0112-KDIL2-2.4011.814.2021.2.AG

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 września

2021 r. (data wpływu 17 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box):

* jest nieprawidłowe - w odniesieniu do podstawy prawnej uzyskiwanych kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw IP,

* jest prawidłowe - w pozostałej części.

W dniu 17 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek - uzupełniony pismem z 15 listopada 2021 r. (data wpływu 16 listopada 2021 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia 1 stycznia 2012 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod firmą (...), której przeważającym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Ponadto Wnioskodawca przy założeniu działalności wskazał także PKD 74.20.Z działalność fotograficzna, jednak w tym zakresie nie wykonuje działalności i nie uzyskuje przychodu z tego tytułu oraz PKD68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.) (dalej: ustawa o PIT). Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychód i rozchodów oraz jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej jest związany w 2021 r. dwoma umowami świadczenia usług, tj. Umową Współpracy zawartą dnia

10 marca 2020 r., na mocy której świadczył usługi rozwoju oprogramowania dla (...) (dalej: "Umowa 1") oraz umową zawartą dnia 6 kwietnia 2021 r. Umową Podwykonawstwa na usługi doradztwa informatycznego i biznesowego dla (...) (dalej: "Umowa 2").

Efektem prac Wnioskodawcy w wyniku tych umów jest innowacyjne oprogramowanie dla Zleceniodawców i ich klientów z siedzibą w Polsce, jak i poza terytorium Polski (np. Umowa 2 została zawarta ze Zleceniodawcą oddziałem (...)). Wnioskodawca wykonuje pracę zdalnie z terytorium Polski z siedziby swojej działalności. Wnioskodawca nie posiada zakładu podatkowego w krajach siedziby Zleceniodawców i ich klientów. Ewentualne podróże poza granice Polski w celach wykonania ww. umów, jeśli takie się pojawią, mają charakter incydentalny, tj. kilka dni lub tygodni w roku kalendarzowym, podróże nie mają ani charakteru regularnego, ani nie przekraczają 183 dni w roku kalendarzowym.

Oprogramowanie w ramach Umowy 1 ma zapewnić nową funkcjonalność w zakresie gromadzenia i użytkowania danych o działaniach korporacyjnych, zbieranych od różnych dostawców.

W ramach Umowy 2 Wnioskodawca zobowiązuje się do dostarczania zaawansowanych usług i rozwiązań informatycznych dla podmiotów handlowych i gospodarczych. Dla przykładu wytwarzane oprogramowanie ma zapewnić nową funkcjonalność w zakresie (...). Informacje te pełnią rolę wspólnej bazy danych, aktualizowanej na bieżąco i używanej przez pozostałe systemy wewnątrz firmy.

Na zakres obowiązków Wnioskodawcy w przypadku Umowy 1 składa się: (...)

Na zakres obowiązków Wnioskodawcy w przypadku Umowy 2 składa się: (...)

Działalność podjęta przez Wnioskodawcę w zakresie ww. obowiązków to działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania w odniesieniu do Umów 1 i 2 i jest to jego własna działalnością twórcza polegająca na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania (języki Java, Sql), do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów, tj. oprogramowania. Wnioskodawca nie podejmuje działań o charakterze rutynowych, okresowych zmian w oprogramowaniu.

Uczestniczenie w spotkaniach projektowych oraz analiza wymagań klienta stanowią element realizacji projektu dla Zleceniodawcy, podobnie jak pisanie kodu czy tworzenie skryptów, konieczne ze względu na organizację projektu.

W ramach podjętej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe oprogramowanie niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących u klienta, a także innowacyjne w odniesieniu do rozwiązań proponowanych na rynku dotychczas przez Wnioskodawcę. Wnioskodawcy nie są znane podobne rozwiązania, które funkcjonowałoby na rynku w zakresie, w jakim dostarcza efektów swojej pracy na podstawie Umów 1 i 2. Tym samym działania Wnioskodawcy nastawione są na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.

Powyższe zgodne jest z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej. Zgodnie z Objaśnieniami wystarczające jest działanie na skalę przedsiębiorstwa, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Ponadto, Wnioskodawca podejmuje działania celem realizacji umów na rzecz Zleceniodawców w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wnioskodawca, realizując prace programistyczne, przyjmuje dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Wnioskodawca przyjmuje za cel zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Oprogramowanie jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej i jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji tworzone przez niego oprogramowanie (kody źródłowe, skrypty bazodanowe oraz dokumentacja techniczna projektu) stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Umowa 1) oraz na podstawie art. 2 belgijskiej ustawy z dnia 30 czerwca 1994 r. o programach komputerowych wdrażającej dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych.

Wnioskodawca w ramach Umowy 1 wyraża zgodę na przeniesienie i nabycie przez Zleceniodawcę prawa własności do utworów oraz prawa własności intelektualnej powstałych w okresie obowiązywania umowy z momentem ich powstania. Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę wszelkie prawa autorskie oraz prawa własności intelektualnej na wszelkich polach eksploatacji znanych w danym momencie oraz uprawnia Zleceniodawcę do komercjalnego i niekomercjalnego wykorzystywania i dystrybucji utworu oraz praw własności intelektualnej oraz ich części składowych bez ograniczeń czasowych i terytorialnych, we wszystkich formach, dowolnej ilości kopii, w całości lub w części; przeniesione prawa obejmują w szczególności:

Wnioskodawca uprawnia Zleceniodawcę do korzystania z praw pokrewnych do utworu oraz pochodnych praw własności intelektualnej, wyraża zgodę na ich dowolne przetwarzanie (adaptacje) przez Zleceniodawcę lub jego klientów oraz na korzystanie z niemajątkowych praw autorskich twórcy utworu, a w szczególności prawa do decydowania o wprowadzeniu utworu na rynek i udostępnieniu bez wskazania jego autora.

Wnioskodawca wyraża zgodę na wszelkie adaptacje utworu i praw własności intelektualnej dokonywane na podstawie umowy przez Zleceniodawcę, a w szczególności na tworzenie okrojonych wersji, wprowadzanie modyfikacji, łączenie z innymi utworami, a także wprowadzanie zmian edytorskich i tworzenie tłumaczeń. Na podstawie umowy Zleceniodawca staje się uprawniony do przenoszenia wszelkich praw do utworów i praw własności intelektualnej powstałych w okresie obowiązywania umowy na podmioty trzecie (w tym klientów Zleceniodawcy).

Na podstawie Umowy 2 Wnioskodawca zobowiązuje się do przeniesienia całości autorskich praw majątkowych do utworów powstałych w wyniku procesów wytwarzania oprogramowania, w szczególności programów komputerowych i oprogramowania w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 30 czerwca 1994 r. o programach komputerowych wdrażającej dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych na wszystkich polach eksploatacji, w tym m.in.:

W ocenie Wnioskodawcy przychód z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowiącego utwór stanowi w 2021 r. i będzie stanowiło w latach kolejnych większość wynagrodzenia netto z tytułu świadczenia usług programistycznych w ramach Umowy 1 i 2, co potwierdza prowadzona przez Wnioskodawcę pozarachunkowa ewidencja. Wynika to z faktu, że nakład pracy Wnioskodawcy na stworzenie unikatowych, indywidualnych i twórczych rozwiązań dla klientów stanowi i będzie stanowił większość czasu, jaki Wnioskodawca przeznacza na świadczenie usług dla klientów.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu świadczonych usług po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodu będą stanowiły dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego) uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (art. 30ca ust. 2 pkt 8 i ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT).

Wykonując usługi, Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane ze swoją działalnością, jest odpowiedzialny za terminowe i prawidłowe wykonanie usług, tj. dostarczenie oprogramowania. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów. Działalność tworzenia oprogramowania to działalność prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia oprogramowania, na podstawie jego własnej unikalnej wiedzy doświadczenia i umiejętności i nie pozostaje w zakresie wykonywania prac pod kierownictwem Zleceniodawcy ani jego klientów.

Jednocześnie prowadząc bezpośrednio działalność tworzenia oprogramowania dla realizacji Umów 1 i 2, współpracuje z innymi specjalistami zaangażowanymi przez klienta z uwagi na wielkość i złożoność projektów, przy czym każdy specjalista jest odpowiedzialny za swój projekt, tj. oprogramowanie przez niego wytworzone w ramach swojej działalności i objęte ochroną prawa autorskiego.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami dotyczącymi komercjalizacji praw własności intelektualnej na gruncie ustawy o PIT Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT).

Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2021, jak i za lata kolejne rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego uwzględnionego

w cenie sprzedaży usługi w ramach Umów 1 i 2 z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, pozarachunkową ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca zamierza zawierać w latach kolejnych umowy na podobnych warunkach.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na następujące pytania:

Czy w przypadku tworzenia oprogramowania powstają utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

W efekcie podejmowanych bezpośrednio przez Wnioskodawcę prac rozwojowych powstawały/powstają właśnie i będą powstawać programy komputerowe lub ich części podlegające u Wnioskodawcy (po stronie Wnioskodawcy) ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wszystkie efekty pracy Wnioskodawcy są odrębnymi programami komputerowymi podlegającymi po stronie Wnioskodawcy ochronie na podstawie ww. przepisu.

Jakiego rodzaju dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Pan osiąga, w szczególności czy są to dochody:

Tak jak wskazał Wnioskodawca we wniosku, przychód z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania w ramach usług rozwoju oprogramowania stanowi i będzie stanowić większość wynagrodzenia netto z tytułu świadczenia usług w ramach Umowy, gdyż większość czasu poświęca on tworzeniu oprogramowania stanowiącego kwalifikowane prawo własności intelektualnej (na inne zadania poświęca zdecydowanie mniejszą część przepracowanego dla Zleceniodawcy czasu).

Są to dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co oznacza, że Wnioskodawca przenosi prawa własności do poszczególnych programów komputerowych, a wartość tego prawa została określona w umowie lub na fakturze.

Czy działania Pana polegające na modyfikowaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?

Tak, działania Wnioskodawcy polegające na modyfikowaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania.

Czy w przypadku, gdy Pan modyfikuje oprogramowanie, to jest Pan właścicielem lub współwłaścicielem oprogramowania, które modyfikuje, lub jest jego użytkownikiem na podstawie licencji wyłącznej?

Tak.

Czy w przypadku, gdy Pan modyfikuje oprogramowanie, to w wyniku podjętych przez Pana czynności powstają odrębne od tego oprogramowania utwory (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

- jeżeli tak - jakie kwalifikowane dochody Pan osiąga, zgodnie z pkt 2,

- jeżeli nie - czy Pana wynagrodzenie jest tylko wynagrodzeniem za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych?

Tak, powstają nowe utwory (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca potwierdza, że wytwarzanie (ulepszanie, rozwijanie) praw własności intelektualnej (oprogramowania) ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.).

Tak jak zaznaczył Wnioskodawca we wniosku, "W kwestii prowadzenia prac badawczo-rozwojowych, na podstawie art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, za pracę badawczo-rozwojową uznaje się działalność spełniającą następujące kryteria:

- jest to działalność twórcza,

- podejmowana w sposób systematyczny,

- obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe,

- wykonywana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań" (str. 6 ostatni akapit wniosku ORD-IN).

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca przedstawił argumenty przemawiające za spełnieniem powyższych cech umożliwiających zakwalifikowanie jego działalności jako pracy badawczo-rozwojowej. W szczególności tworzenie oprogramowania przez Wnioskodawcę to działalność twórcza polegająca na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania (języki Java, Sql), do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów, tj. oprogramowania. Wnioskodawca nie podejmuje działań o charakterze rutynowych, okresowych zmian w oprogramowaniu (str. 3 akapit 4 wniosku) - co w ocenie Wnioskodawcy odpowiada wymaganiom prac rozwojowych zgodnie z definicją prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT w związku z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Działalność Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania oprogramowania jest działalnością twórczą, gdyż Wnioskodawca w ramach podjętej działalności gospodarczej opracowuje nowe oprogramowanie niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących. Rozwiązania w zakresie oprogramowania, które dostarcza Wnioskodawca, są innowacyjne w skali przedsiębiorstwa klienta, na rzecz którego Wnioskodawca działa, jak i w skali działalności Wnioskodawcy, co jest zgodne z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (str. 3 akapit 5 i 6 wniosku).

Ponadto, Wnioskodawca podejmuje działania celem realizacji umów na rzecz Zleceniodawców w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wnioskodawca, realizując prace programistyczne, przyjmuje dla niech określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Wnioskodawca przyjmuje za cel zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. (str. 4 akapit 1 wniosku).

Zatem wszystkie cechy dla prowadzenia prac badawczo-rozwojowych są, w ocenie Wnioskodawcy, spełnione.

Czy czynności opisane we wniosku wykonuje Pan zgodnie ze swoją metodyką, a więc czy planuje Pan swoje działania, czy jest to metodyka występująca u zleceniodawcy?

Czynności Wnioskodawca wykonuje zgodnie ze swoją metodyką.

Od kiedy dokładnie prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję?

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję dla realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z którego dochody Wnioskodawca zamierza opodatkować 5% stawką podatku, od 2019 r., tzn. od czasu kiedy to w życie weszły przepisy dot. IP Box

i wymogów prowadzenia pozarachunkowej ewidencji umożliwiającej ustalenie przychodu, kosztu i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Czy w odrębnej ewidencji, o którem mowa we wniosku, wyodrębnia Pan każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej?

Tak.

Czy i w jaki sposób obliczy Pan tzw. wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Tak jak zostało zaznaczone we wniosku, Wnioskodawca wyodrębnia przychód z tytułu przeniesienia praw autorskich do wytworzonego oprogramowania w prowadzonej ewidencji pozarachunkowej, zgodnie z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, pozwalającej na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającej określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ewidencja będzie oparta o czas poświęcony na wytworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania, tj. ewidencja będzie zawierać m.in. ilość godzin przepracowanych w danym miesiącu, wytworzone kwalifikowane prawa własności intelektualnej w danym miesiącu, inne prace, które nie podlegają pod IP Box, a następnie podział otrzymywanego wynagrodzenia wg. klucza poświęconego czasu na wytworzenie praw własności intelektualnej (indywidualnie dla każdego prawa) oraz czasu poświęconego na inne zadania, które nie podlegają pod regulację IP Box.

Tak jak wskazał Wnioskodawca we wniosku, przychód z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania w ramach usług rozwoju oprogramowania stanowi i będzie stanowić większość wynagrodzenia netto z tytułu świadczenia usług w ramach Umowy, gdyż większość czasu poświęca on tworzeniu oprogramowania stanowiącego kwalifikowane prawo własności intelektualnej (na inne zadania poświęca zdecydowanie mniejszą część przepracowanego dla Zleceniodawcy czasu).

Zważywszy na fakt, że wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, prosimy jednoznacznie wskazać, czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki będą spełnione w kolejnych latach?

Tak, opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki będą spełnione w kolejnych latach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za rok 2021, jak i w latach kolejnych na podstawie Umowy 1 i 2 oraz kolejnych umów zawieranych na podobnych warunkach rozliczyć dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usług programistycznych przy zastosowaniu stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usług programistycznych na podstawie Umowy 1 i 2, jak i umów zawieranych w przyszłości na podobnych warunkach podlega opodatkowaniu w Polsce według stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% i w związku z tym Wnioskodawca będzie uprawiony do zastosowania stawki 5% względem tego dochodu w zeznaniu rocznym za 2021 r. i w latach kolejnych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

1. Autorskie prawo do programu komputerowego jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej

Zatem, by autorskie prawo do programu komputerowego można było uznać za kwalifikowane prawo własności intelektualnej uprawniające do zastosowania stawki 5%, spełnione muszą zostać łącznie dwa kryteria:

i. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, oraz

ii. przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Ad pkt i.

Oprogramowanie jest wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej i jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji tworzone przez niego oprogramowanie (kody źródłowe, skrypty bazodanowe oraz dokumentacja techniczna projektu) stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Umowa 1) oraz na podstawie art. 2 belgijskiej ustawy z dnia 30 czerwca 1994 r. o programach komputerowych wdrażającej dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych.

Zgodnie z art. 46 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. - Prawo prywatne międzynarodowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 1792) powstanie, treść i ustanie prawa własności intelektualnej podlegają prawu państwa, w którym ma miejsce korzystanie z tego prawa. W przypadku więc, gdy mówimy o umowie z podmiotem zagranicznym, zakładamy, że korzystanie z prawa będzie mieć miejsce tam, gdzie jest wykorzystywane. W przypadku Umowy 2 umowa podlega prawu belgijskiemu zatem wytworzone oprogramowanie korzysta z ochrony na podstawie art. 2 belgijskiej ustawy z dnia 30 czerwca 1994 r. o programach komputerowych wdrażającej dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych.

Podobne zapisy znajdują się w ustawodawstwie innych krajów UE zobowiązanych do implementacji dyrektywy. Zgodnie z art. 1 ust. 1 Dyrektywy 2009/24 państwa członkowskie chronią prawem autorskim programy komputerowe w taki sposób, jak dzieła literackie w rozumieniu konwencji berneńskiej o ochronie dzieł literackich i artystycznych.

Dyrektywa 2009/24 (dyrektywa 91/2250 WE) wiąże państwa członkowskie co do celu wprowadzonych regulacji, zawiera definicję programu komputerowego i, w ocenie Wnioskodawcy, w celu zdefiniowania pojęcia "program komputerowy" należy posłużyć się definicją z dyrektywy. Zgodnie z dyrektywą "program komputerowy" obejmuje programy

w jakiejkolwiek formie, włącznie z programami zintegrowanymi ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego, z zastrzeżeniem że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie; (...) rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu logiczne i, w miarę potrzeb, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie są wymagane, aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania do jakich są przeznaczone.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że wytwarzane przez niego oprogramowanie spełnia definicję "programu komputerowego" określoną w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej. Zgodnie z pkt 89 Objaśnień brak ustawowej definicji pojęcia "program komputerowy" oraz brak precyzyjnego określenia zakresu "autorskiego prawa do programu komputerowego" w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs (pogrubienie za Ministrem Finansów). Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) - jako oprogramowanie - w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego "autorskiego prawa do programu komputerowego".

Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnia, że Polska i (...) (jak również państwa, z którymi w przyszłości będzie zawierał umowy o świadczenie usług programistycznych) są stroną ratyfikowanej umowy międzynarodowej, tj. Konwencji Berneńskiej o ochronie dzieł literackich i artystycznych z dnia 9 września 1886 r., przejrzana w Berlinie dnia 13 listopada 1908 r. i w Rzymie dnia 2 czerwca 1928 r. (Dz. U. z 1935 r. Nr 84, poz. 515), zgodnie z którą ochrona programów komputerowych na podstawie prawa autorskiego następuje automatycznie. Zgodnie z art. 4 pkt 2 Konwencji korzystanie z tych praw i ich wykonywanie nie jest uzależnione od żadnej formalności; korzystanie to i wykonywanie jest niezależne od istnienia ochrony w kraju powstania dzieła. Wskutek tego, poza postanowieniami konwencji niniejszej, zakres ochrony, jako też środki dochodzenia jej, zawarowane autorowi w celu obrony jego praw, są normowane wyłącznie według ustawodawstwa tego kraju, w którym żąda ochrony. Oznacza to, że już na poziomie wskazanej Konwencji Berneńskiej, tj. ratyfikowanej przez Polskę umowy międzynarodowej przyznano ochronę programom komputerowym.

Zatem oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach świadczonych usług programistycznych na podstawie Umowy 1 oraz Umowy 2 podlega ochronie prawnej i ten warunek należy uznać za spełniony. Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, oprogramowanie wytworzone na podstawie zawieranych w przyszłości umów na podobnych warunkach ze Zleceniodawcami poza UE będzie podlegało ochronie prawnej na podstawie Konwencji Berneńskiej i powyższy warunek będzie również spełniony.

Ad pkt ii.

W kwestii prowadzenia prac badawczo-rozwojowych, na podstawie art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, za pracę badawczo-rozwojową uznaje się działalność spełniającą następujące kryteria:

- jest to działalność twórcza,

- podejmowana w sposób systematyczny,

- obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe,

- wykonywana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Cechy prac badawczo-rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że po pierwsze działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy do praktyki gospodarczej danego podmiotu.

Jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej, wystarczające jest działanie na skalę przedsiębiorstwa (...), nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot oraz (...). Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Co istotne, spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych.

W odniesieniu do prac, które wchodzą w zakres prac badawczo-rozwojowych, tj. badań naukowych lub prac rozwojowych.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc po uwagę powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że prace rozwojowe oprogramowania będące przedmiotem umów ze Zleceniodawcami, na podstawie których świadczy usługi programistyczne w 2021 r., tj. Umowy 1 i 2, stanowią, w ocenie Wnioskodawcy, działalność badawczo-rozwojową.

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę odpowiadają definicji prac rozwojowych, tj. Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych oraz oprogramowania (języki Java, Sql), do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów, tj. do tworzenia oprogramowania (programów komputerowych) dla klientów.

Na zakres obowiązków Wnioskodawcy w przypadku Umowy 1 składa się: (...)

Na zakres obowiązków Wnioskodawcy w przypadku Umowy 2 składa się: (...)

Efektem prac Wnioskodawcy są kody źródłowe, skrypty bazodanowe oraz dokumentacja techniczna projektu stanowiące program komputerowy podlegające ochronie określonej

art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.) (Umowa 1) oraz na podstawie art. 2 belgijskiej ustawy z dnia 30 czerwca 1994 r. o programach komputerowych wdrażającej dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych.

Wnioskodawca nie podejmuje działań o charakterze rutynowych, okresowych zmian w oprogramowaniu. Uczestniczenie w spotkaniach projektowych oraz analiza wymagań klienta stanowią element realizacji projektu badawczo-rozwojowego, podobnie jak pisanie kodu czy tworzenie skryptów, konieczne ze względu na organizację projektu.

W ramach podjętej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe oprogramowanie niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących. Wnioskodawcy nie są znane podobne rozwiązania, które funkcjonowałoby na rynku w zakresie, w jakim działa na podstawie Umów 1 i 2.

Tym samym działania Wnioskodawcy nastawione są na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opracowuje nowe funkcjonalności, tj. Oprogramowanie w ramach Umowy 1 ma zapewnić nową funkcjonalność w zakresie gromadzenia i użytkowania danych o działaniach korporacyjnych, zbieranych od różnych dostawców.

W ramach Umowy 2 Wnioskodawca zobowiązuje się do dostarczania zaawansowanych usług i rozwiązań informatycznych dla podmiotów handlowych i gospodarczych. Dla przykładu wytwarzane oprogramowanie ma zapewnić nową funkcjonalność w zakresie zbierania, przetwarzania, przesyłania i wyświetlanie danych na temat instytucji finansowych. Informacje te pełnią rolę wspólnej bazy danych, aktualizowanej na bieżąco i używanej przez pozostałe systemy wewnątrz firmy, co zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. spełnia kryterium twórczości działalności gospodarczej.

Ponadto, Wnioskodawca podejmuje działania celem realizacji umów na rzecz Zleceniobiorców w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wnioskodawca, realizując prace rozwojowe dotyczące oprogramowania, przyjmuje dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Wnioskodawca podejmując prace rozwojowe, przyjmuje za cel zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Zatem biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca na podstawie Umowy 1 i 2 prowadzi prace rozwojowe, tj. prace tworzenia oprogramowania, a także fakt, że efektem tych prac jest program komputerowy prawnie chroniony, należy uznać, że Wnioskodawca w 2021 r. wytworzył kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

2. Kwalifikacja dochodu i prowadzenie ewidencji

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Przy czym przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania ww. preferencji.

Mając na uwadze treść Umów 1 i 2 oraz fakt, że wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów jest ujęte w wynagrodzeniu otrzymywanym

z tytułu świadczenia usług programistycznych, w ocenie Wnioskodawcy, uzyskiwany dochód należy zakwalifikować jako dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (art. 30ca ust. 2 pkt 8 i ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT).

Dodatkowo Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, zgodnie z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, a więc ewidencję umożliwiającą ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z powyższym, uzyskany przez Wnioskodawcę przychód z tytułu świadczonych usług na podstawie Umowy 1 i 2 oraz umów zawieranych na podobnych warunkach w przyszłości (tj. większość wynagrodzenia netto za świadczone usługi zgodnie z prowadzoną przez Wnioskodawcę pozarachunkową ewidencją) po uwzględnieniu kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 będzie mógł opodatkować preferencyjną 5% stawką podatku.

Zatem, Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za 2021 r., jak i w latach kolejnych rozliczyć dochód uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box):

* w odniesieniu do podstawy prawnej uzyskiwanych kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw IP jest nieprawidłowe,

* w pozostałej części jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika

w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8) autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu

z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację "Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju", "Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki" oraz "Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju" w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste "zamknięcie" łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane "kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej".

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielania prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee

i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy

o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 z późn. zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że "ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia". Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo "systematyczny" występuje w sformułowaniu "podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny", a więc odnosi się do "działalności", czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium "systematyczności" danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Należy także podkreślić, że podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Tym samym - stosowanie ulgi IP BOX (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1) Wnioskodawca tworzy i modyfikuje oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,

2) Wnioskodawca ww. czynności wykonuje w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych; działalność w zakresie tworzenia i modyfikowania oprogramowania odbywa się w ramach prac rozwojowych, tj. - jak wskazał Wnioskodawca - działalności polegającej na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów oraz procesów, tj. oprogramowania, Wnioskodawca nie podejmuje działań o charakterze rutynowych, okresowych zmian w oprogramowaniu; oprogramowanie jest rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej Wnioskodawcy; Wnioskodawca opracowuje nowe oprogramowanie niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżnia się od rozwiązań już funkcjonujących u klienta, a także innowacyjne w odniesieniu do rozwiązań proponowanych na rynku dotychczas przez Wnioskodawcę; Wnioskodawca wskazał też, że podejmuje działania celem realizacji umów na rzecz zleceniodawców w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany; Wnioskodawca przyjmuje za cel zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań,

5) Wnioskodawca przenosi prawa autorskie do stworzonych programów komputerowych i osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

6) Wnioskodawca prowadzi na bieżąco od 2019 r., tzn. od czasu, kiedy to w życie weszły przepisy dot. IP Box, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zapewniającą możliwość wyodrębnienia poszczególnych praw autorskich oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu przypadających na każde z takich praw, Wnioskodawca wyodrębnia również koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, 7) opisane we wniosku warunki będą spełnione w kolejnych latach.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, w sytuacji gdy oprogramowanie stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Reasumując - Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za rok 2021, jak i w latach kolejnych, na podstawie Umowy 1 i 2 oraz kolejnych umów zawieranych na podobnych warunkach, zastosować stawkę 5% do dochodu uzyskiwanego ze sprzedaży kwalifikowanych praw intelektualnych (tj. oprogramowania), na podstawie art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie jak wskazał Wnioskodawca art. 30ca ust. 7 pkt 3.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy

o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl