0112-KDIL2-3.4012.58.2019.2.WB - Ustalenie prawa do obniżenia przez Urząd Miasta kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur związanych z realizacją inwestycji.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2019 r. (data wpływu 6 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 lutego 2019 r. (data wpływu 5 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* prawa do obniżenia przez Urząd Miasta kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur związanych z realizacją inwestycji pn. (...) oraz

* stwierdzenia - w przypadku możliwości odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z przedmiotową inwestycją - której jednostki organizacyjnej Gminy - jednostki organizacyjnej realizującej inwestycję (Urzędu Miasta), czy jednostki organizacyjnej, która będzie wykorzystywać przedmiotową inwestycje (Szkoły Podstawowej) należy zastosować współczynnik i prewspółczynnik

- jest nieprawidłowe.

W dniu 6 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia przez Urząd Miasta kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur związanych z realizacją inwestycji pn.: (...) oraz stwierdzenia - w przypadku możliwości odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z przedmiotową inwestycją - której jednostki organizacyjnej Gminy - jednostki organizacyjnej realizującej inwestycję (Urzędu Miasta), czy jednostki organizacyjnej, która będzie wykorzystywać przedmiotową inwestycje (Szkoły Podstawowej) należy zastosować współczynnik i prewspółczynnik. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 lutego 2019 r. o wskazanie adresu elektronicznego Gminy w systemie ePAUP.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miejska jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zamierza w 2019 r. realizować inwestycję. Basen jest zarządzany przez Szkołę, był przekazany jako środek trwały na stan Szkoły i Szkoła odlicza amortyzację od tego środka trwałego.

Zakres prac modernizacyjnych przeprowadzonych na terenie krytego basenu będzie obejmował:

* wymianę folii basenowej w niecce,

* wymianę okładzin ściennych i podłogowych z płytek ceramicznych na pływalni i w szatniach basenowych,

* malowanie pomieszczenia basenu i szatni,

* wymiana witryny aluminiowej oraz ślusarki drzwiowej aluminiowej wewnętrznej,

* wymiana grzejników c.o. w pomieszczeniu niecki basenu,

* wymiana lamp oświetleniowych pomieszczenia niecki basenu,

* modernizacja klimatyzacji basenu.

Inwestycja będzie przeprowadzana na rzecz Gminy przez jednostkę organizacyjną - Urząd Miasta. Po zrealizowaniu inwestycji nakłady majątkowe zostaną przekazane jednostce - Szkole Podstawowej, której budynku przedmiotowa inwestycja dotyczy. Ponadto należy nadmienić, że każda jednostka organizacyjna podległa Gminie posiada swój własny wyliczony współczynnik i prewspółczynnik. Głównym celem projektu jest poprawa funkcjonalności i estetyki pływalni. Basenem zarządza jednostka organizacyjna Gminy, tj. Szkoła Podstawowa, gdyż budynek basenu znajduje się przy szkole. Obiekt służy zarówno działalności statutowej, jak i gospodarczej. Szkoła wykorzystuje przedmiotowy budynek do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (np. bilety wstępu na basen, najem pomieszczeń), jak i czynności innych niż opodatkowane (np. ze stawką "zwolnione" lub pozostające poza zakresem UPTU).

Zgodnie ze statutem Szkoły jednostka realizuje zadania w obszarze kształcenia, wychowania i opieki nad uczniami.

Do podstawowych zadań Szkoły zgodnie ze statutem należy w szczególności:

* umożliwienie uczniom zdobywania wiedzy,

* przygotowanie do życia w rodzinie, szkole, środowisku, społeczeństwie,

* kształtowanie potrzeby i umiejętności dbania o własne zdrowie i sprawność fizyczną,

* promowanie ochrony zdrowia,

* rozwijanie zainteresowań i uzdolnień,

* rozbudowanie i rozwijanie wrażliwości.

Do pozostałych zadań należy gospodarowanie i administrowanie mieniem będącym w posiadaniu Szkoły. Działalność statutową można uznać za działalność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług. Na krytej pływalni prowadzona jest działalność opodatkowana podatkiem 8% (usługi basenowe) jak również 23% (najem powierzchni) oraz działalność pomiędzy jednostkami budżetowymi Gminy objętymi centralizacją (placówki oświatowe) - czyli działalność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług.

Nabyte w związku z wykonywaniem inwestycji towary i usługi Gmina nie będzie w stanie bezpośrednio w całości przypisać do celów wykonywanej działalności gospodarczej, gdyż budynek krytej pływalni wykorzystywany jest zarówno do działalności statutowej (m.in. korzystanie z basenu przez uczniów Szkoły oraz innych szkół należących do Gminy) jak i działalności opodatkowanej (sprzedaż biletów, wynajem powierzchni).

Ponoszone w ramach realizacji ww. projektu wydatki będą dokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę Miejską zgodnie z przeprowadzoną centralizacją, odbiorcą faktury będzie natomiast Urząd Miasta, gdyż ta jednostka będzie prowadzić rozliczenie i nadzór nad inwestycją.

Objęte inwestycją pn.: (...) zadania należą do zadań własnych Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w związku z realizacją inwestycji pn.: (...) Urzędowi Miasta będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupu związanych z realizacją inwestycji?

2. Czy w przypadku możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego należy zastosować współczynnik i prewspółczynnik jednostki organizacyjnej realizującej inwestycję - Urzędu Miasta, czy też jednostki organizacyjnej, której dotyczy przedmiotowa inwestycja - Szkoły Podstawowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Taka sytuacja zachodzi w przypadku realizacji inwestycji pn.: (...). Urzędowi Miasta będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupu związanych z realizacją inwestycji, gdyż zarządca obiektu - Szkoła Podstawowa prowadzi poza działalnością niepodlegającą opodatkowaniu, zwolnioną również sprzedaż opodatkowaną, tj. świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (8%, 23%), związaną z przedmiotowym budynkiem.

Ad 2.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, (do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2) oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, czyli z wykorzystaniem wskaźnika i prewskaźnika.

Inwestycja będzie prowadzona na rzecz Gminy przez jednostkę organizacyjną - Urząd Miasta. Po zrealizowaniu inwestycji nakłady majątkowe zostaną przekazane jednostce organizacyjnej - Szkole Podstawowej, której budynku przedmiotowa inwestycja dotyczy. Każda jednostka organizacyjna podległa Gminie posiada swój własny wyliczony współczynnik i prewspółczynnik. Głównym celem inwestycji jest modernizacja, odnowa i poprawa funkcjonalności basenu krytego. Obiektem zarządza jednostka organizacyjna Gminy, tj. Szkoła Podstawowa. Obiekt służy zarówno działalności statutowej (niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) jak i gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT).

Nabytych w związku z wykonywaniem zadania w zakresie ww. projektu, towarów i usług Urząd nie będzie w stanie bezpośrednio w całości przypisać do celów wykonywanej działalności gospodarczej, gdyż budynek krytego basenu wykorzystywany jest zarówno do działalności statutowej jak i działalności opodatkowanej (sprzedaż biletów, wynajem powierzchni). Ponoszone w ramach realizacji ww. inwestycji wydatki będą dokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę, a odbiorcą faktury będzie Urząd Miasta jako jednostka nadzorująca i rozliczająca inwestycję.

W związku z faktem, że Urząd Miasta ponosi wydatki, nadzoruje inwestycję i rozlicza powinien zastosować współczynnik i prewspółczynnik obliczony dla Urzędu Miasta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), zwanej dalej ustawą "centralizacyjną", jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ustawy "centralizacyjnej", jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy "centralizacyjnej", ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce organizacyjnej - rozumie się przez to:

Podkreślić należy, że faktury dokumentujące nabycie towarów i/lub usług wystawione po centralizacji rozliczeń jednostki samorządu terytorialnego powinny być wystawione na jednostkę samorządu terytorialnego z jej nr NIP i nazwą, z ewentualnym wskazaniem jakiej jednostki organizacyjnej nabycia te dotyczą, tak aby jednoznacznie można było dokonać jej przyporządkowania księgowego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą", w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji zawartej w przepisie art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193), zwane dalej "rozporządzeniem".

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej "sposobem określenia proporcji" oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia). W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie proporcji, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden "całościowy" sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter "obrotowy", polegający na ustaleniu "udziałów" z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym "obrocie" z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia - jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / D_UJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D_UJST - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia - jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100 / D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D - dochody wykonane jednostki budżetowej.

W myśl § 2 pkt 4 rozporządzenia - przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

Zgodnie z § 2 pkt 9 rozporządzenia, przez dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

W myśl § 2 pkt 10 - ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej - rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

a. planu finansowego jednostki budżetowej oraz

b. planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek - powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

W myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to - na mocy art. 90 ust. 2 ustawy - podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Jeżeli zatem nabywane towary i usługi dotyczące realizowanych inwestycji będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik jest obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2, ust. 3 i następne ustawy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy - w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio (art. 90 ust. 10a ustawy).

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią "cele inne niż związane z działalnością gospodarczą" znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. "Towarzyszą" one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 powołanej ustawy). Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te - co do zasady - w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności, tj. działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku) i działalności innej niż gospodarcza (niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz - w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku VAT - w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zamierza w 2019 r. realizować inwestycje. Basen jest zarządzany przez szkołę, był przekazany jako środek trwały na stan szkoły i szkoła odlicza amortyzację od tego środka trwałego. Inwestycja będzie przeprowadzana na rzecz Gminy przez jednostkę organizacyjną - Urząd Miasta. Po zrealizowaniu inwestycji nakłady majątkowe zostaną przekazane jednostce - Szkole Podstawowej, której budynku przedmiotowa inwestycja dotyczy. Głównym celem projektu jest poprawa funkcjonalności i estetyki pływalni. Basenem zarządza jednostka organizacyjna Gminy, tj. Szkoła Podstawowa, gdyż budynek basenu znajduje się przy szkole. Obiekt służy zarówno działalności statutowej, jak i gospodarczej. Szkoła wykorzystuje przedmiotowy budynek do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (np. bilety wstępu na basen, najem pomieszczeń), jak i czynności innych niż opodatkowane (np. ze stawką "zwolnione" lub pozostające poza zakresem VAT). Zgodnie ze statutem Szkoły, jednostka realizuje zadania w obszarze kształcenia, wychowania i opieki nad uczniami. Do pozostałych zadań należy gospodarowanie i administrowanie mieniem będącym w posiadaniu Szkoły. Działalność statutową można uznać za działalność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług. Na krytej pływalni prowadzona jest działalność opodatkowana podatkiem 8% (usługi basenowe), jak również 23% (najem powierzchni) oraz działalność pomiędzy jednostkami budżetowymi Gminy objętymi centralizacją (placówki oświatowe) - czyli działalność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług. Nabyte w związku z wykonywaniem inwestycji towary i usługi Gmina nie będzie w stanie bezpośrednio w całości przypisać do celów wykonywanej działalności gospodarczej, gdyż budynek krytej pływalni wykorzystywany jest zarówno do działalności statutowej (m.in. korzystanie z basenu przez uczniów szkoły oraz innych Szkół należących do Gminy) jak i działalności opodatkowanej (sprzedaż biletów, wynajem powierzchni). Ponoszone w ramach realizacji ww. projektu wydatki będą dokumentowane fakturami wystawionymi na Gminę zgodnie z przeprowadzoną centralizacją, odbiorcą faktury będzie natomiast Urząd Miasta gdyż ta jednostka będzie prowadzić rozliczenie i nadzór nad inwestycją. Objęte inwestycją zadania należą do zadań własnych Gminy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do obniżenia przez Urząd Gminy kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur związanych z realizacją inwestycji oraz stwierdzenia - w przypadku możliwości odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z przedmiotową inwestycją - której jednostki organizacyjnej Gminy - jednostki organizacyjnej realizującej inwestycję (Urzędu Miasta), czy jednostki organizacyjnej, która będzie wykorzystywać przedmiotową inwestycje (Szkoły Podstawowej) należy zastosować współczynnik i prewspółczynnik.

W tym miejscu raz jeszcze należy wskazać, że z ww. przepisów ustawy "centralizacyjnej" wynika, iż jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia wspólnego rozliczania we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki swojej jednostki organizacyjnej, która przestała być wyodrębnionym podatnikiem - w zakresie w jakim dotyczą one podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że podatnikiem podatku VAT dla wszelkich czynności jest Wnioskodawca - Gmina. Zatem wszystkie działania wykonywane przez jednostki organizacyjne Wnioskodawcy na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tych jednostek mają charakter wewnętrzny. Tym samym w analizowanej sprawie prawo do ewentualnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie przysługiwało Gminie a nie Urzędowi Miasta, czy Szkole Podstawowej.

Ponadto, jak wskazano na wstępie, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zaznaczyć, że powołane przepisy art. 86 ust. 2a-2 h ustawy będą miały zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej (czynności opodatkowane), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej opodatkowanej nie jest możliwe. Wówczas kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej - "sposób określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jak zostało wskazane powyżej, sposób określenia proporcji, uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej m.in. przez jednostki samorządu terytorialnego działalności i dokonywanych przez nie nabyć wyznacza rozporządzenie.

W tym miejscu podkreślić raz jeszcze należy, że zgodnie § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia - w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Wyliczony dla danej jednostki organizacyjnej sposób określenia proporcji znajdzie zastosowanie do zakupów towarów i usług wykorzystywanych przez tę jednostkę organizacyjną.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w przypadku zakupów towarów i usług, które zostaną przekazane jednostkom organizacyjnym Gminy i będą wykorzystywane przez te jednostki organizacyjne do działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej od VAT) oraz do czynności pozostających poza działalnością gospodarczą, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika obliczonego dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupione towary i usługi.

Ponadto, jeżeli nabywane towary i usługi będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawca jest obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. Również i w tym przypadku proporcję należy wyliczyć dla jednostki organizacyjnej, która będzie wykorzystywać zakupione towary i usługi.

Jak wynika z okoliczności analizowanej sprawy - Gmina zamierza w 2019 r. realizować inwestycję polegającą na modernizacji basenu krytego. Obiektem Basenu znajdującego się przy Szkole Podstawowej (jednostce organizacyjnej Gminy) zarządza Szkoła. Szkoła wykorzystuje obiekt Basenu zarówno do działalności gospodarczej (np. bilety wstępu na basen, najem pomieszczeń), jak i do czynności wykonywanych w ramach działalności innej niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu). Ponadto, co istotne w analizowanej sprawie, nabytych w związku z wykonywaniem przedmiotowej inwestycji towarów i usług Gmina nie będzie w stanie bezpośrednio przypisać do celów wykonywanej działalności gospodarczej.

W konsekwencji, Zainteresowanemu - Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi będą służyły do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca ponosząc wydatki na inwestycję związaną z modernizacją krytego basenu, która wykorzystywana będzie zarówno do celów działalności gospodarczej opodatkowanej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością i nie będąc w stanie - jak wskazał sam Zainteresowany - bezpośrednio przypisać ww. wydatków wyłącznie i w całości do działalności gospodarczej, będzie miał obowiązek stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a ustawy przy uwzględnieniu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., wyliczony dla jednostki organizacyjnej. Ponadto jeżeli obiekt Basenu będzie wykorzystywany przez Szkołę w ramach działalności gospodarczej zwolnionej od VAT, celem odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca zobowiązany będzie zastosować proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy. Przy czym obie proporcje winny zostać obliczone dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupione towary i usługi, czyli w analizowanym przypadku Szkoły Podstawowej - jednostki budżetowej Gminy.

W analizowanej sprawie bez znaczenia pozostaje fakt, że Urząd Miasta będzie jednostką, która będzie realizować przedmiotową inwestycję w imieniu Gminy oraz pełnić nadzór nad inwestycją, bowiem sposób obliczenia proporcji w przypadku jednostek organizacyjnych Gminy determinuje to, przez którą z tych jednostek wytworzona w ramach projektu infrastruktura będzie wykorzystywana.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że Urzędowi Miasta nie będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z inwestycją pn.: (...), ponieważ w związku z centralizacją rozliczeń Gminy i jej jednostek organizacyjnych, to Gmina (jednostka samorządu terytorialnego) a nie Urząd Miasta jest podatnikiem podatku od towarów i usług i tylko Gmina jest uprawniona do rozliczenia VAT. W analizowanym przypadku Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na opisaną inwestycję w oparciu o "prewspółczynnik" wyliczony na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy przy uwzględnieniu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz - w sytuacji gdy obiekt Basenu będzie przez Szkołę wykorzystywany również do działalności gospodarczej zwolnionej od VAT - w oparciu o współczynnik sprzedaży określony w art. 90 ust. 2-3 ustawy obliczony dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupione towary i usługi, czyli w analizowanym przypadku Szkoły Podstawowej (jednostki budżetowej Gminy).

Wobec powyższego mając na uwadze całościowo przedstawione przez Wnioskodawcę własne stanowisko należało ocenić je jako nieprawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.