0112-KDIL3-2.4011.176.2018.1.MKA - Pięcioletni termin w związku z opodatkowaniem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2018 r. (data wpływu 4 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 kwietnia 2018 r. (data wpływu 24 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 12 maja 1993 r. aktem notarialnym małżonkowie otrzymali na własność w drodze darowizny nieruchomość o obszarze 0,6400 ha, zapisaną wówczas w księdze wieczystej Nr A.

Natomiast aktem notarialnym z dnia 7 marca 2000 r. małżonkowie otrzymali na własność, również w drodze darowizny, nieruchomość o obszarze 0,1021 ha. Wymienioną nieruchomość małżonkom darowała matka obdarowanej oraz teściowa obdarowanego. Obdarowani otrzymali nieruchomość na zasadach małżeńskiej wspólności ustawowej. Dla nieruchomości tej po dokonaniu darowizny na rzecz małżonków ustanowiono nową księgę wieczystą.

Aktem notarialnym z dnia 23 grudnia 2013 r. małżonkowie zgodnie oświadczyli, że z dniem 23 grudnia 2013 r. w małżeństwie ich będzie obowiązywać ustrój rozdzielności majątkowej zwykłej i dokonali podziału majątku wspólnego, w ten sposób, że prawo własności otrzymanej w darowiźnie nieruchomości zapisanej w księdze wieczystej B i C nabywa na wyłączną własność żona - Wnioskodawczyni.

W dniu 28 czerwca 2016 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży części (tj. powierzchni 0,481 ha) otrzymanej w darowiźnie do majątku wspólnego nieruchomości zapisanej w księdze wieczystej C.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż w 2016 r. części nieruchomości otrzymanej w darowiźnie w 1993 r. do majątku wspólnego małżonków, stanowiącej od 2013 r. w wyniku dokonania podziału majątku wspólnego własność Wnioskodawczyni, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż w 2016 r. części nieruchomości otrzymanej w darowiźnie do majątku wspólnego małżonków oraz po jego podziale nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ upłynęło 5 lat od daty nabycia tej nieruchomości. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości określonych w lit. a ustawy przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z powołanego przepisu wynika zasada, że odpłatna sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie powoduje obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Wobec tego w przypadku zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment oraz sposób nabycia nieruchomości.

W opisanym zdarzeniu faktycznym nieruchomość została nabyta na własność w drodze umowy darowizny w 1993 r. na zasadzie małżeńskiej wspólności ustawowej. W myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że majątkowa wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna i niepodzielna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, każdy z małżonków nie może samodzielnie rozporządzać udziałami. Z uwagi na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową nabycie nieruchomości w darowiźnie w czasie trwania wspólności oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Późniejsze zdarzenia prawne powodujące sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej (t.j. umowa majątkowa małżeńska i podział majątku wspólnego zawarta 23 grudnia 2013 r.) nie mają znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości.

W przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości lub udziału w nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.of. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej.

Skoro ze względu na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie otrzymali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie oraz przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej. Zatem należy stwierdzić, że za datę nabycia przez Wnioskodawczynię przedmiotowej nieruchomości, należy uznać datę jej nabycia do majątku wspólnego.

Należy zauważyć, że dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości istotny jest dzień dokonania darowizny, bowiem od tego momentu nastąpiło nabycie nieruchomości do majątku wspólnego oraz fakt, że własności tej nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości. Późniejsze dokonanie podziału majątku wspólnego na podstawie umowy majątkowej małżeńskiej zawartej w dniu 23 grudnia 2013 r. nie ma wpływu dla określenia daty nabycia nieruchomości, a także nie ma możliwości wyodrębnienia wielkości udziału sprzedanej nieruchomości należącej wcześniej do majątku wspólnego małżonków, a w późniejszym okresie należącej do majątku jednego z małżonków.

Wobec tego należy, uznać że sprzedaż przez Wnioskodawczynię części nieruchomości nie będzie stanowiła źródła przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu wskazanego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem za datę nabycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości należy przyjąć datę jej nabycia do majątku wspólnego małżonków. Takie stanowisko popiera Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2018 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.139.2018.1.JK oraz orzecznictwo sądowe powołane w tej interpretacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, w przypadku zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment oraz sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wspólnie z mężem nabyli do majątku wspólnego na podstawie umów darowizny w dniu 12 maja 1993 r. nieruchomość o powierzchni 0,6400 ha oraz w dniu 7 marca 2000 r. nieruchomość o powierzchni 0,1021 ha. W dniu 23 grudnia 2013 r. w małżeństwie Wnioskodawczyni została ustanowiona rozdzielność majątkowa. Małżonkowie dokonali podziału majątku wspólnego, w wyniku którego ww. nieruchomości nabyła na wyłączną własność Wnioskodawczyni. Zainteresowana w dniu 28 czerwca 2016 r. sprzedała część nieruchomości otrzymanej w darowiźnie do majątku wspólnego.

Na tle wyżej przedstawionego opisu Wnioskodawczyni oczekuje odpowiedzi na pytanie, czy zbycie części nieruchomości nabytej do majątku wspólnego w 1993 r. skutkować będzie powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że w myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich.

Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową.

Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie nieruchomości w czasie jej trwania oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA Uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że: Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

Uzasadniając podjętą uchwałę NSA zaakcentował m.in., że skoro, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości, to nie można przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Zdaniem NSA dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu lub drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Zatem, badając przedmiotową sprawę należy dokonać rozstrzygnięcia, czy argumenty zawarte w ww. uchwale są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału nieruchomości dojdzie po ustaniu małżeńskiej wspólności ustawowej w wyniku innego zdarzenia niż śmierć jednego z małżonków, np. w wyniku podziału majątku wspólnego.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 15 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Gl 869/17 (orzeczenie prawomocne): (...) pogląd wyrażony w uchwale ma zastosowanie również do tej sytuacji prawnej. Skład orzekający w sprawie nie znalazł bowiem przyczyn, żeby w inny sposób traktować podatnika sprzedającego nieruchomość, czy prawo majątkowe, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., przed upływem pięciu lat od dnia uzyskania prawa w wyniku podziału majątku dorobkowego po rozwodzie, a podatnika, który uzyskał to prawo w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec śmierci jednego z małżonków. W obu bowiem przypadkach już wcześniej doszło bowiem do nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego do ustawowej wspólności małżeńskiej, a skoro tak, to za datę nabycia - w świetle ww. uchwały - należy uznać tę właśnie datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 2012/15 wskazując, że: w rozpoznanej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., II FPS 2/17, która wprawdzie zapadła w odmiennym stanie faktycznym (nabycie przez małżonka nieruchomości w drodze dziedziczenia po zmarłym małżonku), jednak tezy w niej postawione mają walor uniwersalny i z pewnością pozostają aktualne w okolicznościach tej sprawy. W przywołanej uchwale stwierdzono, że dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości. Wspólność małżeńska (łączna) to bowiem wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. W przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1694 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 2082, z późn. zm.) nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Skoro z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i przyjmuje się, że małżonkowie nabyli prawo majątkowe wspólnie w całości, to nie można liczyć terminu nabycia określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. od daty ustania ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej. Nie ma zatem podstaw prawnych, by w warunkach niniejszej sprawy termin nabycia przez skarżącego lokalu mieszkalnego liczyć od daty zawarcia umowy ustanawiającej rozdzielność majątkową lub umowy o częściowym podziale majątku wspólnego. Należy przyjąć jako datę nabycia przez skarżącego tego lokalu, datę nabycia do majątku wspólnego.

Mając na uwadze wyżej przywołane przepisy prawa, przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz Uchwałę NSA należy stwierdzić, że za datę nabycia przez Wnioskodawczynię przedmiotowej nieruchomości, należy uznać datę jej nabycia do majątku wspólnego.

Biorąc pod uwagę powyższe, uznać należy, że zbycie przez Wnioskodawczynię w 2016 r. części przedmiotowej nieruchomości nie stanowiło dla Zainteresowanej źródła przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu wskazanego w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem za datę nabycia przez Wnioskodawczynię ww. składnika majątku należy przyjąć datę jej nabycia do majątku wspólnego małżonków tj. 1993 r.

Końcowo, w odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej, stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.