0112-KDIL2-2.4012.483.2017.1.JK - Ustalenie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących poniesionych przez gminę na inwestycje.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2017 r. (data wpływu 2 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących poniesionych przez Gminę na Inwestycje - jest prawidłowe.

W dniu 2 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących poniesionych przez Gminę na Inwestycje.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT"). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm., dalej: "ustawa o samorządzie gminnym") Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane samorządowe jednostki budżetowe i samorządowy zakład budżetowy.

W strukturze organizacyjnej Gminy występuje Urząd Gminy (jako jednostka budżetowa obsługująca jednostkę samorządu terytorialnego) oraz samorządowy zakład budżetowy, tj. Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej (dalej: "Zakład") (dalej zwane łącznie: "jednostkami organizacyjnymi").

Jednostki organizacyjne działają na podstawie ustawy o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870, z późn. zm.; dalej: "ustawa o finansach publicznych"). Dodatkowo, Zakład na podstawie ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2017 r. poz. 827; dalej: "ustawa o gospodarce komunalnej") wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

W celu wykonywania zadań własnych Gmina realizuje inwestycje, które następnie przekazuje nieodpłatnie swoim jednostkom organizacyjnym (dalej: "Inwestycje"). Gmina ponosi liczne wydatki inwestycyjne dotyczące Inwestycji (dalej: "wydatki inwestycyjne"). Mogą się zdarzyć również sytuacje, gdy Gmina będzie ponosić również wydatki bieżące związane z utrzymaniem Inwestycji powstałe po oddaniu ich do użytkowania, np. w przypadku konieczności dokonania remontu po zakończeniu realizacji procesu inwestycyjnego. W związku z tym złożony wniosek będzie dotyczył również takich wydatków związanych z Inwestycją, które nie stanowią wydatków inwestycyjnych, a które poniosła Gmina po oddaniu do użytkowania Inwestycji (dalej: "wydatki bieżące").

Jednostki organizacyjne wykorzystują Inwestycje zarówno do prowadzenia działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych i zwolnionych od VAT), jak i do działalności innej niż gospodarcza (poza VAT). Jednocześnie, Gmina stoi na stanowisku, że nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania tego typu wydatków do konkretnego rodzaju działalności (opodatkowanej VAT, zwolnionej od VAT lub niepodlegającej VAT).

W oparciu o art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454, z późn. zm.; dalej: "Specustawa") Gmina dokonała centralizacji rozliczeń VAT Gminy i jej jednostek organizacyjnych i od dnia 1 stycznia 2017 r. rozlicza się dla potrzeb VAT wspólnie ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Gmina powzięła wątpliwość związaną z tym, czy po scentralizowaniu rozliczeń VAT może stosować prewspółczynnik obliczony na bazie danych właściwych dla jednostki organizacyjnej, której została przekazana Inwestycja (która zarządza Inwestycją) w sytuacji, gdy koszty Inwestycji zostały poniesione przez samą Gminę. Zdaniem Gminy, przepisy podatkowe nie regulują wystarczająco jednoznacznie kwestii stosowania prewspółczynnika jednostki organizacyjnej przy dokonywaniu zakupów (tak inwestycyjnych, jak i bieżących) dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego. W związku z tym Gmina prosi tut. organ o jednoznaczne rozstrzygnięcie tej kwestii w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od momentu scentralizowania rozliczeń VAT Gminy i jej jednostek organizacyjnych, w odniesieniu do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących poniesionych przez Gminę na Inwestycje, które zostały przekazane jednej z jednostek organizacyjnych i które są wykorzystywane jednocześnie do działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej od VAT) oraz do działalności innej niż gospodarcza (poza VAT), Gmina powinna zastosować prewspółczynnik właściwy dla tejże jednostki organizacyjnej wyliczony zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193; dalej: "Rozporządzenie") na podstawie danych właściwych dla tejże jednostki organizacyjnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, brak jest jednoznacznego sprecyzowania przez ustawodawcę kwestii stosowania prewspółczynnika jednostki organizacyjnej przy dokonywaniu zakupów (tak inwestycyjnych, jak i bieżących) dokonywanych przez Gminę. Przepisy nie wskazują wprost, którą preproporcję należy zastosować w przypadku wydatków wykorzystywanych do celów różnych jednostek organizacyjnych. Jednakże, w ocenie Wnioskodawcy, jeżeli Gmina ponosi wydatki inwestycyjne lub wydatki bieżące dotyczące Inwestycji, które następnie przekazuje jednej ze swoich jednostek organizacyjnych (które wykorzystuje ta jednostka organizacyjna), to przy odliczeniu VAT naliczonego Gmina powinna zastosować prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej wykorzystującej zakupione towary i usługi (na podstawie Rozporządzenia w oparciu o dane właściwe dla tej jednostki organizacyjnej).

UZASADNIENIE stanowiska Gminy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.; dalej: "ustawa o VAT"), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

* zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

* pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zdaniem Gminy, wszystkie ww. przesłanki w odniesieniu do Inwestycji zostały spełnione, a tym samym Gmina będzie miała możliwość odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację Inwestycji i bieżące utrzymanie tych Inwestycji. Jednakże, Gmina podkreśla, iż będzie jej przysługiwało wyłącznie częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od powyższych nabyć, ponieważ Inwestycje będą przez Gminę wykorzystywane jednocześnie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czynności pozostających poza zakresem regulacji ustawy VAT. Jednocześnie, Gmina nie jest w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.

W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej: "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w Rozporządzeniu. Zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Przykładowo, dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego Rozporządzenie przewiduje sposób określenia proporcji według wzoru:

X = (A x 100) / D_ujst

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

* X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

* A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

* D_ujst - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Rozporządzenie wskazuje także sposób określenia proporcji przez samorządowe zakłady budżetowe. W świetle § 3 ust. 4 Rozporządzenia jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:

X = (A x 100) / P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

* X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej;

* A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

* P - przychody wykonane zakładu budżetowego.

Co istotne, w celu określenia danych niezbędnych do wyliczenia prewspółczynnika według sposobu wynikającego z Rozporządzenia (odpowiednio dochody wykonane urzędu lub przychody wykonane zakładu budżetowego), prawodawca odwołuje się do treści ustawy o finansach publicznych. Stosownie zaś do zapisów ustawy o finansach publicznych, podstawą gospodarki finansowej zarówno jednostki budżetowej, jak i zakładu budżetowego jest roczny plan dochodów/przychodów i wydatków, czyli plan finansowy. Jednocześnie, przepisy gospodarki finansowej nie sprzeciwiają się wykorzystaniu wydatku przez inną jednostkę organizacyjną niż ta, która przewidziała ten wydatek w swoim planie finansowym i która faktycznie poniosła ten wydatek.

Ponadto, Gmina podkreśla, że przepisy ustawy o VAT dotyczące prewspółczynnika (przytoczony już powyżej art. 86 ust. 2a i 2b) wymagają aby sposób określenia proporcji odpowiadał najbardziej specyfice prowadzonej działalności i dokonywanych nabyć. Od momentu scentralizowania rozliczeń VAT, działalność Gminy jako jednego podatnika obejmuje realizowane przez jednostki organizacyjne zadania publiczne, będące i niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (czynności opodatkowane VAT i niepodlegające VAT). Zgodnie bowiem z art. 4 Specustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała konsolidacji rozliczeń VAT, to od tego momentu każda z jednostek organizacyjnych prowadzi część działalności gospodarczej Gminy. Tym samym, prewspółczynnik stosowany do nabyć towarów i usług, które zostały przekazane jednostkom w celu wykonania tego fragmentu działalności będzie najbardziej odpowiadał specyfice wykonywanej przez podatnika działalności tylko w sytuacji, gdy zastosujemy prewspółczynnik tejże jednostki. W świetle powyższych przepisów prewspółczynnik ma na celu odzwierciedlenie faktycznego wykorzystania dokonanych zakupów, a w przypadku Inwestycji przekazanych jednostkom organizacyjnymi, to te jednostki będą korzystały z wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących, choć ponosi je Gmina.

Co więcej, prawodawca bezpośrednio w przepisach Rozporządzenia (§ 3 ust. 1 przytoczony powyżej) wskazał, że sposób określenia preproporcji określony w tym Rozporządzeniu ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Wnioskodawca również zaznaczył, że Minister Finansów (obecnie Minister Rozwoju i Finansów) podzielił stanowisko Gminy w wydanej 24 listopada 2016 r. broszurze informacyjnej "Centralizacja rozliczeń w podatku VAT jednostek samorządu terytorialnego" (Broszura informacyjna opublikowana na stronie Ministerstwa Finansów: http://www.finanse. mf.gov.pl/documents/766655/3160814/BROSZURA+z+24+11+16+ost.pdf). Zgodnie z treścią ww. broszury: "W przypadku gdy dokonywane zakupy (towarów i usług) będą służyć również działalności wykonywanej poza zakresem VAT, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem tzw. prewspółczynnika. Sposób (metodę) ustalania tego prewspółczynnika zasadniczo wybiera podatnik, jednakże w przypadku JST za najbardziej adekwatną uznano metodę »obrotowo-przychodową«, stosowaną dla każdej jednostki organizacyjnej odrębnie. Wyliczony dla jednostki organizacyjnej prewspółczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę organizacyjną, jak i JST, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów, tj. celów »mieszanych«" (str. 25-26 broszury).

Z powyższego jasno zatem wynika, że jeżeli jednostka samorządu terytorialnego ponosi tzw. wydatki "mieszane", to przy odliczeniu VAT naliczonego od tego typu nabyć zastosowanie powinien znaleźć prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej (wyliczony na podstawie danych właściwych dla jednostki organizacyjnej), która wykorzystuje te wydatki zarówno do działalności gospodarczej, jak i na potrzeby działalności innej niż gospodarcza. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przez jednostkę wykorzystującą wydatki do celów "mieszanych" należy rozumieć jednostkę, której Gmina przekazała Inwestycję (która zarządza inwestycją) bez względu na formę przekazania.

Końcowo, Gmina zauważa, że organy podatkowe potwierdzają w licznych interpretacjach podatkowych wydawanych w ostatnim czasie w analogicznym stanie faktycznym, że jeżeli po scentralizowaniu rozliczeń jednostka samorządu terytorialnego realizuje inwestycje, które zamierza bezpłatnie przekazać swoim jednostkom organizacyjnym, które z kolei będą wykorzystywały te inwestycje zarówno dla celów realizacji działalności gospodarczej, jak i niegospodarczej, to w odniesieniu do tych wydatków związanych z tą inwestycją będzie mogła zastosować prewspółczynnik właściwy dla jednostki organizacyjnej, której została przekazana inwestycja.

Taki pogląd wyraził przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 6 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.597.2016.1.SR, w której organ stwierdził, że "w przypadku nabycia towarów i usług w związku z realizacją inwestycji, które zostaną przekazane jednostkom budżetowym i będą wykorzystywane przez te jednostki budżetowe do działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej z VAT) oraz do czynności pozostających poza działalnością gospodarczą (czynności niepodlegające VAT), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika obliczonego dla jednostki budżetowej wykorzystującej zakupione towary i usługi".

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane również w innych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, m.in. w:

* interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 lipca 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.171.2017.1.OA;

* interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 marca 2017 r., sygn. 1061-IPTPP1.4512.78.2017.1.MW;

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.603.2016.2.JP.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy Gmina ponosi wydatki inwestycyjne i wydatki bieżące dotyczące Inwestycji, która została przekazana na rzecz jednostki organizacyjnej, Wnioskodawca dokonując odliczenia VAT od tego typu wydatków powinien zastosować prewspółczynnik jednostki organizacyjnej Gminy, której została przekazana Inwestycja (która zarządza tą Inwestycją).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z tym tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. W szczególności dotyczy to kwestii związanych z ustaleniem zakresu prawa do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie uregulowań zawartych w art. 90 ustawy.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.