nabył tą nieruchomość do majątku osobistego.

W konsekwencji, w wyniku zawarcia 8 lutego 2017 r. umowy rozszerzającej wspólność ustawową Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielem nieruchomości nabytej w 2012 r.

Zatem biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż ewentualna sprzedaż omawianej nieruchomości w 2018 r. nastąpi po upływie 5 lat od końca roku, w którym ją nabyto, zatem sprzedaż ta nie będzie stanowić źródła przychodów w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. (Interpretacja indywidualna nr 0115-KDIT2-1.4011.231.2017.1.JG wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 20 października 2017 r.)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment jej nabycia.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni będąc w związku małżeńskim zawarła z mężem w dniu 8 lutego 2017 r. umowę majątkową rozszerzająca wspólność ustawową. W wyniku tej umowy do majątku wspólnego małżonków zostało włączone mieszkanie nabyte przez męża Wnioskodawczyni w drodze darowizny 18 września 2012 r. Małżonkowie zamierzają sprzedać przedmiotowe mieszkanie.

W związku z powyższym, wątpliwość Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy sprzedaż ww. nieruchomości będzie stanowiła źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla rozstrzygnięcia omawianej sprawy istotne jest ustalenie, czy włączenie prawa własności mieszkania, stanowiącego odrębną własność jako majątek osobisty małżonka Wnioskodawczyni do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową stanowi jego nabycie przez Zainteresowaną w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tej sytuacji należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz, 682, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 ww. Kodeksu).

Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską uregulowana została w art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Jest to umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy o rozszerzenie wspólności ustawowej w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, są stricte umowami majątkowymi małżeńskimi, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny.

W powyższej kwestii wykształciła się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych prezentująca stanowisko wskazujące, że rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej poprzez włączenie do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków, nie stanowi nabycia tej nieruchomości przez drugiego z małżonków w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przykładowo, pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 maja 2016 r. sygn. II FSK 1110/14. W wyroku NSA podkreślił, że małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską uregulowana została w art. 47 § 1 k.r.o. Jest to umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy o rozszerzenie wspólności ustawowej w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, są stricte umowami majątkowymi małżeńskimi, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny (wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z dnia 7 sierpnia 2015 r., I CA 185/15, LEX nr 1808658). Tak więc skoro z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu z małżonków (współwłaścicieli) nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy, to nie można przyjąć, że z chwilą rozszerzenia wspólności majątkowej (wspólności ustawowej) strona takiej umowy (mąż wnioskodawczyni) wyzbyła się prawa do tej rzeczy.

Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął także w wyroku z dnia 22 marca 2017 r. sygn. II FSK 456/15 wskazując, że uznanie, że wskutek rozszerzenia wspólności majątkowej małżeńskiej jeden z małżonków nabył przedmiot majątkowy, wymieniony w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., prowadziłoby do opodatkowania także tego małżonka, do którego majątku osobistego należała nieruchomość, na którą rozszerzono wspólność majątkową małżeńską. Zapłata podatku nastąpiłaby wszak z majątku wspólnego małżonków, wskutek czego jego ciężar poniósłby więc także ten z małżonków, który zbyty odpłatnie przedmiot majątkowy niewątpliwie nabył na tyle wcześniej, że obowiązek podatkowy względem niego nie mógłby w ogóle powstać. (...) Stwierdzić natomiast należy, że włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest bowiem nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Tożsamej oceny dokonano także w innych wyrokach NSA i WSA (przykładowo: wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2016 r. sygn. II FSK 313/14, wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 19 listopada 2013 r. sygn. I SA/Rz 949/13, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 29 października 2014 r. sygn. I SA/Gd 964/14, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 19 stycznia 2018 r. sygn. I SA/Po 971/17).

Tak więc, skoro z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu z małżonków (współwłaścicieli) nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy, to nie można przyjąć, że z chwilą rozszerzenia wspólności majątkowej (wspólności ustawowej) strona takiej umowy (mąż Wnioskodawczyni) wyzbyła się prawa do tej rzeczy.

Tym samym, włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 przywołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe oznacza, że - w przypadku Wnioskodawczyni - za datę nabycia nieruchomości - mieszkania, które stanowiło wcześniej majątek odrębny małżonka Zainteresowanej, należy przyjąć dzień, w którym małżonek nabył tę nieruchomość do majątku odrębnego. W konsekwencji, w wyniku zawarcia w 2017 r. umowy rozszerzającej wspólność ustawową, Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielem nieruchomości nabytej w 2012 r.

Zatem biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto, zatem sprzedaż ta nie będzie stanowiła źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu tej transakcji.

Jednocześnie, tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że interpretację przepisów prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Z uwagi na fakt, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został złożony przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości - interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego z nich, tj. męża Wnioskodawczyni, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie (odpowiadającym wymogom określonym w art. 14b § 2-5 oraz art. 14f § 1-2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Końcowo, w odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej, stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.