0112-KDIL3-2.4011.175.2019.1.AK - PIT w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2019 r. (data wpływu 26 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 26 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni zamierza wydatki związane z rozbudową wewnętrznej instalacji gazowej związanej z montażem kotła gazowego c.o. w budynku mieszkalnym jednorodzinnym w S., będącym własnością Wnioskodawczyni odliczyć w ramach ulgi rehabilitacyjnej osób niepełnosprawnych w zeznaniu PIT-37 za 2018 r.

W czerwcu 2017 r. Wnioskodawczyni została skierowana w ramach NFZ, w celu totalnej a (...) biodra prawego.

W dniu 16 października 2017 r. decyzją nr zostało wydane orzeczenie o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności - symbol xx-R - bezterminowo.

Ze względu na koksartozę prawostronną, szybko progresującą Wnioskodawczyni zmuszona była komercyjnie wykonać zabieg operacyjny biodra prawego (założenie endoprotezy).

Po zabiegu Wnioskodawczyni przebywała na oddziale rehabilitacyjnym (f-ra nr z dnia6 listopada 2018 r. dotycząca wydatków poniesionych za pobyt na turnusie rehabilitacyjnym).

W związku z powyższym w celu wykonywania codziennych prac ułatwiających funkcjonowanie osoby niepełnosprawnej Wnioskodawczyni zdecydowała się na wymianę ogrzewania węglowego na ogrzewanie gazowe.

Koszt poniesiony przez Wnioskodawczynię na wyposażenie mieszkania w budynku jednorodzinnym umożliwiający i ułatwiający codzienną egzystencję osoby niepełnosprawnej z dysfunkcją kończyn dolnych to: koszt opracowania dokumentacji technicznej na projekt wewnętrznej instalacji gazowej (f-ra - 450,00 zł).

Na jej podstawie została wydana przez starostę o. decyzja nr w dniu 26 czerwca 2018 r. na rozbudowę wewnętrznej instalacji gazowej w budynku mieszkalnym i jednorodzinnym.

Koszt montażu kotła gazowego zakupionego przez wykonawcę w kwocie 8 927,00 zł (f-ra nr z dnia 31 sierpnia 2018 r.). Koszt wykonania instalacji wkładu kominowego (f-ra nr z dnia 5 września 2018 r.) w kwocie 1 600,56 zł.

Ogółem wszystkie wydatki stanowią kwotę 10 977,56 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy można odliczyć w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatki poniesione na adaptację budynku mieszkalnego polegające na zamianie systemu ogrzewania domu z pieca na węgiel i drewno na piec gazowy i instalację, przez osobę niepełnosprawną z dysfunkcją kończyn dolnych, odpowiadające jej uzasadnionym potrzebom wynikającym z niepełnosprawności?

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, który stanowi, że od podstawy obliczenia podatku odlicza się wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osoba niepełnosprawną pod warunkiem, że nie zostały one zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Będąc osobą niepełnosprawną przy dysfunkcji kończyny dolnej zmiana systemu ogrzewania domu z pieca na węgiel i drewno na piec gazowy i instalację ułatwia znacznie całodzienną egzystencję i poprawia jakość bytu oraz odpowiada uzasadnionym potrzebom wynikającym z niepełnosprawności.

Wnioskodawczyni zaznacza, że posiada niezbędną dokumentację potwierdzającą wysokość poniesionych wydatków, szczegółowo opisanych w pkt G, poz. 74.

W związku z pogarszającym się stanem zdrowie zmiana systemu ogrzewania z węglowego na gazowe bardzo ułatwiła codzienne funkcjonowanie, poprzez wyeliminowanie uciążliwych czynności związanych z ogrzewaniem lokalu mieszkalnego.

W związku z tym wydatki zostały poniesione stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, jak również nie zostały w żaden sposób sfinansowane, ani dofinansowane z jakichkolwiek środków.

Odliczenie opisanych wydatków w ramach ulgi rehabilitacyjnej związanych z ułatwianiem czynności życiowych wydaje się zdaniem Zainteresowanej w pełni uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1509, z późn. zm.), podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Zgodnie z przepisem art. 26 ust. 7a pkt 1 cyt. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Jak stanowi art. 26 ust. 7b ww. ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do treści art. 26 ust. 7d analizowanej ustawy, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

Zgodnie z art. 26 ust. 7f ustawy, ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1. I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

2. II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

Stosownie do art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy, wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty - w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

Wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie - art. 26 ust. 13a.

Należy zaznaczyć, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z analizy wniosku wynika, że w dniu 16 października 2017 r. Wnioskodawczyni uzyskała orzeczenie o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności, z uwagi na koksartozę prawostronną.

Wnioskodawczyni poddała się zabiegowi operacyjnemu prawego biodra, po którym przebywała na oddziale rehabilitacyjnym.

Z uwagi na stan zdrowia oraz w celu ułatwienia czynności życiowych Wnioskodawczyni zdecydowała się na wymianę w budynku mieszkalnym ogrzewania węglowego na ogrzewanie gazowe.

Zainteresowana poniosła wydatki z tytułu opracowania dokumentacji technicznej na projekt wewnętrznej instalacji gazowej, koszt montażu kotła gazowego oraz wykonania instalacji wkładu kominowego.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy w odniesieniu do ww. wydatków może skorzystać z ulgi rehabilitacyjnej.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że warunkiem odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne zgodnie z art. 26 ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, m.in. posiadanie przez osobę, która poniosła wydatek lub osobę będącą na utrzymaniu podatnika, orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności.

Następnie należy wskazać, że rozpatrując, czy poniesione wydatki wymienione w opisie stanu faktycznego, tj. koszt opracowania dokumentacji technicznej na projekt wewnętrznej instalacji gazowej, koszt montażu kotła gazowego oraz wykonania instalacji wkładu kominowego mieszczą się w pojęciu adaptacji i wyposażenia mieszkań stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, należy ustalić znaczenia użytych w przepisie pojęć adaptacja i wyposażenie.

Zgodnie z językowym znaczeniem termin: adaptacja to przystosowanie do innego użytku, przerobienie dla nadania innego charakteru, np. w budownictwie przeróbka budynku (Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1994). Natomiast wyposażenie to urządzenia potrzebne do prawidłowego funkcjonowania czegoś.

Adaptacją mieszkania jest zatem przeróbka, mająca mu nadać inny charakter, przystosować do innego użytku, natomiast wyposażenie mieszkania - to przydanie mu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zatem adaptacja i wyposażenie budynku mieszkalnego musi ułatwiać osobie niepełnosprawnej egzystowanie w tym budynku, biorąc pod uwagę rodzaj niepełnosprawności. Stąd też w przypadku każdego niepełnosprawnego, wydatki na adaptację i wyposażenie budynku mieszkalnego mogą być inne, gdyż powinny odzwierciedlać potrzeby wynikające z niepełnosprawności.

Dokonując wykładni zawartego w art. 26 ust. 7a pkt 1 u.p.d.o.f. pojęcia adaptacji i wyposażenia mieszkań oraz budynków mieszkalnych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności wskazać należy, iż w doktrynie zwraca się uwagę, że przez adaptację i wyposażenie, o których mowa w powyższym przepisie, należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania (budynku), które umożliwia lub ułatwia życie w nim osobie niepełnosprawnej (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II). Należy zwrócić uwagę, że pojęcie "adaptacja" rozumieć należy jako "przystosowanie", które jednak niekoniecznie oznaczać musi "ulepszenie", czy "przekształcenie" zaistniałego stanu rzeczy - w tym przypadku warunków mieszkaniowych dla potrzeb osoby niepełnosprawnej - wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 667/11.

Tak więc na gruncie rozpatrywanej sprawy zakwalifikowanie - poniesionych wydatków w postaci kosztów opracowania dokumentacji technicznej na projekt wewnętrznej instalacji gazowej, montażu kotła gazowego oraz koszt wykonania instalacji wkładu kominowego do wydatków podlegających odliczeniu w ramach ulgi na cele rehabilitacyjne oraz związanych z ułatwieniem czynności życiowych - jest uzasadnione.

W ocenie tut. Organu ww. wydatki stanowią zarówno wydatki na przystosowanie mieszkania jak i jego adaptację, odpowiadające potrzebom wynikającym z niepełnosprawności Wnioskodawczyni. Zainteresowana w treści wniosku wskazała, że jest osobą niepełnosprawną, zaliczoną do II grupy inwalidztwa. W związku z postępującą chorobą Wnioskodawczyni konieczne było poddanie się zabiegowi operacji biodra, a następnie poddanie się niezbędnej rehabilitacji.

W podobnej sprawie wypowiedział się również NSA w Szczecinie w wyroku z dnia 10 kwietnia 1997 r., sygn. akt SA/Sz 696/96, w którym stwierdził dokonanie adaptacji mieszkania do innych potrzeb i jego wyposażenie w nowe elementy rzeczowe ma - dla uznania wydatków poniesionych na nie za wydatki na cele rehabilitacyjne - znaczenie tylko o tyle, o ile u podstaw takiej adaptacji lub wyposażenia leżą potrzeby wynikające z niepełnosprawności podatnika lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu. Za trafny uznać należy pogląd wyrażony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że wydatek związany z zastąpieniem ogrzewania piecowego ogrzewaniem centralnym gazowym jest wydatkiem poniesionym na modernizację mieszkania, czyli na jego unowocześnienie, przy czym między pojęciem modernizacji a pojęciem adaptacji lub wyposażenia mieszkania nie można stawiać znaku równości. Nie oznacza to jednak wcale, że unowocześnienie (modernizacja) mieszkania np. przez zmianę systemu ogrzewania nie może być równoznaczne z przystosowaniem (adaptacją) tego mieszkania lub jego wyposażeniem w konstrukcje czy też urządzenia podyktowane potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności. Coś, co dla podatnika pełnosprawnego stanowi tylko unowocześnienie jego mieszkania, dla podatnika niepełnosprawnego może stanowić przystosowanie tego mieszkania lub jego wyposażenie podyktowane jego potrzebami jako osoby niepełnosprawnej. O tym zatem, czy wyposażenie lokalu mieszkalnego w określone urządzenia (np. w ogrzewanie elektryczne lub gazowe zamiast dotychczasowego tradycyjnego ogrzewania węglowego) stanowi tylko jego modernizację, czy też jest podyktowane celami rehabilitacyjnymi, decydują potrzeby podatnika (lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu) wynikające z jego niepełnosprawności. Ocena zatem, czy dany wydatek "mieszkaniowy" jest podyktowany tylko potrzebą remontu mieszkania (zachowania jego dotychczasowej substancji) lub jego modernizacją/unowocześnieniem/ czy też potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności podatnika lub osoby pozostającej na jego utrzymaniu i zmierza do zaspokojenia tych potrzeb, powinna się dokonać nie tylko przez ocenę charakteru zmian dokonanych w szeroko rozumianej substancji mieszkaniowej, ale przede wszystkim przez pryzmat potrzeb, którymi zmiany te zostały podyktowane. Analogiczny pogląd wyraził również WSA w Łodzi w wyroku z dnia 6 września 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 547/11.

Zatem wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię w związku z opracowaniem dokumentacji technicznej na projekt wewnętrznej instalacji gazowej, montażem kotła gazowego oraz wykonaniem instalacji wkładu kominowego można uznać za wydatki, w ramach ulgi rehabilitacyjnej określonej w art. 26 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te, w kwocie faktycznie poniesionej, Wnioskodawczyni może wykazać w załączniku PIT/O i odliczyć od podstawy opodatkowania w zeznaniu o wysokości dochodu osiągniętego za rok podatkowy, w którym zostały poniesione.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.