0112-KDIL2-2.4012.33.2017.1.AD - Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "Poprawa efektywności energetycznej".

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2017 r. (data wpływu 13 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "Poprawa efektywności energetycznej (...)" - jest prawidłowe.

W dniu 13 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "Poprawa efektywności energetycznej (...)".

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 10 listopada 2016 r. Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie w odpowiedzi na konkurs w ramach RPO WS 2014-2020 (poddziałanie 4.3.1. Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej - ZIT). Zadanie dotyczy Poprawy efektywności energetycznej (...).

Projekt został wybrany do dofinansowania w ramach przedmiotowego konkursu zgodnie z przyjętą w dniu 7 lutego 2017 r. przez Zarząd Uchwałą w sprawie zatwierdzenia Listy ocenionych projektów (...).

Realizacja rzeczowa projektu będzie miała miejsce w 2017 r. Zadanie polega na kompleksowej termomodernizacji Szkoły Podstawowej. W ramach ww. inwestycji w budynku szkoły przeprowadzone zostaną roboty budowlane (m.in. wymiana stolarki, docieplenie ścian powyżej posadzki parteru, ocieplenie cokołu od poziomu terenu posadzki parteru, izolacja i ocieplenie ścian piwnic i fundamentów poniżej terenu, docieplenie stropodachu), roboty elektryczne (wymiana instalacji odgromowej) oraz roboty instalacyjne (modernizacja instalacji c.o., modernizacja kotłowni gazowej). Realizacja projektu przyczyni się do spadku emisji gazów cieplarnianych.

Gmina jako Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawcą i inwestorem jest Gmina, która zrealizuje projekt w 2017 r. przy wsparciu finansowania ze środków unijnych (dofinansowanie nie przekroczy 85% wartości wydatków kwalifikowalnych). Projekt będzie realizowany samodzielnie przez Gminę, bez udziału partnera.

Faktury związane z procesem inwestycyjnym m.in. za prace budowlane, nadzór inwestorski czy promocję wystawiane będą na Gminę.

Zarówno w trakcie realizacji projektu, jak i po jego zakończeniu Beneficjent nie ma możliwości odzyskania w żaden sposób poniesionego kosztu podatku VAT, którego wysokość została określona we wniosku o dofinansowanie.

Realizacja zadania pn. "Poprawa efektywności energetycznej (...)" jest zadaniem własnym Gminy, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym.

W okresie trwałości projektu, tj. 5 lat od daty rozliczenia projektu (przedstawienia ostatniego wniosku o płatność), termomodernizacja Szkoły Podstawowej nie będzie służyła Gminie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów usług oraz odpłatnemu świadczeniu usług, o których mowa w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowego projektu nie są i nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Efekty wytworzone w ramach realizacji projektu nie posłużą wykonywaniu działalności opodatkowanej Wnioskodawcy.

Projekt nie będzie poddany znaczącej modyfikacji mającej wpływ na charakter projektu lub warunki jego realizacji. Właścicielem powstałego majątku będzie Beneficjent. Pieniądze na utrzymanie infrastruktury i zarządzanie będą finansowane ze środków Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy realizacja przez Gminę Pszczyna projektu pn. "Poprawa efektywności energetycznej (...)" współfinansowanego ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa na lata 2014-2020 daje gminie możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowego projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w trakcie realizacji projektu, jak i po jego zakończeniu Gmina Pszczyna nie ma możliwości odzyskania w żaden sposób poniesionego kosztu podatku VAT, którego wysokość została określona we wniosku o dofinansowanie.

Realizacja zadania pn. "Poprawa efektywności energetycznej (...)" jest zadaniem własnym Gminy, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym.

Zdaniem Wnioskodawcy Gmina nie ma możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowego projektu. Wystawiane faktury będą stanowić koszt, który poniesie gmina Pszczyna wraz z podatkiem (od towarów i usług) a otrzymane dofinansowanie będzie stanowić refundację poniesionych kosztów.

Podsumowując, powyższa inwestycja wykonywana będzie w ramach zadań własnych Gminy, towary i usługi nabywane w ramach przedmiotowego projektu nie są i nie będą związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik - aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego - nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 10 listopada 2016 r. Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie w odpowiedzi na konkurs w ramach RPO WS 2014-2020 (poddziałanie 4.3.1. Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej - ZIT). Zadanie dotyczy Poprawy efektywności energetycznej szkoły. Projekt został wybrany do dofinansowania w ramach przedmiotowego konkursu zgodnie z przyjętą w dniu 7 lutego 2017 r. przez Zarząd Województwa Uchwałą w sprawie zatwierdzenia Listy ocenionych projektów (...). Realizacja rzeczowa projektu będzie miała miejsce w 2017 r. Zadanie polega na kompleksowej termomodernizacji Szkoły Podstawowej. W ramach ww. inwestycji w budynku szkoły przeprowadzone zostaną roboty budowlane (m.in. wymiana stolarki, docieplenie ścian powyżej posadzki parteru, ocieplenie cokołu od poziomu terenu posadzki parteru, izolacja i ocieplenie ścian piwnic i fundamentów poniżej terenu, docieplenie stropodachu), roboty elektryczne (wymiana instalacji odgromowej) oraz roboty instalacyjne (modernizacja instalacji c.o., modernizacja kotłowni gazowej). Realizacja projektu przyczyni się do spadku emisji gazów cieplarnianych. Gmina jako Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawcą i inwestorem jest Gmina, która zrealizuje projekt w 2017 r. przy wsparciu finansowania ze środków unijnych (dofinansowanie nie przekroczy 85% wartości wydatków kwalifikowalnych). Projekt będzie realizowany samodzielnie przez Gminę, bez udziału partnera.

Faktury związane z procesem inwestycyjnym m.in. za prace budowlane, nadzór inwestorski czy promocję wystawiane będą na Gminę. Wnioskodawca wskazał, że zarówno w trakcie realizacji projektu, jak i po jego zakończeniu Beneficjent nie ma możliwości odzyskania w żaden sposób poniesionego kosztu podatku VAT, którego wysokość została określona we wniosku o dofinansowanie. Realizacja zadania pn. "Poprawa efektywności energetycznej (...)" jest zadaniem własnym Gminy, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym. W okresie trwałości projektu, tj. 5 lat od daty rozliczenia projektu (przedstawienia ostatniego wniosku o płatność), termomodernizacja Szkoły Podstawowej nie będzie służyła Gminie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów usług oraz odpłatnemu świadczeniu usług, o których mowa w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. Towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowego projektu nie są i nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Efekty wytworzone w ramach realizacji projektu nie posłużą wykonywaniu działalności opodatkowanej Wnioskodawcy. Projekt nie będzie poddany znaczącej modyfikacji mającej wpływ na charakter projektu lub warunki jego realizacji. Właścicielem powstałego majątku będzie Beneficjent. Pieniądze na utrzymanie infrastruktury i zarządzanie będą finansowane ze środków Gminy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy ma on możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowego projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że - mimo, że Wnioskodawca jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT - w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie będą spełnione. Gmina realizując planowany projekt nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a nabywane towary i usługi w związku z realizacją ww. projektu nie będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podsumowując, w odniesieniu do planowanego projektu pn. "Poprawa efektywności energetycznej (...)", Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż w analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Wnioskodawca w stosunku do planowanego projektu nie będzie działał jako podatnik VAT, a powstała inwestycja nie będzie służyła do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.