0112-KDIL3-1.4011.205.2019.2.IM - PIT w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2019 r. (data wpływu 19 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym w dniach 24 września 2019 r., i 16 października 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box):

* jest nieprawidłowe - w części dotyczącej zastosowania 5% opodatkowania odnośnie do uzyskanych dochodów z tytułu modyfikacji i rozwoju oprogramowania komputerowego,

* jest prawidłowe - w pozostałej części.

W dniu 19 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 17 września 2019 r., znak 0112-KDIL3-1.4011.205.2019.1.IM, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 17 września 2019 r., wniosek uzupełniono w dniu 24 września 2019 r. (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 19 września 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, przeważająca działalność wg kodu PKD to 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem. W lipcu 2019 r. Wnioskodawca rozpoczął prace nad projektem tworzenia, rozwijania i wdrażania autorskiego oprogramowania (B+R) związaną z branżą motoryzacyjną. Dzięki projektowaniu i wykorzystaniu zaawansowanych algorytmów i systemów sterowania usprawnia procesy Klienta. Na podstawie zawartej umowy opłata za prawo do korzystania z własności intelektualnej Wnioskodawcy (oprogramowanie komputerowe) uwzględniona jest w cenie sprzedaży usługi zamówionej przez klienta na podstawie comiesięcznej faktury. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Niemal całość przychodów firmy pochodzi z usługi świadczonej na rzecz kontrahenta.

Oprogramowanie, o którym mowa stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskimi prawach pokrewnych (art. 1 pkt 1 i pkt 2.1). Autorskie oprogramowanie jest wytwarzane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej badawczo-rozwojowej spełniającej definicje zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tworzenie i rozwijanie oraz udoskonalanie oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową, ponieważ bazując na definicji w ustawie o podatku dochodowym działalność B+R oznacza (art. 5a pkt 38) działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Badania naukowe i prace rozwojowe określa art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: Badania naukowe są działalnością obejmującą (...) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (...). W praktyce codziennie Wnioskodawca musi na drodze doświadczeń, prób, testów, prototypowania, zdobywać, poszerzać i łączyć interdyscyplinarną wiedzę zarówno z nauk podstawowych (matematyka, fizyka), jak i stosowanych (informatyka, elektronika, automatyka, elektryka) i następnie wykorzystywać ją przy tworzeniu programów i rozwijania oprogramowania. Aktywności wymienione powyżej występują w sposób stały i nieodłączny przy tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania, przez co spełniają definicję działalności B+R.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że wytworzone oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Wytwarzane oprogramowanie jest autorskim, nowatorskim i własnym rozwiązaniem Wnioskodawcy, który prowadzi prace rozwojowe, testowe oraz analityczne w oparciu o określone normy i przepisy, aby zapewnić odpowiednią funkcjonalność, niezawodność i użyteczność Swoich projektów.

W ramach dostosowania się do wymogów ustawy IP BOX Wnioskodawca prowadzi osobną ewidencję, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 dla określenia kwalifikowanego dochodu.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 16 października 2019 r., Wnioskodawca wskazał, że wynikiem pracy Wnioskodawcy jest wytworzenie oprogramowania komputerowego. Umowa między Wnioskodawcą a Kontrahentem jest tak skonstruowana, że wszelkie prawa do własności intelektualnej, jaką wytworzy Wnioskodawca w ramach tej umowy są przekazywane do Kontrahenta, za co Kontrahent płaci Wnioskodawcy pewną kwotę uzależnioną od czasu, jaki poświęcił na wykonanie usługi. Umowa między Wnioskodawcą a Kontrahentem stanowi, że prawa własności intelektualnej, jakie Wnioskodawca wytworzy w ramach zleconej usługi, należą do Kontrahenta. W ramach usługi Wnioskodawca wytwarza wyłącznie utwory objęte prawami własności intelektualnej, Kontrahent zyskuje wszystkie prawa do wytworzonych utworów, a Wnioskodawca je traci, za co dostaje wynagrodzenie. Nie wytwarza On, nie sprzedaje oraz nie modyfikuje dla Kontrahenta żadnego materialnego przedmiotu. Jedynym efektem pracy Wnioskodawcy jest utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca nie uzyskuje dochodu z tytułu opłat licencyjnych z wytworzonego przez siebie oprogramowania. Wnioskodawca nie świadczy usług, wykorzystując opracowane oprogramowanie. Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta autorskie prawa majątkowe na wszystkich polach eksploatacji. Jednocześnie Wnioskodawca udziela Kontrahentowi zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania oraz przenosi na Kontrahenta prawo udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Przeniesienie oraz udzielenie praw, o których mowa, następuje z chwilą wydania dobra własności intelektualnej Kontrahentowi. Wnioskodawca w trakcie prac projektowanych jest właścicielem oprogramowania, w momencie kiedy projekt zostaje zakończony (usługa zostaje wykonana) i wszelkie prawa przenoszone są na rzecz Kontrahenta. Wnioskodawca staje się użytkownikiem i otrzymuje dostęp do wytworzonego oprogramowania na potrzeby modyfikacji czy usprawnienia projektu, dostęp nadawany jest przez Kontrahenta wg określonych procedur wewnętrznych. Z umowy z Kontrahentem nie wynika bezpośrednio kwota ani proporcjonalność kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, umowa określa "usługi programistyczne", za które ustalono stawkę godzinową wykonywania usługi pochodzących z świadczenia usługi. Bezpośrednia kwota kwalifikowanego prawa własności intelektualnej znajduje się na comiesięcznej fakturze wystawianej na podstawie ilości godzin spędzonych na wykonaniu usługi. Wnioskodawca nie świadczy innych usług oprócz ww. na rzecz Kontrahenta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym podatnik może zastosować stawkę 5% opodatkowania odnośnie dochodów (strat) uzyskanych ze świadczenia usług programistycznych, w których w cenie usługi zostało uwzględnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone w zakresie wytwarzania i udoskonalania oprogramowania komputerowego w ramach opisanej sytuacji gospodarczej spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 8 o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.). Zgodnie z art. 30cb prowadzi wyodrębnioną ewidencję dla określenia dochodów uzyskanych z działalności w obszarze badań i rozwoju. Na podstawie powyższych Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych, do przychodów z opisanego wyżej zakresu działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box):

* w części dotyczącej zastosowania stawki 5% opodatkowania odnośnie uzyskanych dochodów z tytułu modyfikacji i rozwoju oprogramowania komputerowego - jest nieprawidłowe,

* w pozostałej części - jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8. autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3 / a +b +c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

* a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

* b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

* c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

* d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Stosownie do art. 30 ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

Powyższy przepis stanowi, że jednym z warunków do skorzystania z preferencji IP BOX jest posiadanie licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa (tzw. licencja wyłączna).

Zatem art. 30ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje sytuację, w której podatnik uprzednio wytworzył kwalifikowane IP w ramach prowadzonych przez siebie prac badawczo-rozwojowych i korzysta z niego na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania z tego prawa (np. w ramach licencji wyłącznej), jednak nie jest jego właścicielem. Taka sytuacja może wystąpić wskutek wykonywania prac badawczo-rozwojowych na zlecenie innego podmiotu (powiązanego lub niepowiązanego).

Ponadto, zgodnie z komentarzem do art. 30ca omawianej ustawy pt. "Innovation Box - domknięcie łańcucha zachęt fiskalnych na działalność rozwojową" (LEX 353669, autor: Żagun K.), wskazano, że "Zastosowanie omawianej ulgi będzie możliwe wówczas, gdy podatnik będzie właścicielem, współwłaścicielem lub będzie posiadał wyłączną licencję do korzystania z powyżej wskazanych praw własności intelektualnej".

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację "Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju", "Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki" oraz "Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju" w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste "zamknięcie" łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1. Wnioskodawca tworzy oprogramowanie komputerowe, a także je modyfikuje i rozwija w ramach indywidualnej działalności gospodarczej; w tym drugim przypadku Wnioskodawca najpierw wytwarza to oprogramowanie, następnie sprzedaje prawa autorskie na rzecz Kontrahenta, który w następnej kolejności - na podstawie wewnętrznych procedur - udostępnia to oprogramowanie Wnioskodawcy w celu jego modyfikacji i rozwoju,

2. Wnioskodawca powyższe zadania realizuje w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

5. Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 przypadających na ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, 6. z umowy zawartej między Wnioskodawcą a Kontrahentem wynika, że wszelkie prawa własności intelektualnej, jakie wytworzy Wnioskodawca, są przekazywane Kontrahentowi, który wypłaca Wnioskodawcy wynagrodzenie uzależniane od czasu, jaki Wnioskodawca poświęcił na wykonanie usługi; umowa określa "usługi programistyczne", a bezpośrednia kwota kwalifikowanego prawa własności intelektualnej znajduje się na comiesięcznej fakturze.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszeniem jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca uzyskuje dochód z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci tworzonego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stąd dochód ten kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

Natomiast w przypadku, gdy Wnioskodawca najpierw wytwarza to oprogramowanie, następnie sprzedaje prawa autorskie na rzecz Kontrahenta, który w następnej kolejności - na podstawie wewnętrznych procedur - udostępnia to oprogramowanie Wnioskodawcy w celu jego modyfikacji i rozwoju, należy wskazać, że dochodzi do ulepszenia "przedmiotu cudzej własności", ponieważ Wnioskodawca przed ulepszeniem wyzbywa się własności praw do oprogramowania.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył na przykład autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box.

Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP.

Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych ulepszeniem "cudzego" IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem "całego IP" (programu komputerowego) tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca sprzedaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci oprogramowania komputerowego, to dochód z tej sprzedaży kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP.

Natomiast w sytuacji, kiedy Wnioskodawca rozwija zbyte uprzednio przez niego oprogramowanie (którego nie jest już właścicielem ani współwłaścicielem), dochód z tego tytułu mógłby kwalifikować się do dochodów z kwalifikowanego IP w sytuacji, gdyby w umowie licencyjnej zastrzeżono wyłączność w zakresie korzystania z tego prawa.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika jednak, że Kontrahent na podstawie wewnętrznych procedur udostępnia oprogramowanie Wnioskodawcy w celu jego modyfikacji i rozwoju, zatem dochód z tego tytułu nie może być opodatkowany 5% stawką.

Reasumując - Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% opodatkowania do dochodów (strat) uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, natomiast do uzyskanych dochodów z tytułu modyfikacji i rozwoju oprogramowania komputerowego nie może zastosować preferencyjnej 5% stawki podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.