0112-KDIL2-2.4012.342.2017.2.Akr - Uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 października 2017 r. (data wpływu 26 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 26 października 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży wody pitnej w butlach 5 galonowych, wynajmu dystrybutorów do tej wody, sprzedaży sprzętu dodatkowego (kubków, syropów, wody w opakowaniach 0,5 1 i 1,5 1, regałów, stojaków), wynajmu automatów do kawy, wraz ze sprzedażą kawy do tych automatów, oraz dostaw wody i odprowadzaniem ścieków poprzez własną sieć wod-kan. dla sąsiednich nieruchomości, wynajmem lokali użytkowych. Spółka zamierza zbyć dział przedsiębiorstwa zajmujący się sprzedażą wody pitnej w butlach 5 galonowych, wynajmem dystrybutorów do tej wody, sprzedażą sprzętu dodatkowego, wynajmem automatów do kawy i sprzedaży kawy. Zbycie będzie obejmować zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci:

* składników materialnych (rzeczy ruchomych) butli do wody pitnej 5 galonowych, sprzętu dodatkowego, dystrybutorów, automatów do kawy, kawy, syropów, kubków, wody w opakowaniach 0,5 1 i 1,5 1,

* bazy klientów (odbiorców) wraz z przejęciem umów z klientami (odbiorcami), dostawcami wody i innych towarów i usług, umów z przedstawicielstwami handlowymi,

* sieci dystrybucji, rynku na którym działają przedstawicielstwa i punkty dystrybucji,

* innych składników niematerialnych w tym know-how związanym z tą częścią działalności.

Wraz ze zbyciem części zorganizowanej przedsiębiorstwa nabywca przejmie pracowników Spółki na zasadzie art. 23 zn. 1 Kodeksu Pracy.

W systemie sprzedażowym funkcjonującym w Spółce ta cześć działalności jest wyodrębniona i ewidencjonowana za pomocą odrębnego systemu dotyczącego tej dystrybucji.

Z uzupełnienia do wniosku wynika, że zbycie będzie obejmować zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci wyodrębnionych składników majątkowych służących do samodzielnej, odrębnej od innych sfer działalności gospodarczej Spółki, to jest sprzedaży wody pitnej w butlach, dzierżawy sprzętu - dystrybutorów i akcesoriów do wody pitnej w butlach, dzierżawa automatów do kawy i sprzedaż kawy do tych automatów.

Spółka od dwóch lat w zakresie napełniana butli wodą pitną korzysta z usług dostawców, którzy dostarczają i napełniają butle należące do Spółki, które następnie są dostarczane za pomocą sieci dystrybucji do klientów (odbiorców), którzy maja podpisane umowy dzierżawy dystrybutorów i akcesoriów.

Wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z tą sferą w ramach umowy przechodzą na nabywcę: składniki materialne

* butle do wody pitnej 5 galonowe, sprzęt dodatkowy (kubki, regały na butle itp.), dystrybutory, automaty do kawy, zapasy kawy

* bazy klientów (odbiorców) wraz z przejęciem umów z klientami (odbiorcami), dostawcami wody i innych towarów i usług, umów z przedstawicielami handlowymi,

* sieć dystrybucji, rynku na którym działają przedstawicielstwa i punkty dystrybucji,

* innych składników niematerialnych w tym know-how związanych z tą częścią działalności,

* przejście pracowników związanych z tą sferą art. 23 zn. 1 k.p.

Wszystkie wskazane składniki stanowią całość w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa i na ich bazie możliwe jest utworzenie odrębnego przedsiębiorstwa.

Na płaszczyźnie finansowej ta sfera działalności już jest w systemach ewidencji księgowej wyodrębniona i możliwe jest jej takie wyodrębnienie autonomiczne i aby przypisać przychody i koszty, jak też zobowiązania i należności tylko dla tej części.

W systemie sprzedażowym funkcjonującym w Spółce ta cześć działalności, jest wyodrębniona i ewidencjonowana na odrębnych kontach, ewidencjach magazynowych dystrybutorów, butli i akcesoriów, automatów do kawy. Spółka prowadzi odrębną ewidencje umów dzierżawy dystrybutorów. Zobowiązania z tego tytułu jak i należności są oznaczone odrębnie dla tej sfery działalności.

Mając powyższe na względzie ta część przedsiębiorstwa potencjalnie może stanowić samodzielne przedsiębiorstwo prowadzące działalność gospodarczą jako sprzedaż wody w butlach i dzierżawę dystrybutorów i automatów do kawy. Wskazane wyżej składniki materialne i niematerialne w pełni wystarczą na utworzenie i funkcjonowanie odrębnego przedsiębiorstwa.

Spółka poza wyżej wymienioną sferą prowadzi działalność w zakresie dostarczania wody, odprowadzania ścieków przemysłowych do okolicznych firm z posiadanego ujęcia i poprzez własną sieć wodno-kanalizacyjną. Działalność ta będzie kontynuowana.

Spółka ponadto posiada budynek biurowy, w którym znajdują się lokale użytkowe, które są wynajmowane, a także plac parkingowy, który jest również wynajmowany. Działalność ta będzie nadal prowadzona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż tak zorganizowanej części przedsiębiorstwa (wskazanej w poz. 74) nie będzie podlegała opodatkowaniu w związku z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie tak zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegało, na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym planowane przez Spółkę zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszystkie składniki materialne i niematerialne konieczne dla prowadzenia działalności (stworzenia odrębnego przedsiębiorstwa) w zakresie dystrybucji wody pitnej w butlach 5 galonowych i wynajmu automatów do kawy. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział. W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy ta część działalności stanowi odrębny dział, z siecią dystrybucji, w której cała struktura sprzedaży i dostaw jest prowadzona w odrębnym systemie ewidencji klientów, magazynów, sprzętu (dystrybutorów, butli, kubków). Osobna jest także ewidencja umów z klientami (odbiorcami) w ramach tej części działalności i ewidencja sprzedaży wody, kawy i wynajmu sprzętu.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wskazując na fakt prowadzonej oddzielnej struktury dystrybucji i ewidencji zdarzeń, w przypadku Wnioskodawcy możliwe jest wyodrębnienie i przyporządkowanie przychodów i kosztów dla tej części przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego zorganizowana część przedsiębiorstwa, którą zamierza zbyć Wnioskodawca będzie mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. W tych warunkach zbycie na podstawie art. 6 ust. 1 nie będzie opodatkowane podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W analizowanej sprawie należy wskazać, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów, bowiem następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Wniesienie aportu jest więc dostawą towarów, zważywszy na fakt, że mamy w tym przypadku do czynienia z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Pozostaje więc konieczność rozstrzygnięcia, czy dostawa ta jest odpłatna, czy nieodpłatna. Na gruncie kodeksu spółek handlowych przyjęcie, że objęcie udziałów w spółce w zamian za aport stanowi odpłatność, nie byłoby możliwe. Jednak tak jak ustawa odrywa się od konstrukcji prawa cywilnego, tak wydaje się w pełni zasadne rozpatrywanie odpłatności jedynie na gruncie ustawy. Z jej przepisów, a także z orzecznictwa TSUE wynika, że odpłatnością będzie uzyskany przez dostawcę benefit (korzyść) każdego rodzaju. Nie ulega wątpliwości, że wniesienie aportu nie jest świadczeniem pod tytułem darmym. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu należy uznać wniesienie aportu za odpłatną dostawę towarów.

Wnoszenie wkładów niepieniężnych do spółek prawa handlowego lub cywilnego podlega opodatkowaniu na ogólnych zasadach, określonych w przepisach o podatku od towarów i usług, w zależności od przedmiotu aportu.

Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane są przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie "transakcje zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Warto nadmienić, że przepis art. 6 ust. 1 ustawy, stanowi implementację art. 19 ust. 1 i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), dalej Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa". Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej k.c.

Zgodnie z art. 55¹ k.c., przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Zatem składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie "w szczególności" wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 55² k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Wobec powyższego, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy - stanowi natomiast organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia "przekazania całości lub części majątku", wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży wody pitnej w butlach 5 galonowych, wynajmu dystrybutorów do tej wody, sprzedaży sprzętu dodatkowego (kubków, syropów, wody w opakowaniach 0,5 1 i 1,5 1, regałów, stojaków), wynajmu automatów do kawy, wraz ze sprzedażą kawy do tych automatów, oraz dostaw wody i odprowadzaniem ścieków poprzez własną sieć wod-kan. dla sąsiednich nieruchomości, wynajmem lokali użytkowych. Spółka zamierza zbyć dział przedsiębiorstwa zajmujący sie sprzedażą wody pitnej w butlach 5 galonowych, wynajmem dystrybutorów do tej wody, sprzedażą sprzętu dodatkowego, wynajmem automatów do kawy i sprzedaży kawy. Zbycie będzie obejmować zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci:

* składników materialnych (rzeczy ruchomych) butli do wody pitnej 5 galonowych, sprzętu dodatkowego, dystrybutorów, automatów do kawy, kawy, syropów, kubków, wody w opakowaniach 0,5 1 i 1,5 1,

* bazy klientów (odbiorców) wraz z przejęciem umów z klientami (odbiorcami), dostawcami wody i innych towarów i usług, umów z przedstawicielstwami handlowymi,

* sieci dystrybucji, rynku na którym działają przedstawicielstwa i punkty dystrybucji,

* innych składników niematerialnych w tym know-how związanym z tą częścią działalności.

Wraz ze zbyciem części zorganizowanej przedsiębiorstwa nabywca przejmie pracowników Spółki na zasadzie art. 23¹ Kodeksu Pracy.

W systemie sprzedażowym funkcjonującym w Spółce ta cześć działalności jest wyodrębniona i ewidencjonowana za pomocą odrębnego systemu dotyczącego tej dystrybucji.

Zbycie będzie obejmować zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci wyodrębnionych składników majątkowych służących do samodzielnej, odrębnej od innych sfer działalności gospodarczej Spółki, to jest sprzedaży wody pitnej w butlach, dzierżawy sprzętu - dystrybutorów i akcesoriów do wody pitnej w butlach, dzierżawa automatów do kawy i sprzedaż kawy do tych automatów. Spółka od dwóch lat w zakresie napełniana butli wodą pitną korzysta z usług dostawców, którzy dostarczają i napełniają butle należące do Spółki, które następnie są dostarczane za pomocą sieci dystrybucji do klientów (odbiorców), którzy maja podpisane umowy dzierżawy dystrybutorów i akcesoriów.

Wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z tą sferą w ramach umowy przechodzą na nabywcę: składniki materialne, butle do wody pitnej 5 galonowe, sprzęt dodatkowy (kubki, regały na butle itp.), dystrybutory, automaty do kawy, zapasy kawy, bazy klientów (odbiorców) wraz z przejęciem umów z klientami (odbiorcami), dostawcami wody i innych towarów i usług, umów z przedstawicielami handlowymi, sieć dystrybucji, rynku na którym działają przedstawicielstwa i punkty dystrybucji, innych składników niematerialnych w tym know-how związanych z tą częścią działalności, przejście pracowników związanych z tą sferą na podstawie art. 23¹ k.p. Wszystkie wskazane składniki stanowią całość w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa i na ich bazie możliwe jest utworzenie odrębnego przedsiębiorstwa.

Na płaszczyźnie finansowej ta sfera działalności już jest w systemach ewidencji księgowej wyodrębniona i możliwe jest jej takie wyodrębnienie autonomiczne i aby przypisać przychody i koszty, jak też zobowiązania i należności tylko dla tej części. W systemie sprzedażowym funkcjonującym w Spółce ta cześć działalności, jest wyodrębniona i ewidencjonowana na odrębnych kontach, ewidencjach magazynowych dystrybutorów, butli i akcesoriów, automatów do kawy. Spółka prowadzi odrębną ewidencje umów dzierżawy dystrybutorów. Zobowiązania z tego tytułu jak i należności są oznaczone odrębnie dla tej sfery działalności.

Mając powyższe na względzie ta część przedsiębiorstwa potencjalnie może stanowić samodzielne przedsiębiorstwo prowadzące działalność gospodarczą jako sprzedaż wody w butlach i dzierżawę dystrybutorów i automatów do kawy. Wskazane wyżej składniki materialne i niematerialne w pełni wystarczą na utworzenie i funkcjonowanie odrębnego przedsiębiorstwa.

Spółka poza wyżej wymienioną sferą prowadzi działalność w zakresie dostarczania wody, odprowadzania ścieków przemysłowych do okolicznych firm z posiadanego ujęcia i poprzez własną sieć wodno-kanalizacyjną. Działalność ta będzie kontynuowana. Spółka ponadto posiada budynek biurowy, w którym znajdują się lokale użytkowe, które są wynajmowane, a także plac parkingowy, który jest również wynajmowany. Działalność ta będzie nadal prowadzona.

Na tle powyższego, Zainteresowany wniósł o potwierdzenie, czy sprzedaż tak zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu w związku z art. 6 ust. 1 ustawy.

Jak wskazano powyżej, aby czynność była wyłączona spod zakresu przepisów ustawy, przedmiotem zbycia musi być przedsiębiorstwo jako całość lub jego zorganizowana część (art. 6 pkt 1 ustawy).

Kryterium uznania za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa przenoszonych składników, jest ich zorganizowany charakter, dzięki któremu mogą one realizować zadania gospodarcze. Kluczowa zatem jest ich wzajemna funkcjonalność oraz organizacyjna odrębność. Wskazać także należy, że muszą być to składniki zarówno materialne, jak i niematerialne ściśle związane z przedsiębiorstwem. Przy czym, sama czynność przeniesienia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy głównie kompletnego objęcia fizycznych elementów umożliwiających określone działanie, a jeśli z taką działalnością związane są także składniki niematerialne wówczas także i one powinny zostać przeniesione na nowego nabywcę.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro - jak wynika z wniosku - wyodrębnione składniki majątkowe są powiązane w taki sposób, by możliwe było dalsze samodzielne funkcjonowanie tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która będzie realizowała przyszłe zadanie gospodarcze, a ww. składniki:

* są wyodrębnione funkcjonalnie, tzn. ta część przedsiębiorstwa potencjalnie może stanowić samodzielne przedsiębiorstwo prowadzące działalność gospodarczą jako sprzedaż wody w butlach i dzierżawę dystrybutorów i automatów do kawy - wskazane składniki materialne i niematerialne w pełni wystarczą na utworzenie i funkcjonowanie odrębnego przedsiębiorstwa;

* są wyodrębnione organizacyjnie, tzn. zbycie będzie obejmować zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci wyodrębnionych składników majątkowych służących do samodzielnej, odrębnej od innych sfer działalności gospodarczej Spółki. Wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z tą sferą w ramach umowy przechodzą na nabywcę;

* są wyodrębnione finansowo, tzn. w systemie sprzedażowym funkcjonującym w Spółce ta cześć działalności, jest wyodrębniona i ewidencjonowana na odrębnych kontach, ewidencjach magazynowych dystrybutorów, butli i akcesoriów, automatów do kawy. Spółka prowadzi odrębną ewidencję umów dzierżawy dystrybutorów, zobowiązania z tego tytułu, jak i należności są oznaczone odrębnie dla tej sfery działalności;

to uznać należy, że wyodrębniona część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu w związku z art. 6 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.