0112-KDIL2-2.4012.244.2019.1.AG - Ustalenie możliwości odzyskania podatku naliczonego w związku z wybudowaniem nowej ścieżki wraz z kompletną infrastrukturą (oświetlenie, kosze, ławki).

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2019 r. (data wpływu 9 maja 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 maja 2019 r. (data wpływu 27 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu - jest prawidłowe.

W dniu 9 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją projektu. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem w dniu 27 maja 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o adres elektroniczny do doręczeń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu... lipca 2018 r. Gmina zawarła z samorządem Województwa na podstawie art. 34 ust. 1 ustawy z dnia... lutego 2015 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków z Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich, umowę o przyznaniu pomocy. W ramach umowy Gminie przyznano pomoc na sfinansowanie projektu (operacji) pn. "Aktywność i rekreacja..." polegającego na wybudowaniu nowej ścieżki wraz z kompletną infrastrukturą (oświetlenie, kosze, ławki). W 2019 r. w ramach powyższego projektu wybudowano i oddano do użytku ścieżkę wraz z kompletną infrastrukturą, z której mieszkańcy i turyści korzystają nieodpłatnie. Powyższy obiekt został wybudowany przez wykonawcę, z którym Gmina zawarła umowę o roboty budowlane. Z tytułu wykonanych prac wykonawca wystawił na rzecz Gminy fakturę VAT, która została przez nią zapłacona. Po złożeniu w Urzędzie Marszałkowskim wniosków o płatność Gmina otrzyma częściową refundację poniesionych wydatków z wyżej wskazanego projektu. W przypadku braku możliwości odzyskania zapłaconego podatku od towarów i usług podatek ten również zostanie częściowo zrefundowany Gminie.

Realizacja przedmiotowego projektu stanowi wykonanie zadań własnych Gminy wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875, tj. zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych).

Wnioskodawca w piśmie z dnia 27 maja 2019 r. wskazał, że w związku z realizacją projektu, wybudowana infrastruktura nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo odzyskania/odliczenia części lub całości podatku od towarów i usług (VAT) w związku z wybudowaniem nowej ścieżki wraz z kompletną infrastrukturą (oświetlenie, kosze, ławki) w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, Poddziałanie 19.2 "Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność" w ramach umowy nr X o tytule: "Aktywność i rekreacja..."?

Zdaniem Wnioskodawcy, jako jednostka samorządu terytorialnego, której głównym celem jest zaspokajanie potrzeb mieszkańców nie posiada ona możliwości prawnej odzyskania ani odliczenia podatku od towarów i usług (VAT) w związku z wybudowaniem nowej ścieżki wraz z kompletną infrastrukturą (oświetlenie, kosze, ławki) zrealizowanej w ramach Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, Poddziałanie 19.2 "Wsparcie na wdrażanie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność". Gmina stanowiąc podmiot prawa publicznego zgodnie z art. 9 ust. 4 ustawy o samorządzie gminnym, realizuje zadania użyteczności publicznej, którymi są zadania własne Gminy, polegające na bieżącym i nieprzerwanym zaspokajaniu zbiorowych potrzeb ludności, w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Przy czym art. 7 ust. 1 ustawy określa, że zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. (pkt 10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych urządzeń sportowych oraz (pkt 15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej. W związku z powyższym zarówno budowa jak i utrzymanie ścieżki wraz z kompletną infrastrukturą, należy do zadań własnych Gminy, a cała infrastruktura, która powstanie w związku z realizacją opisanych wyżej projektów nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych (w tym nie będzie dzierżawiona lub w inny sposób odpłatnie udostępniona). W związku z tym towary i usługi nabywane w ramach przedmiotowych projektów nie będą służyć działalności Gminy jako podatnika, lecz będą wykorzystywane do czynności realizowanych w ramach reżimu publiczno-prawnego. Wynika to z art. 15 ust. 6 ustawy VAT, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W zakresie realizowanych zadań własnych, Gmina nie jest uznawana za podatnika, tym samym nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT. Z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika natomiast, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Okoliczności sprawy wskazują, że zakupy dokonywane w związku z realizacją opisanego wyżej projektu nie będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych, dlatego też Gmina stoi na stanowisku, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie przysługuje jej prawo do odliczenia/odzyskania podatku VAT od planowanej inwestycji ani w całości, ani w części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Według art. 88 ust. 4 ustawy - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

* podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506) - gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym - do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (pkt 10) oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (pkt 15).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zawarła z samorządem Województwa, umowę o przyznaniu pomocy. W ramach umowy Gminie przyznano pomoc na sfinansowanie projektu (operacji) pn. "Aktywność i rekreacja..." polegającego na wybudowaniu nowej ścieżki wraz z kompletną infrastrukturą (oświetlenie, kosze, ławki). W 2019 r. w ramach powyższego projektu wybudowano i oddano do użytku ścieżkę wraz z kompletną infrastrukturą, z której mieszkańcy i turyści korzystają nieodpłatnie. Powyższy obiekt został wybudowany przez wykonawcę, z którym Gmina zawarła umowę o roboty budowlane. Z tytułu wykonanych prac wykonawca wystawił na rzecz Gminy fakturę VAT, która została przez nią zapłacona. Realizacja przedmiotowego projektu stanowi wykonanie zadań własnych Gminy wskazanych w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, tj. zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Ponadto w związku z realizacją projektu, wybudowana infrastruktura nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Gmina ma możliwość odzyskania podatku naliczonego w związku z realizacją ww. projektu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Przenosząc powyższe przepisy na grunt analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując przedmiotowy projekt nie działa w charakterze podatnika VAT. Przedmiotowa inwestycja realizowana jest przez Gminę jako organ władzy publicznej w ramach zadań własnych gminy nałożonych na nią ustawą o samorządzie gminnym. Jak wynika z wniosku - w ramach projektu pn. "Aktywność i rekreacja..." wybudowano i oddano do użytku ścieżkę wraz z kompletną infrastrukturą, z której mieszkańcy i turyści będą korzystać nieodpłatnie. Wybudowana infrastruktura nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Zatem w omawianej sprawie - pomimo, że Wnioskodawca jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT - warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie są spełnione, a Gmina nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

W związku z poniesionymi wydatkami, Gmina nie ma również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 714). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. złożenie zgłoszenia rejestracyjnego i pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Gmina w stosunku do przedmiotowego projektu nie działa jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, nie znajdzie zastosowania regulacja powołanego wyżej rozporządzenia.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "Aktywność i rekreacja...".

Z powyższych względów, w oparciu o przepisy dotyczące podatku od towarów i usług, Wnioskodawca nie ma również możliwości odzyskania podatku naliczonego (w całości ani w części) od wydatków poniesionych na realizację przedmiotowego projektu.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna przynosi skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.