0112-KDIL2-2.4011.688.2022.1.IM - Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - przychód z cesji leasingu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA - stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 25 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 24 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Podatnik jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej. Podatnik jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem podatku VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej podatnik planuje od 2023 r. wybrać formę opodatkowania uzyskiwanych przychodów zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca na potrzeby działalności wykorzystuje samochód osobowy w ramach leasingu operacyjnego. Prawa i obowiązki wynikające z umowy leasingu podatnik zamierza scedować na inny podmiot. Z tego tytułu otrzyma odstępne na podstawie wystawionej faktury dla zainteresowanego.

Pytanie

Czy wynagrodzenie uzyskane z tytułu cesji umowy leasingowej stanowi przychód z działalności gospodarczej Wnioskodawcy opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym?

Pani stanowisko w sprawie

Pan zdaniem - w opisanej sytuacji przychody otrzymywane przez podatnika z tytułu cesji umowy leasingu należą do źródła przychodów, jakim są prawa majątkowe i nie podlegają opodatkowaniu w formie ryczałtu ewidencjonowanego. Otrzymane wynagrodzenie należy opodatkować według skali podatkowej - jako przychód z praw majątkowych (niełączonych z działalnością gospodarczą).

Większość firm leasingowych dopuszcza możliwość przenoszenia przez leasingobiorców praw i obowiązków wynikających z umowy leasingu na inny podmiot, a więc na dokonywanie cesji umów leasingu. Cesje takie dopuszczalne są również z podatkowego punktu widzenia, w szczególności z punktu widzenia przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - dalej u.p.d.o.f. Cesje dokonywane są na ogół odpłatnie, tj. za zgodę na wstąpienie w prawa i obowiązki wynikające z umowy leasingu dotychczasowi leasingobiorcy otrzymują od nowych leasingobiorców wynagrodzenie. Wynagrodzenie to niewątpliwie stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przychód ten jest, co do zasady, przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 oraz art. 18 u.p.d.o.f.). Pojawia się pytanie, czy jeżeli umowa leasingu została przez dotychczasowych leasingobiorców zawarta w ramach działalności gospodarczej (tj. samochód był leasingowany "na firmę"), to czy powoduje to, że uzyskany z tytułu dokonania cesji przychód jest przychodem z działalności gospodarczej.

Według Wnioskodawcy nie, gdyż działalnością gospodarczą jest na gruncie u.p.d.o.f. działalność, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 49 u.p.d.o.f. (art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.). W konsekwencji Wnioskodawca uważa, że wynagrodzenie z tytułu cesji umowy leasingu powinno zostać w przedstawionej sytuacji opodatkowane jako przychód z praw majątkowych (a więc na zasadach ogólnych według skali podatkowej). Ponieważ art. 6 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne - dalej u.z.p.d. - nie obejmuje kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, wynagrodzenie otrzymane z tego tytułu nie podlega opodatkowaniu w formie ryczałtu ewidencjonowanego.

Podobnie, tyle że w odniesieniu do przychodów z dzierżawy znaków towarowych i praw do domen będących przychodami z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 maja 2021 r., 0115-KDIT1.4011.45.2021.4.MT.

Wnioskodawca uważa, że skoro przychody z tytułu cesji umowy leasingu nie zostały wymienione w art. 14 u.p.d.o.f. jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, to nie mogą być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Bowiem definicja art. 4 ust. 1 pkt 12 u.z.p.d. uznaje za pozarolniczą działalność gospodarczą pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 z późn. zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką". Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Jednocześnie wskazujemy, że zgodnie z art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

1. Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

6) (uchylony)

2. Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach;

3. Jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy nie uzyskał przychodu z działalności, o której mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Według art. 14 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.):

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

"Kwoty należne" to te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Termin "kwota należna" jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem "wymagalne świadczenie (wierzytelność)".

Jak stanowi natomiast art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. f ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych wynosi 3,0% dla przychodów z odpłatnego zbycia ruchomych składników majątku wykorzystywanych w pozarolniczej działalności gospodarczej, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z tej działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności, i dniem jego zbycia nie upłynęło sześć lat, będących:

- środkami trwałymi podlegającymi ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

- składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa, ustalona zgodnie z art. 22g ustawy o podatku dochodowym, nie przekracza 1500 zł,

- składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy rokowi lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych.

Przepis ten odnosi się do pojęć uregulowanych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak, o tym, co jest "środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych" rozstrzyga art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem:

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Obowiązkowi wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (czyli ujęciu w tej ewidencji) podlegają "składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c". Do tej kategorii należą:

* środki trwałe podlegające amortyzacji - wskazane w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

* wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji - wskazane w art. 22b tej ustawy;

* środki trwałe niepodlegające amortyzacji oraz wartości niematerialne i prawne niepodlegające amortyzacji - wskazane w art. 22c ustawy.

Według art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

3) inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi:

* stanowić własność lub współwłasność podatnika,

* zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

* być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres jego używania być dłuższy niż rok,

* być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym uznaje się, że składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy umożliwiające jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem. Natomiast sformułowanie "zdatny do użytku" należy rozumieć jako możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

Na podstawie powyższych regulacji ujęciu w ewidencji (wykazie) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegają składniki spełniające ustawowe przesłanki środka trwałego.

Z kolei art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi:

Ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Na gruncie podatkowym zasadniczo można wyodrębnić dwie formy leasingu:

* leasing finansowy, w którym amortyzującym przedmiot leasingu jest korzystający (art. 23f ustawy) oraz

* leasing operacyjny, w którym to finansujący amortyzuje przedmiot leasingu, a korzystający opłaca raty leasingowe (art. 23b ustawy).

Samochód użytkowany na zasadach leasingu operacyjnego - w odniesieniu do podmiotu go użytkującego - nie wypełnia ustawowych przesłanek uznania go za środek trwały podlegający ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Natomiast cesja leasingu oznacza przeniesienie na podmiot trzeci, przez jedną ze stron tej umowy, wynikających z niej praw i obowiązków. Podstawę cesji stanowi art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.).

Odstępne z tytułu cesji umowy leasingu to kwota, którą wypłaca dotychczasowemu korzystającemu przejmujący przedmiot leasingu. Pozwala to korzystającemu na odzyskanie części środków finansowych włożonych w przedmiot leasingu. Co do zasady wysokość odstępnego jest "wyrównaniem" do wartości rynkowej przedmiotu leasingu. Dzieje się tak przeważnie w sytuacji, kiedy pozostałe do końca raty przejmowanej umowy leasingowej są niższe niż wartość rynkowa samochodu.

Odnosząc powyższe do tej sprawy, odstępne z tytułu cesji umowy leasingu stanowić będzie określoną sumę pieniężną, zapłaconą na rzecz Pani przez nabywcę w zamian za możliwość wstąpienia w miejsce Pani jako dotychczasowego leasingobiorcy (korzystającego). W konsekwencji wartość odstępnego stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Do opodatkowania tego przychodu nie znajdzie zastosowania stawka 3%, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 lit. f ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. W rozpatrywanym przypadku nie dojdzie bowiem do zbycia przez Panią ruchomego składnika majątku - środka trwałego podlegającego ujęciu w wykazie. Przedmiot umowy cesji nie stanowi Pani własności.

Odstępne z tytułu umowy cesji leasingu jest przychodem, dla którego nie ma wprost uregulowania w art. 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Właściwą stawką będzie wobec tego stawka mająca zastosowanie do opodatkowania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, z którą jest związany przedmiot leasingu.

Wskazała Pani, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej planuje Pani od 2023 r. wybrać formę opodatkowania do uzyskiwanych przychodów z działalności gospodarczej przychodów zryczałtowanym podatkiem od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz, że na potrzeby działalności wykorzystuje Pani samochód osobowy w ramach leasingu operacyjnego.

Dlatego wskazuję, że w sytuacji scedowania przez Panią praw i obowiązków wynikających z umowy leasingu na inny podmiot i otrzymania odstępnego na podstawie wystawionej faktury, należy uzyskany z tego tytułu przychód opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowy - zgodnie z wybraną przez Panią formą opodatkowania na rok 2023, wg stawki obowiązującej dla prowadzonej przez Panią działalności, w której przedmiot leasingu jest wykorzystywany.

Reasumując - wynagrodzenie uzyskane z tytułu cesji umowy leasingowej będzie stanowić dla Pani przychód z działalności gospodarczej opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tą interpretację.

POUCZENIE o funkcji ochronnej interpretacji

* Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

* Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako "p.p.s.a.").

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 p.p.s.a.). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 p.p.s.a.):

* w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 p.p.s.a.), albo

* w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a p.p.s.a.).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a p.p.s.a.).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.).