0112-KDIL3-2.4011.106.2017.2.AK - Zwolnienie z PIT świadczenia za rozwiązanie umowy o pracę.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2017 r. (data wpływu 15 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 maja 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie otrzymania świadczeń w związku z rozwiązaniem umowy o pracę - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie otrzymania świadczeń w związku z rozwiązaniem umowy o pracę.

Ze względu na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 29 maja 2017 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.106.2017.1.AK, wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a uzupełnieniem wniosku nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej.

Wezwanie wysłano w dniu 29 maja 2017 r., skutecznie doręczono w dniu 31 maja 2017 r., natomiast w dniu 6 czerwca 2017 r. (data nadania 31 maja 2017 r.), do tut. organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W związku z przeprowadzoną restrukturyzacją zakładu, pracodawca dokonał likwidacji niektórych stanowisk pracy, w tym także stanowiska Zainteresowanej. Na powyższą okoliczność zostało zawarte Porozumienie, dotyczące rozwiązania umowy o pracę, zgodnie z którym umowa została rozwiązana z dniem 25 kwietnia 2016 r.

Warunki odejścia pracowników, których stanowiska likwidowano określono w Porozumieniu ze związkami zawodowymi, będącymi stroną obowiązującego Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z dnia 20 marca 2015 r.

Stosownie do ww. Porozumienia pracodawca wypłacił:

Pracodawca wystawił PIT-11, w którym wykazał wynagrodzenia za okres świadczenia pracy, tj. do 25 kwietnia 2016 r. oraz łączną kwotę otrzymanych świadczeń i odszkodowań, określonych w zawartym Porozumieniu z dnia 20 stycznia 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym otrzymane odszkodowania:

* w wysokości 13-miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto pracownika na podstawie Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy § 25,

* w wysokości 3-miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto na podstawie Porozumienia ze związkami zawodowymi dotyczącego warunków odejścia pracowników z dnia 20 marca 2015 r. (pkt B.1, rozdz. VI)

podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, artykuł 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że zwolnieniu od podatku dochodowego podlegają otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeśli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r.

Wyłączenia z tego zwolnienia wymienione są w ppkt a do g pkt 3 powoływanego wyżej artykułu. W związku z czym, pracodawca słusznie potrącił podatek dochodowy za świadczenia wymienione w § 3 pkt 1 i 4 Porozumienia zawartego 20 stycznia 2016 r. Nie powinien natomiast naliczać podatku od świadczeń z punktu 2 i 3, gdyż stanowią one odszkodowanie, mające zrekompensować utraconą możliwość kontynuowania zatrudnienia i uzyskania wynagrodzenia i z tego tytułu nie podlegają wyłączeniu.

Wskazać ponadto należy, że zasady w oparciu o które dokonano wypłaty świadczeń i odszkodowań ustalone zostały w Porozumieniu, zawartym pomiędzy pracodawcą a związkami zawodowymi, który to akt traktuje się jako źródło prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 tejże ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot "w szczególności" oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666), z wyjątkiem:

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666 z późn. zm.), z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Artykuł 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia, opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Z treści wniosku wynika, że w związku z przeprowadzoną restrukturyzacją zakładu, pracodawca dokonał likwidacji niektórych stanowisk pracy, w tym także stanowiska Zainteresowanej. Warunki odejścia pracowników, których stanowiska likwidowano określało Porozumienie ze związkami zawodowymi, będącymi stroną obowiązującego Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z dnia 20 marca 2015 r.

Stosownie do ww. Porozumienia pracodawca w związku z rozwiązaniem z dniem 25 kwietnia 2016 r. umowy o pracę wypłacił Wnioskodawczyni:

Pracodawca wystawił PIT-11, w którym wykazał wynagrodzenia za okres świadczenia pracy, tj. do 25 kwietnia 2016 r. oraz łączną kwotę otrzymanych świadczeń i odszkodowań określonych w zawartym Porozumieniu z dnia 20 stycznia 2016 r.

Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość, czy otrzymane odszkodowania, tj. w wysokości 13-miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto pracownika na podstawie Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy § 25 oraz w wysokości 3-miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto na podstawie Porozumienia ze związkami zawodowymi dotyczącego warunków odejścia pracowników z dnia 20 marca 2015 r. (pkt B.1 rozdz. VI), podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

Zatem w pierwszej kolejności należy ustalić, czy kwoty wypłaconych świadczeń można utożsamiać - tak jak wskazuje Wnioskodawczyni - z odszkodowaniami.

Jednocześnie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten - w praktyce swego stosowania - nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459).

Przechodząc zatem na grunt prawa cywilnego stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek, jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem "krzywda". Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin "zadośćuczynienie", natomiast "odszkodowanie" wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

W Kodeksie cywilnym świadczenie odszkodowawcze wynika głównie z tytułu odpowiedzialności deliktowej (art. 415 i następne) lub odpowiedzialności kontraktowej (art. 471 i następne), a co za tym idzie jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania.

Powyższe regulacje, mają również zastosowanie do przepisów prawa pracy, choć w ograniczonym zakresie. Jak stanowi bowiem art. 300 Kodeksu pracy, w sprawach nieuregulowanych przepisami prawa pracy, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.

Przepisy Kodeksu pracy, posługują się terminami "odszkodowanie" oraz "zadośćuczynienie" w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 183d, art. 361 § 2, art. 45, art. 56, art. 943 § 3, art. 99, art. 1012 Kodeksu pracy).

Zauważyć należy, że w kontekście rozwiązania umowy o pracę ustawodawca przewiduje odszkodowanie, w sytuacji gdy wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę (art. 45 Kodeksu pracy), przepisy o wypowiadaniu warunków pracy i płacy (art. 45 w zw. z art. 42 § 1 Kodeksu pracy) bądź rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie (art. 56 Kodeksu pracy). Jednocześnie zgodnie z art. 471 Kodeksu pracy, odszkodowanie, o którym mowa w ww. art. 45, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia, natomiast odszkodowanie, o którym mowa w art. 56 przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. W przypadku rozwiązania umowy o pracę zawartej na czas określony odszkodowanie przysługuje w wysokości wynagrodzenia za czas, do którego umowa miała trwać, nie więcej jednak niż za okres wypowiedzenia (art. 58 Kodeksu pracy).

Należy zatem uznać, że funkcję odszkodowawczą w Kodeksie pracy oraz Kodeksie cywilnym, pełnią wyłącznie te świadczenia, których celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Potwierdza to wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 listopada 2007 r., sygn. akt SK 18/05, w którym Trybunał Konstytucyjny uznał, że odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie jest odszkodowaniem sensu stricto, lecz sui generis świadczeniem majątkowym, pełniącym funkcję sankcji (ustawowej kary pieniężnej) wobec pracodawcy za bezprawne działanie.

W orzecznictwie Sądu Najwyższego podkreśla się również, że odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu bezprawnego rozwiązania stosunku pracy lub bezprawnego wypowiedzenia dotychczasowych warunków pracy i płacy nie pozostaje w żadnej relacji do ewentualnej szkody, co oznacza, że przysługuje za samo bezprawne działanie pracodawcy, niezależnie od tego, czy jakakolwiek szkoda po stronie pracownika powstała. Odszkodowania takie traktowane są bowiem jak szczególny rodzaj odszkodowania ustawowego, należnego bez względu na to, czy pracownik - na skutek niezgodnego z prawem postępowania pracodawcy - poniósł szkodę w ogóle, lub poniósł ją w większym lub mniejszym rozmiarze, niż odszkodowanie przysługujące w kwocie z góry określonej w przepisach Kodeksu pracy. W judykaturze przypisuje się zresztą temu odszkodowaniu charakter kompensacyjno-sankcyjny, wynikający z unormowania zabezpieczającego pracownika przed bezprawnym działaniem pracodawcy.

Zainteresowana wskazała, że warunki odejścia pracowników, których stanowiska likwidowano w związku z przeprowadzaną restrukturyzacją - do których zalicza się także Wnioskodawczyni - określało Porozumienie ze związkami zawodowymi, będącymi stroną obowiązującego Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z dnia 20 marca 2015 r.

Zatem uznać należy, że w sytuacji gdy wypłata określonych świadczeń następuje zgodnie z obowiązującymi u pracodawcy wewnętrznymi aktami prawa pracy (przewidującymi wypłatę takich świadczeń), nie można mówić o bezprawności działania pracodawcy, bez względu na to, czy pracownik poniósł jakąkolwiek szkodę.

Nie można więc uznać, że w takim przypadku działanie pracodawcy nosi znamiona działania bezprawnego, które mogłoby skutkować obowiązkiem wypłaty odszkodowań. Skoro zatem w wyniku rozwiązania umowy o pracę w związku z przeprowadzoną restrukturyzacją zakładu Wnioskodawczyni otrzymała odszkodowania, tj. odszkodowanie w wysokości 13-miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto pracownika na podstawie Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy § 25 oraz dodatkowe odszkodowanie w wysokości 3-miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto na podstawie Porozumienia ze związkami zawodowymi dotyczącego warunków odejścia pracowników z dnia 20 marca 2015 r., to kwoty tych odszkodowań nie będą podlegały zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ takie świadczenia nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Świadczenia te nie są bowiem sensu stricto odszkodowaniem czy zadośćuczynieniem, ponieważ jak wyżej zaznaczono, rozwiązanie umowy o pracę przez pracodawcę odbyło się zgodnie z obowiązującym prawem, a więc nie nosiło znamion czynu bezprawnego. W sytuacji zatem, gdy wypłata określonych świadczeń następuje zgodnie z obowiązującymi u pracodawcy wewnętrznymi aktami prawa pracy (przewidującymi wypłatę takich świadczeń) w związku z zawartym przez strony porozumieniem rozwiązującym umowę o pracę, nie można mówić o bezprawności działania pracodawcy, bez względu na to, czy pracownik poniósł jakąkolwiek szkodę.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że świadczenia wypłacone przez pracodawcę w związku z rozwiązaniem umowy o pracę, tj. odszkodowanie w wysokości 13-miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto pracownika na podstawie Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy § 25 oraz dodatkowe odszkodowanie w wysokości 3-miesięcznego wynagrodzenia zasadniczego brutto na podstawie Porozumienia ze związkami zawodowymi dotyczącego warunków odejścia pracowników z dnia 20 marca 2015 r. - niezależnie od tego jak zostały nazwane i z czego wynika wysokość lub zasady ich ustalania - nie są ani odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem. W konsekwencji nie są one objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a pracodawca jako płatnik miał w tym przypadku obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że specyfika postępowania interpretacyjnego polega na tym, że upoważniony do wydania interpretacji indywidualnej organ podatkowy orzeka tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę. Co oznacza, że organ rozpatrujący konkretną sprawę nie ma możliwości modyfikowania (uzupełniania, odtwarzania) stanu faktycznego tej sprawy, nie prowadzi również postępowania dowodowego w trybie działu IV Ordynacji podatkowej. Stąd też informuje się, że dołączone do wniosku dokumenty przez Zainteresowaną nie mogą podlegać analizie w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.